生豬養(yǎng)殖小區(qū)財務(wù)核算及風(fēng)險防范分析
——以GK公司為例

廣東廣墾畜牧集團(tuán)股份有限公司

一、養(yǎng)殖小區(qū)運營內(nèi)容

養(yǎng)殖小區(qū)模式是指GK公司與養(yǎng)殖戶簽訂委托養(yǎng)殖合同，養(yǎng)殖戶根據(jù)要求提供養(yǎng)殖場所，養(yǎng)殖戶從GK公司領(lǐng)取豬苗，以及飼養(yǎng)所必須的飼料、獸藥疫苗等物資，GK公司為養(yǎng)殖戶提供技術(shù)指導(dǎo)服務(wù)，當(dāng)養(yǎng)殖戶飼養(yǎng)生豬達(dá)到合同約定的出欄標(biāo)準(zhǔn)時，GK公司以合同約定的保底價回收養(yǎng)殖戶的育肥豬并負(fù)責(zé)對外銷售。養(yǎng)殖小區(qū)實質(zhì)是公司加農(nóng)戶的一種養(yǎng)殖模式。

二、養(yǎng)殖小區(qū)財務(wù)核算

(一)經(jīng)濟業(yè)務(wù)分析

根據(jù)GK公司(甲方)與養(yǎng)殖戶(乙方)簽訂的委托養(yǎng)殖合同主要合同條款：“甲方為乙方提供的豬苗、獸藥、疫苗、包裝袋等物料，以及乙方飼養(yǎng)過程中所管理的由甲方提供的生豬，均屬于甲方財產(chǎn)，乙方不得擅自處理”、“甲方承擔(dān)因市場波動所帶來的經(jīng)營風(fēng)險”、“乙方應(yīng)承擔(dān)因豬只死亡、被盜等飼養(yǎng)風(fēng)險以及自身管理失誤、意外事故造成的損失，因而造成結(jié)算時產(chǎn)生虧損的，由乙方承擔(dān)”，明確這是委托飼養(yǎng)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，養(yǎng)殖戶只是承擔(dān)飼養(yǎng)和資產(chǎn)保管風(fēng)險，其他風(fēng)險由GK公司承擔(dān)。再根據(jù)公司制定的委托養(yǎng)殖費結(jié)算制度，委托養(yǎng)殖費=合同回收價-養(yǎng)殖戶領(lǐng)用豬苗、飼養(yǎng)物資內(nèi)部定價-由養(yǎng)殖戶承擔(dān)但由委托方代付的費用+-其他獎罰，說明養(yǎng)殖戶領(lǐng)用額豬苗等物資按結(jié)算價計算。

我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號-生物資產(chǎn)》沒有明確委托養(yǎng)殖的會計處理，結(jié)合GK公司養(yǎng)殖小區(qū)模式的經(jīng)濟業(yè)務(wù)實質(zhì)，筆者認(rèn)為委托養(yǎng)殖可以參照委托加工的會計核算方法。

(二)核算流程和要點

以下核算以1頭育肥豬的耗用作為舉例，金額單位為人民幣元。

1.領(lǐng)用豬苗

會計分錄：借：委托加工物資-A養(yǎng)殖戶587(結(jié)算價)貸：消耗性生物資產(chǎn)-豬苗500(成本價)貸：材料成本差異87

原始憑證：物資出庫單

關(guān)注要點：物資出庫單填寫的要素是否齊全，包括但不限于日期、頭數(shù)、公斤、單價、金額、領(lǐng)用人簽名。豬苗運費由哪方承擔(dān)要明確，如果是委托方代墊了運費要在結(jié)算時扣回。

2.領(lǐng)用飼養(yǎng)物資

會計分錄：借：委托加工物資-A養(yǎng)殖戶824.9(結(jié)算價)貸：原材料-飼料701.68(成本價)貸：原材料-獸藥疫苗40(成本價)貸：材料成本差異83.22(注：獸藥疫苗結(jié)算價等于成本價。)

原始憑證：物資出庫單

關(guān)注要點：物資出庫單填寫的要素是否齊全，包括但不限于日期、產(chǎn)品類別、單價、數(shù)量、金額、領(lǐng)用人簽名。飼料、獸藥疫苗的運費由哪方承擔(dān)要明確，如果是委托方代墊了運費要在結(jié)算時扣回。

