稅收的倫理價值探討：一個綜述

文/劉敏，中央民族大學

經(jīng)濟學與倫理學分離之后，人們越來越重視稅收的經(jīng)濟價值，對稅收的關(guān)注更多的集中在政治權(quán)利、經(jīng)濟分配職能上。稅收關(guān)系到社會的發(fā)展、持續(xù)，稅收問題涉及到財政危機、政治危機，歷史上中西方的重大歷史變革莫不是由征稅問題引起的。從正義的視角看稅收關(guān)注的是征稅對象、征稅程序和稅收的使用，這是很有實際意義的。在財政學和福利經(jīng)濟學中不少著名學者對稅收善與惡做過論述。稅收是善還是惡沒有絕對的答案，只有將每種稅收的使用情況進行具體的研究，才知道稅收到底是讓社會變得更好還是壞。一方面它減少了公民的收入，另一方面它又創(chuàng)造新價值。但有一點是很清楚的，如果通過征稅獲取的錢款被無效的使用，那還不如把錢留在納稅人手中讓他們自己消費或投資。

1　經(jīng)濟學對正義的探討

1.1　基于規(guī)則和結(jié)果的正義觀

古典經(jīng)濟學家如斯密所倡導的是一種自然正義，他把追求私利的道德法則作為作為經(jīng)濟公正的靈魂。每個人努力工作得到其想要的，不損害別人利益還可能給別人帶來恩惠?？档率降慕^對正義理論堅定一些因素，比如生存權(quán)利、平等、自由等是絕對正義的，在強調(diào)福利增加的目標是不能忘記正義。羅爾斯傾向于事情結(jié)果是否是正義公平，收入、財富、職權(quán)等是他所說的基本品，擁有是否公平是他判斷分配正義與否的核心。諾齊克注重規(guī)則，他提出只要規(guī)則是正義公平的，那么它的結(jié)果自然就是公平的。西方福利經(jīng)濟學更普遍的原則是帕累托效率，即認為沒有一個人的效應更糟，整體效用變得更滿意的狀態(tài)就是正義的。關(guān)于正義都要選擇一個信息焦點，功利主義著眼于人的幸福和快樂，根據(jù)收入、財富和資源等結(jié)果來評價。

1.2　以人的發(fā)展和可行能力為標準的正義

阿馬蒂亞森對正義問題跳出抽象的制度規(guī)則，深入到現(xiàn)實和實際生活；反向思維如何減少不公正，而不是尋找絕對公正的因素。他倡導機會公平正義，讓每個人有過上他所珍視的生活的可行能力及實質(zhì)自由。森基于自由的可行能力的方法，著眼于人的生活，不單單是一些易于計算的客體對象。通過一個人的可行能力來評價其優(yōu)勢，關(guān)注他能夠做所珍視事情的實質(zhì)自由和機會?？尚心芰κ菍崿F(xiàn)各種功能的綜合能力，包括身心健康，教育、社區(qū)生活參與、職業(yè)技能、充分的信息獲取等。羅爾斯提倡的基本品在阿馬蒂亞森看來只是實現(xiàn)自由的手段，森關(guān)注的焦點是機會。人的最高價值就是自由，一個人有了實際能夠做什么的自由，社會就趨于自由和正義。自由又要體現(xiàn)在人們能夠過上自己珍視的那種生活的“可行能力”，從基本生存條件到讀書、社會參與、政治權(quán)益等方面的功能性活動。提高可行能力，人們能夠自由選擇和享受到自己想要的生活，這就實現(xiàn)了正義。因此，有利于可行能力和實質(zhì)自由的稅收即是正義的稅收。

2　稅收正義的幾種觀點

2.1　財政原則和社會福利原則之下的稅收正義

重農(nóng)學派或自由主義經(jīng)濟學家關(guān)于稅收正義的觀點取決于對現(xiàn)行收入與財富分配狀況的判斷，他們的前提是現(xiàn)行收入和財富分配是正確的、正義的，因此，稅收按平等的比例征收即是正義的。斯密提出稅收四原則：一是確定原則，不能隨意更改；二是按適當比例納稅；三是給納稅者最大便利原則；四是收入與支出對等原則，人民付出的等于國家收入的。滿足這四個原則的稅收具有正當性，也就符合正義的價值理念。在斯密、薩伊、李嘉圖等人看來國家提供必需的公共服務和產(chǎn)品，稅收是國民對此付出的價格。

