鐵路購買社會審計服務(wù)風(fēng)險對策的探討

申 蕾

（中國鐵路昆明局集團(tuán)有限公司審計部，云南昆明650011）

2018年3月,國家審計署出臺《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》,其中第八條規(guī)定：“內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)根據(jù)工作需要,合理配備內(nèi)部審計人員。除涉密事項外,可以根據(jù)內(nèi)部審計工作需要向社會購買審計服務(wù),并對采用的審計結(jié)果負(fù)責(zé)”。目前,鐵路內(nèi)部審計存在人力資源不足與審計任務(wù)需求日益增長之間的矛盾,采取購買社會審計服務(wù)緩解量能矛盾已經(jīng)成為鐵路審計機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計的常態(tài)。但是,由于內(nèi)部及外部審計職能定位及執(zhí)業(yè)差異,特別是內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)購買社會審計服務(wù)需要對所采用的審計結(jié)果負(fù)責(zé),這對內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的審計項目業(yè)務(wù)外包質(zhì)量提出了挑戰(zhàn)[1-6]。

1 鐵路內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)購買社會審計服務(wù)現(xiàn)狀

1.1 服務(wù)模式分析

目前,依據(jù)審計人員數(shù)量、審計項目復(fù)雜性、密集度等情況,鐵路內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)購買審計服務(wù)主要有3種模式。一是項目委托模式,項目開展以社會審計機(jī)構(gòu)為主,鐵路內(nèi)部審計人員不參與,由社會審計機(jī)構(gòu)根據(jù)委托服務(wù)單獨(dú)出具審計報告,審計部門重點(diǎn)放在選擇社會審計機(jī)構(gòu)、簽訂業(yè)務(wù)外包合同、審計報告的復(fù)審和終審、審計質(zhì)量的評價方面,不對社會審計方式、方法做出職業(yè)判斷。二是項目參與模式,鐵路內(nèi)部審計部門購買社會審計服務(wù),項目開展以鐵路內(nèi)部審計人員為主,社會審計力量作為補(bǔ)充,社會審計人員按審計方案分工內(nèi)容完成,結(jié)算時以工時、發(fā)現(xiàn)問題數(shù)量、違規(guī)金額計算審計費(fèi)用,社會審計機(jī)構(gòu)不單獨(dú)出具審計報告,審計部門重點(diǎn)放在現(xiàn)場審計實(shí)施、質(zhì)量控制、工作質(zhì)量評價等方面。三是項目合作模式,針對投資風(fēng)險控制、工程造價、概算、材料設(shè)備采購等項目,利用社會審計專家服務(wù)方式,鐵路內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)出具審計報告,充分發(fā)揮社會審計機(jī)構(gòu)在特殊領(lǐng)域項目的理論實(shí)踐和相應(yīng)知識技能優(yōu)勢,內(nèi)部審計人員作為組長或主審等關(guān)鍵角色全程參與,社會審計專家以報告、建議意見、審計小結(jié)、綜合底稿等方式,將初步的審計結(jié)果提交給審計組,審計組評價審計結(jié)果。

1.2 存在風(fēng)險

（1）量能方面。當(dāng)前存在審計工作任務(wù)重、審計人員數(shù)量少的矛盾。據(jù)統(tǒng)計,實(shí)際審計時平均每個審計組只有3 ～ 5人,無法滿足鐵路優(yōu)質(zhì)高效快速發(fā)展對內(nèi)部審計的需求。目前審計全覆蓋對審計監(jiān)督的力度、廣度和深度提出了更高的標(biāo)準(zhǔn)和要求,而量能矛盾對內(nèi)部審計在內(nèi)部控制、風(fēng)險管理、企業(yè)治理中的作用產(chǎn)生了一定的制約。