3.結(jié)算養(yǎng)殖費

會計分錄：借：委托加工物資-A養(yǎng)殖戶150貸：銀行存款150

原始憑證：委托方結(jié)算表

關(guān)注要點：根據(jù)合同約定的標(biāo)準(zhǔn)鑒定回收育肥豬的等級，對應(yīng)等級確定回收價格。結(jié)算表是否依據(jù)養(yǎng)殖戶簽名的物資領(lǐng)用但和確認(rèn)的回收價格調(diào)填列。由委托方代墊但由養(yǎng)殖戶承擔(dān)的費用是否在結(jié)算表扣回，是否發(fā)生其他扣罰事項均要在結(jié)算表體現(xiàn)。結(jié)算表要養(yǎng)殖戶簽名確認(rèn)。

4.收回育肥豬

會計分錄：借：消耗性生物資產(chǎn)-育肥豬1391.68借：材料成本差異170.32貸：委托加工物資-A養(yǎng)殖戶1562

原始憑證：物資入庫單

關(guān)注要點：物資出庫單填寫的要素是否齊全，包括但不限于日期、生豬等級、單價、數(shù)量、金額、養(yǎng)殖戶簽名。

5.銷售育肥豬

會計分錄：借：銀行存款1562貸：主營業(yè)務(wù)收入1562借：主營業(yè)務(wù)成本1391.68貸：消耗性生物資產(chǎn)-育肥豬1391.68

原始憑證：物資出庫單、銷售發(fā)票

關(guān)注要點：物資出庫單填寫的要素是否齊全，包括但不限于日期、生豬等級、單價、數(shù)量、金額，與銷售發(fā)票的信息是否一致。

6.計算公司盈虧

假設(shè)只考慮上述因素，每批次委托養(yǎng)殖結(jié)算后，公司的盈虧=銷售收入-豬苗成本-飼料、獸藥疫苗成本-委托費，以上舉例公司的盈虧為170.32元/頭。

(三)不同核算方法的比較

公司加農(nóng)戶的會計核算目前沒有統(tǒng)一的核算模式，網(wǎng)站www.taodocs.com提出另外兩種核算方法，第一種方法是養(yǎng)殖戶領(lǐng)用時，使用“消耗性生物資產(chǎn)-A基地-養(yǎng)殖戶”科目歸集，同時使用“其他應(yīng)收款-養(yǎng)殖戶”和“其他應(yīng)收款-中轉(zhuǎn)-養(yǎng)殖戶”科目作為與養(yǎng)殖戶的對賬科目，筆者認(rèn)為這種方法將委托養(yǎng)殖的豬苗和其他物資分開兩部分同時記賬，較為繁瑣，但委托方和養(yǎng)殖戶之間的債權(quán)債務(wù)更清晰些；第二種方法是養(yǎng)殖戶領(lǐng)用豬苗等物資時委托方作收入的賬務(wù)處理，應(yīng)收賬款以養(yǎng)殖戶將來交回的實物沖銷，這種情況要通過修改雙方的協(xié)議條款加以明確雙方的風(fēng)險轉(zhuǎn)移，才能配合委托方確認(rèn)收入的條件。另外，在第二種方法的基礎(chǔ)上，委托方能否分階段確認(rèn)收入，即在養(yǎng)殖戶領(lǐng)用豬苗等物資時，按照結(jié)算價和成本價差確認(rèn)第一階段的收入，因為養(yǎng)殖戶承擔(dān)結(jié)算價計算豬苗等物資成本減少的風(fēng)險；第二階段為收回育肥豬時，確認(rèn)委托方銷售價與成本價之差減去結(jié)算價的收入，總的收入和一次確認(rèn)委托飼養(yǎng)的收入一致，只是確認(rèn)的時點不同而已，暫將該方法稱為第三種方法，綜合了第一種和第二種的優(yōu)點，但可行性同樣需要合同條款的配合。第三種方法與委托加工的會計處理相比，筆者認(rèn)為主要的區(qū)別是委托加工物資更側(cè)重于養(yǎng)殖戶交回的是實物，而第三種方法通過應(yīng)收賬款記錄養(yǎng)殖戶債權(quán)，偏向于貨幣資金的回收。