瓦格納認為第二稅收原則即社會福利原則。稅收不僅僅再是籌集財政收入的工具，也是一種干預工具，目的是改善自由競爭市場形成的收入與財富分配狀況。他提出對那些收入很低的人，只能滿足最低生活需要的人免于征稅，減輕窮人的經(jīng)濟負擔本身就是正義的。平等性的含義是盡可能根據(jù)經(jīng)濟能力來征稅，對高收入者實行累進稅，不該采用比例稅。土地投資等獲得的財產(chǎn)所得應比對勞動所得征更高的稅。根據(jù)收入的不同來源實行不同的累進措施，或者在不同的稅制上征附加稅。

洛倫佐?馮?斯坦因認為滿足經(jīng)濟、財政、公共經(jīng)濟三大原則的稅收即是正義的稅收。稅收經(jīng)濟原則的三個命題是：稅收永遠不要傷害資本，因為傷害了資本摧毀了私人經(jīng)濟，就沒有了稅源，最終會摧毀國家?！安还苊Q和形式如何，每一種稅收都只能課及所得”，所有的稅都是所得稅。對所得征稅絕對不能高到讓所得喪失創(chuàng)造資本的能力”。財政原則的三個命題是：國家不要從形成資本的經(jīng)濟體中征收多于必需的稅收；繳稅過程一個耗費最少的精力與時間；國家應盡可能去運用稅收。公共經(jīng)濟原則是說設(shè)計稅收的終極目的是讓公共管理把稅收用到納稅人身上，增強創(chuàng)造資本的能力，稅收是再生產(chǎn)性質(zhì)的。國家征稅權(quán)受到上述三原則的限制，否則，共同體侵犯了資本及其他私人利益，不能為自身和成員實現(xiàn)再生產(chǎn)的能力，是非正義的。保羅.勒魯瓦—博利厄認為稅收正義不能只看收的方面是否正義，還要考慮政府支出是否做到了公正和對社會有用。

2.2　程序上的稅收正義

詹姆斯?布坎南在繼承古典契約論的基礎(chǔ)上將公共選擇理論與羅爾斯正義理論結(jié)合起來解釋稅收正義是可能的。他認為效率和公平是可以統(tǒng)一的，人們就社會福利達成一致意見是有可能的。通過在稅前的制度安排，稅收正義可以獲得實現(xiàn)。理想化的制度安排是通過達到一致同意，基本條件包括代議制機構(gòu)、憲法公民身份和充分的商談。布坎南主張一致意見達成之后也要設(shè)計某些稅收退出機制，保護納稅人以防止政府過度征稅，破環(huán)稅收正義。

在維克塞爾看來，稅收正義是對所有人包括有產(chǎn)階級和貧民階級，因此不能強迫有產(chǎn)階級承擔共同體全部稅負，貧民階級也不能負擔那些未能讓他們信服的支出。稅收立法關(guān)注的，不是消除社會各階級的自我主義，而是給這種自我主義安排適當?shù)奈恢?，以便能用它來保護合法的利益。各方能自由的直接的追求自己的合法利益，政治家們權(quán)力被濫用的危險性越小。所以，建立一個使各方能對政府支出及其籌資方法進行投票的制度是必要的。一個能使所有人滿意的收支組合（當公共服務具有普遍益處時，這一組合理論上是可能的），必然比其他方案更正義。

亞當斯指出重稅下文明會毀滅，如果人民不能很好地約束政府，優(yōu)良的稅收制度有逐漸變壞的趨勢。對于任何任何稅收制度的設(shè)計和實施而言，適度性都是一個非常重要的原則。適度原則包括稅率的選擇、對逃稅的懲罰、通過避免劇烈的累進或累退稅率來公平對待納稅人。在他看來將征稅權(quán)和開支權(quán)分離是對政府有力的約束。在程序上對政府進行有效的約束是實現(xiàn)稅收正義的必要一個方面。