（2）專業(yè)能力方面。鐵路高質(zhì)量持續(xù)發(fā)展,需要引入專項調(diào)查、政策評估、調(diào)查研究、咨詢鑒證等非傳統(tǒng)審計方式,內(nèi)部審計職能的擴(kuò)大必然帶來審計范圍和工作深度、廣度的擴(kuò)大。而內(nèi)部審計人員大多數(shù)以財務(wù)專業(yè)為主,其他領(lǐng)域如工程建設(shè)、計算機(jī)等其他專業(yè)人才相對缺乏,實(shí)際工作中業(yè)務(wù)相對單一,在工作中容易受企業(yè)現(xiàn)有內(nèi)部控制體系的局限而產(chǎn)生思維定勢,對可能存在的風(fēng)險點(diǎn)缺少敏感性[1],這在一定程度上制約了內(nèi)部審計功能作用的發(fā)揮。

（3）審計質(zhì)量控制方面。在項目委托模式下,存在社會審計人員對被審計單位的系統(tǒng)特性、組織架構(gòu)、內(nèi)控制度等了解不足,以及由于審計人員流動頻繁而導(dǎo)致的連續(xù)性不夠等問題；社會審計人員習(xí)慣于從財務(wù)收支角度出發(fā)實(shí)施審計,對上級政策部署執(zhí)行情況、“三重一大”決策制度執(zhí)行、預(yù)算管理、物資采購、領(lǐng)導(dǎo)人員廉潔等重點(diǎn)問題關(guān)注不足,容易導(dǎo)致審計視角不到位,發(fā)現(xiàn)問題質(zhì)量不高,不能提出有效的審計意見和建議。在項目參與模式下,由于社會審計人員對鐵路系統(tǒng)工務(wù)、電務(wù)、車輛等生產(chǎn)業(yè)務(wù)流程、作業(yè)特點(diǎn)等情況不熟悉,簡單套用企業(yè)審計模式,存在審計內(nèi)容不全面,審不深、審不透等問題。在項目合作模式下,存在合同約定不明確,以及合同未針對業(yè)務(wù)實(shí)際情況進(jìn)行詳細(xì)約定等情況。

（4）業(yè)務(wù)溝通方面。考慮到被審計單位的配合意愿,審計人員與被審計單位間存在著信息不對稱。一是內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)對于物資采購、合同、投資、董事會、總經(jīng)理辦公會、黨政聯(lián)席會議紀(jì)要及決策相關(guān)資料,涉及管理、財務(wù)、經(jīng)營的內(nèi)部控制制度等,可以實(shí)時、適時跟蹤,并確保審計時效性,而社會審計機(jī)構(gòu)則不能做到及時跟進(jìn)。二是內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)與其他職能部門聯(lián)動緊密,能共享、通報、移送審計信息、線索,問題整改問責(zé)落實(shí)等情況,而社會審計機(jī)構(gòu)拓寬信息來源渠道有限,不能及時有效地掌握第一手資料。三是被審計單位更傾向于與內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)就經(jīng)營管理中的問題進(jìn)行交流,審計過程中的敏感信息被審計單位不愿提供給社會審計機(jī)構(gòu)。

（5）泄密風(fēng)險方面。內(nèi)部審計的目的是滿足鐵路企業(yè)管理和發(fā)展需要,并控制企業(yè)風(fēng)險,實(shí)現(xiàn)其發(fā)展目標(biāo)。在審計過程中,社會審計機(jī)構(gòu)在檢查會議紀(jì)要、采購、重大決策等涉及審計對象的業(yè)務(wù)活動及相關(guān)資料時,會獲取有關(guān)審計對象的內(nèi)部涉密性信息,如果社會審計組織對審計過程中獲取的私密信息處理不當(dāng),容易引發(fā)核心信息泄露的風(fēng)險。

2 鐵路內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)購買社會審計服務(wù)風(fēng)險對策

2.1 準(zhǔn)確定位內(nèi)部審計與社會審計的工作目標(biāo)