三、養(yǎng)殖小區(qū)面臨主要風(fēng)險

(一)變賣資產(chǎn)風(fēng)險

當(dāng)市場價格高于委托方的生豬回收價時，養(yǎng)殖戶可能選擇將受托飼養(yǎng)的生豬以更高的市場價格出售，而寧愿賠償給委托方。對領(lǐng)用的飼料等物資同樣存在這樣的行為風(fēng)險。

(二)產(chǎn)品質(zhì)量風(fēng)險

養(yǎng)殖戶為了節(jié)約成本，不經(jīng)委托方允許減少使用委托方提供的飼料或者另外使用劣質(zhì)的飼料、獸藥疫苗，導(dǎo)致飼養(yǎng)的生豬達(dá)不到委托方的治療標(biāo)準(zhǔn)，使委托方回收出售時隱藏質(zhì)量風(fēng)險。

(三)定價風(fēng)險

定價風(fēng)險涉及養(yǎng)殖戶與委托方的收益分配，養(yǎng)殖戶與委托方的收益是零和博弈的關(guān)系，如何制定豬苗和其他物資的定價，以及如何制定回收價，關(guān)系到委托關(guān)系的穩(wěn)定發(fā)展和公司的盈虧平衡。

四、養(yǎng)殖小區(qū)風(fēng)險防范措施

(一)加強實物資產(chǎn)管理

為防止資產(chǎn)被變賣的風(fēng)險，除派人到現(xiàn)場巡察外，還要加強實物資產(chǎn)的定期和不定期盤點，做到賬實相符。同時，要在合同條款約定違約責(zé)任。另外，從養(yǎng)殖戶的選擇，要設(shè)置道德條款，選擇誠信程度較高的養(yǎng)殖戶。

(二)采取保證金制度

防止資產(chǎn)滅失或被變賣，要采取必要的保證金制度，在豬苗等物資被領(lǐng)用前，要求養(yǎng)殖戶繳納一定的保證金，在每批養(yǎng)殖結(jié)束完成結(jié)算后才能退回。保證金除了考慮資產(chǎn)保證外，也要考慮結(jié)算委托費出現(xiàn)虧損時的保證。

(三)制定科學(xué)定價模式

定價第一步：確定養(yǎng)殖戶養(yǎng)殖費收入水平?；谖叙B(yǎng)殖的性質(zhì)，養(yǎng)殖戶得到是養(yǎng)殖費，養(yǎng)殖費高低可比的標(biāo)準(zhǔn)有自有豬場飼養(yǎng)員工的收入、行業(yè)內(nèi)同類養(yǎng)殖戶的收入；第二步：確定生產(chǎn)技術(shù)指標(biāo)，即估算養(yǎng)殖戶可達(dá)到的各種收益概率；第三步：確定豬苗等提供給養(yǎng)殖戶物資的結(jié)算價；第四步：確定育肥豬回收價格。第三步和第四步是同時聯(lián)動的步驟，一般有雙高、市場價和雙低幾種，采取雙高是更有利于減少養(yǎng)殖戶道德風(fēng)險的方式。第五步，測算公司收益，是否超過最低目標(biāo)。第五步也可以作為第一步，即以公司目標(biāo)收益作為起點，以養(yǎng)殖戶的養(yǎng)殖費作為變動項。

(四)加強財務(wù)盈虧分析

在委托養(yǎng)殖模式下，一般只有公司收益超過邊際貢獻(xiàn)才具有可行性，邊際貢獻(xiàn)是最低下限，養(yǎng)殖委托費一般低于公司變動成本，這也是這種模式低成本的另外一種表現(xiàn)形式。加強財務(wù)盈虧分析，主要是關(guān)注委托養(yǎng)殖的邊際貢獻(xiàn)是否大于零，是盈虧最低臨界點。

以上介紹的是最常見的養(yǎng)殖小區(qū)模式，在此基礎(chǔ)上還可以演變出協(xié)議收購、市價模式等，以更能激發(fā)養(yǎng)殖戶的合作積極性，具體操作還有待進(jìn)一步探討。