2.3　關(guān)注權(quán)利和利益的稅收正義

現(xiàn)代學者很多從法學視角認為正義的實質(zhì)是限制國家權(quán)力并維護個人權(quán)利。其中一個是稅收實體正義，最終保障分配正義，實體正義體現(xiàn)在公平稅負、量能課稅、適當比例等。第二個是稅收征納和救濟的程序正義，要以公平對待、程序理性、保障人格尊嚴、公開透明、平等參與等要求來實現(xiàn)程序正義。楊盛軍（2009）認為稅收正義就是實現(xiàn)國家權(quán)力、社會公共利益與個人權(quán)利三者協(xié)調(diào)平衡。保護納稅人權(quán)利，正確行使征稅權(quán)最終實現(xiàn)公共利益，只有以公共利益為目的才是正義的。顯然，他把程序、實體正義結(jié)合起來。稅收本質(zhì)上是政治權(quán)力參與的財富分配，關(guān)系到初次分配和再分配。征稅權(quán)是否得當正義，不僅關(guān)系財政收入的來源，也與納稅人的利益密切相關(guān)，進而關(guān)系到稅收制度能否促進人和經(jīng)濟社會的發(fā)展等問題。

3　以可行能力為基礎(chǔ)的稅收正義

把阿馬蒂亞森的正義理念貫穿到稅收理念中，可以形成以可行能力為基礎(chǔ)的稅收正義觀。稅收有明顯的政治屬性，體現(xiàn)在法律關(guān)系上；它也有經(jīng)濟屬性，是收入支出的過程也追求經(jīng)濟效益。利用稅收可以進行財政籌資，同時又通過財政支出，如轉(zhuǎn)移支付、財政補貼等方式統(tǒng)一籌劃還給社會。提供國防、文化保護等公共服務，鐵路高速公路基礎(chǔ)設(shè)施等公共產(chǎn)品，或者政府投資拉動經(jīng)濟。但是支出的根本目的是什么？國家利用財政政策、貨幣政策等進行宏觀調(diào)控的基本目標是促進經(jīng)濟增長、國家收支平衡等。這些都是一種手段，最終的目的應該是促進人的自由和發(fā)展。

征稅不妨礙個人發(fā)展的需要是正義的基本要求，不能因征稅而使個人變得比不征稅有更多的負擔。那些生存必需的開支，有利于健康、教育、技能拓展等基本需要的項目支出可以考慮稅前扣除。財政支出向窮人傾斜，也是符合羅爾斯正義理念的，即關(guān)注最底層人群的福利提升。因此，可行能力的稅收正義符合以下兩方面的原則：稅收的征收底線是不剝奪人的可行能力，支出的目的是提高國民的可行能力，幫助民眾實現(xiàn)實質(zhì)自由。以人的全面發(fā)展為前提構(gòu)建稅收正義對優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)非常重要。征收和支出都考慮到稅收對人民基本可行能力的影響，利用稅收的杠桿作用，支出要對貧困階層有所優(yōu)惠，讓他們能提高自己的基本可行能力，過上有尊嚴有自由的生活。

4　應注重稅收的正義價值

我國房產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅和個稅改革是非常受關(guān)注的，其改革都應貫徹正義的理念，讓國民住得起房、看得起病，有基本的生存條件，進而保障更多的可行能力。大企業(yè)在國內(nèi)不堪重負轉(zhuǎn)移到美國投資，這也意味著企業(yè)稅存在過度的現(xiàn)象，因此稅收正義對于企業(yè)而言也是必要的，要保證其有持續(xù)的生存能力，然后才談得上培養(yǎng)企業(yè)創(chuàng)新能力。對稅收性質(zhì)過度的政治化、經(jīng)濟化定位容易導致稅收的濫用，削弱對稅收的認同，引起納稅人對征稅的不滿。

稅收正義的實現(xiàn)方式是程序正義、制度正義、結(jié)果正義，所以，公眾社會約束、納稅人參與、憲法秩序保護、財稅體制完善對實現(xiàn)稅收正義至關(guān)重要。新一輪稅制改革在國家治理能力現(xiàn)代化的背景下進行，包括了正義公平、民主意識等價值理念，稅收合法和稅收正義直接構(gòu)成了正當性的基礎(chǔ)。我國稅制從偏重財政汲取能力到注重公平稅負的轉(zhuǎn)變是符合社會公平的。在今后的改革中應兼顧稅收的正義價值，讓它有利于人的發(fā)展，而不是成為汲取財富的工具，阻礙人自身發(fā)展。

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