工作目標(biāo)一致性是鐵路內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)與社會審計機(jī)構(gòu)合作的前提。鐵路內(nèi)部審計是完善企業(yè)治理的重要組成部分,在促進(jìn)企業(yè)規(guī)范經(jīng)營管理和黨風(fēng)廉政建設(shè)兩大領(lǐng)域發(fā)揮著“利劍”作用。而社會審計因其形式上的獨(dú)立,主要履行鑒證和評價的職能。當(dāng)社會審計受聘于內(nèi)部審計時,應(yīng)結(jié)合鐵路高質(zhì)量發(fā)展總體要求,著眼于推動規(guī)范企業(yè)經(jīng)營管理、防范重大風(fēng)險、鞏固擴(kuò)大提質(zhì)降本增效成果、公司制改革過程中決策部署落實(shí)情況等方面開展審計工作,內(nèi)部審計與外部審計應(yīng)始終以相互配合、相互信賴為基礎(chǔ),營造良好的工作氛圍[3],在合作關(guān)系存續(xù)期間,共力、共進(jìn)、共贏是內(nèi)部審計和社會審計合作的工作目標(biāo)。對于內(nèi)部審計而言,依托社會審計的人力資源既可以解決任務(wù)重、審計人員少、能力不足的矛盾,又可以吸收社會審計專業(yè)經(jīng)驗,拓展審計思路,提升審計水平。對于社會審計而言,依托內(nèi)部審計平臺,吸取企業(yè)管理審計經(jīng)驗,可以更好地為服務(wù)企業(yè)法人治理、風(fēng)險管理、內(nèi)部控制發(fā)展奠定基礎(chǔ)。

2.2 通過招投標(biāo)方式選擇高質(zhì)量的社會審計機(jī)構(gòu)

（1）引入市場競爭機(jī)制。按照公平、公開、公正的原則,比照物資采購規(guī)定的工作流程,采用招標(biāo)方式、競爭性談判或網(wǎng)上競買采購等方式引入市場競爭機(jī)制,招標(biāo)時設(shè)定社會審計機(jī)構(gòu)基本條件,明確合作機(jī)構(gòu)的資質(zhì)、良好的職業(yè)道德記錄和信譽(yù)、注冊資本最低金額、注冊會計師或造價工程師資格人數(shù)、3年及以上從事國有大型企業(yè)工作經(jīng)驗,以及近幾年完成項目等。

（2）健全工作機(jī)制。制定委托社會中介機(jī)構(gòu)審計服務(wù)采購實(shí)施辦法,擬定社會審計機(jī)構(gòu)備選庫公開遴選項目方案,包含項目公告、遴選文件編制及遞交、評審、工作步驟、時間要求等,按照審計單項合同估算價值金額,明確競爭性談判、網(wǎng)上競買等采購方式及程序,嚴(yán)格招標(biāo)基本程序、招標(biāo)公告、資格審查、招標(biāo)文件、投標(biāo)、開標(biāo)、評標(biāo)、中標(biāo)等環(huán)節(jié)的控制。

（3）中介機(jī)構(gòu)選擇。由獨(dú)立于內(nèi)部審計的第三方采用綜合評分法選擇社會中介機(jī)構(gòu),設(shè)定總分100分,其中審計機(jī)構(gòu)資質(zhì)水平、執(zhí)業(yè)人員數(shù)量、機(jī)構(gòu)設(shè)置及內(nèi)部控制、專業(yè)勝任能力及工作經(jīng)驗、職業(yè)道德記錄和質(zhì)量控制水平分別設(shè)定為20分,以入圍評選的方式形成社會審計機(jī)構(gòu)合作備選庫入選單位名單,委托審計時從入選單位選擇實(shí)施委托社會中介機(jī)構(gòu)服務(wù)工作,建立穩(wěn)定的中長期合作關(guān)系。

2.3 業(yè)務(wù)指導(dǎo)和持續(xù)監(jiān)督防范審計質(zhì)量風(fēng)險

（1）加強(qiáng)對社會審計的業(yè)務(wù)指導(dǎo)。開展系統(tǒng)的審前培訓(xùn),審前培訓(xùn)不是簡單的動員會,而是內(nèi)容豐富的審前培訓(xùn),應(yīng)按照業(yè)務(wù)特點(diǎn),及時提前向社會審計機(jī)構(gòu)提供被審計單位基本情況、業(yè)務(wù)性質(zhì)、內(nèi)控制度、歷年審計報告等審計檔案資料,系統(tǒng)講解審計方案,包括審計目標(biāo)、審計內(nèi)容、審計程序、審計人員分工等方面,明確過程控制及質(zhì)量要求[7]；審計組成員之間應(yīng)相互熟悉、打造團(tuán)隊意識,系統(tǒng)學(xué)習(xí)有關(guān)作業(yè)規(guī)范和行業(yè)準(zhǔn)則,為完成有質(zhì)量的審計項目打好基礎(chǔ)。以審計工作底稿為抓手,現(xiàn)場審計組形成的審計工作底稿、審計報告在征求意見前、征求意見后,應(yīng)在報送分管領(lǐng)導(dǎo)的同時一并報審計項目復(fù)核組進(jìn)行復(fù)核審理,存在偏差的提出意見建議報分管領(lǐng)導(dǎo),重大問題還應(yīng)提交領(lǐng)導(dǎo)辦公會研究。定期召開業(yè)務(wù)研討會,對系統(tǒng)性的問題組織交流,互相反饋工作中遇到的難點(diǎn)、審計工程中的具體查證方法、發(fā)現(xiàn)問題思路、審計建議等,以促進(jìn)審計質(zhì)量的不斷提高。

（2）持續(xù)監(jiān)督控制審計項目質(zhì)量。實(shí)行嚴(yán)謹(jǐn)?shù)默F(xiàn)場管理,鐵路內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)明確各個審計實(shí)施組內(nèi)部審計和社會審計人員的職責(zé),需要遵守的工作紀(jì)律和職業(yè)道德等。在項目合作模式下,內(nèi)部審計人員作為組長,社會審計人員作為主審時,內(nèi)部審計應(yīng)按照審計實(shí)施方案實(shí)行全程監(jiān)督和管理,及時審核審計底稿和審計報告初稿并提出修改意見；面對計劃外的情況,迅速做出判斷和反應(yīng),及時跟進(jìn)審計情況。在項目參與模式下,內(nèi)部審計應(yīng)對主審、組員的審計問題進(jìn)行點(diǎn)撥,對疑難問題進(jìn)行解答,找準(zhǔn)問題切入點(diǎn),確保審計工作質(zhì)量符合要求。建立定期的匯報溝通機(jī)制,在審計現(xiàn)場,每一位審計人員均獨(dú)立開展審計工作,審計人員的工作進(jìn)展以及發(fā)現(xiàn)的必要或重大事項,應(yīng)及時匯報溝通。匯報機(jī)制應(yīng)為多層級,組員向主審匯報,主審向組長匯報,組長向分管領(lǐng)導(dǎo)匯報等,匯報制度采取周報或日報的方式,遇到重大事項及時匯報,有效的匯報機(jī)制可以促使相關(guān)信息在各層級之間快速暢通地傳遞。

2.4 完善條款明確權(quán)責(zé)防范合同風(fēng)險

鐵路內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)加大與社會審計機(jī)構(gòu)雙向融入,簽訂合同時約定社會審計在審計工作中應(yīng)遵循獨(dú)立、客觀、公正、誠實(shí)信用的原則,遵守內(nèi)部審計各項工作的實(shí)施細(xì)則,接受內(nèi)部審計人員的業(yè)務(wù)指導(dǎo)和質(zhì)量監(jiān)督。根據(jù)審計項目實(shí)際細(xì)化合同條款,對合同中的服務(wù)內(nèi)容、成果形式、質(zhì)量和時限要求、擬派項目人員要求、違約責(zé)任及人員考核等直接影響審計質(zhì)量的要素作出限制性規(guī)定。對保密、廉潔、現(xiàn)場實(shí)施等要求簽訂補(bǔ)充合同,強(qiáng)化社會審計人員的自律意識,防范信息泄露等風(fēng)險[8]。約定激勵約束機(jī)制,即以最終調(diào)整總費(fèi)用按一定比例給予獎勵,對外部檢查發(fā)現(xiàn)的重大問題予以考核,如在建設(shè)項目審計合同中增加激勵條款,在服務(wù)價格上增加基本審計費(fèi)和增加單位效益等內(nèi)容,以此激發(fā)社會審計實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的內(nèi)在動力。

2.5 建立社會審計機(jī)構(gòu)考核評價機(jī)制

為激勵和提高內(nèi)部審計工作效能,鐵路內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)結(jié)合實(shí)際建立社會審計機(jī)構(gòu)考核評價機(jī)制,每年結(jié)合入選備選庫名單的社會審計機(jī)構(gòu)當(dāng)年的工作實(shí)績情況進(jìn)行考核,成立評價組,設(shè)立評價考核指標(biāo),考核內(nèi)容包括擬派人員數(shù)量和專業(yè)能力、審計文書的規(guī)范性、審計內(nèi)容的全面性、審計問題定性的精準(zhǔn)性、審計結(jié)論的客觀性和公正性、審計建議和處理的針對性等。項目委托模式合同中,應(yīng)根據(jù)評價結(jié)果對中介機(jī)構(gòu)實(shí)施動態(tài)管理,對評價優(yōu)秀的中介機(jī)構(gòu),在簽訂合同時優(yōu)先采納；對評價不合格的中介機(jī)構(gòu),調(diào)整出入選備選庫名單。項目參與模式合同中,進(jìn)行項目單獨(dú)考核,以詢問、調(diào)查的方式對社會審計人員在現(xiàn)場審計的工作情況作出綜合評價,根據(jù)評價結(jié)果對不符合要求的人員在以后項目的合同中明確不聘用。

2.6 建立保密約束機(jī)制防范信息風(fēng)險

社會審計機(jī)構(gòu)人員應(yīng)自覺遵守信息保密制度,嚴(yán)禁向無關(guān)人員泄露業(yè)務(wù)情況。商業(yè)秘密、工作秘密或其他重要信息應(yīng)進(jìn)行加密處理,確保其在傳輸處理、存儲過程中不被泄露或篡改。在項目參與模式下,對社會審計人員工作中獲取的工作秘密、商業(yè)秘密或其他重要信息應(yīng)在工作結(jié)束后進(jìn)行相應(yīng)處理,并與參審人員簽訂保密協(xié)議,在審計期間形成的相關(guān)電子文檔均應(yīng)集中到主審備份,現(xiàn)場審計結(jié)束后予以刪除,主審負(fù)責(zé)對社會審計人員計算機(jī)存儲的現(xiàn)場資料刪除情況進(jìn)行檢查。在項目委托模式下,委托社會中介機(jī)構(gòu)審計的合同中應(yīng)有計算機(jī)信息網(wǎng)絡(luò)安全及保密約定的條款。

3 結(jié)束語

利用外部中介機(jī)構(gòu)力量開展內(nèi)部審計業(yè)務(wù),是統(tǒng)籌利用外部審計資源提高鐵路內(nèi)部審計效能的一種組織方式,為有效地采取管控措施降低風(fēng)險,重點(diǎn)在于內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包關(guān)鍵環(huán)節(jié)的把握和嚴(yán)格把關(guān),應(yīng)以購買流程為主線,加強(qiáng)對外部社會審計機(jī)構(gòu)的管理,在采購方式選擇、采購組織形式、外包合同簽訂、合同條款、審計過程督導(dǎo)、服務(wù)質(zhì)量等方面進(jìn)行嚴(yán)格把關(guān),以應(yīng)對內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包中的潛在風(fēng)險。