基于政府會計制度的高校預(yù)算管理問題

程立保 黃丹林

一、引言

2018年9月25日，中共中央、國務(wù)院發(fā)布《關(guān)于全面實施預(yù)算績效管理的意見》，意見提出“力爭用3～5年時間基本建成全方位、全過程、全覆蓋的預(yù)算績效管理體系，實現(xiàn)預(yù)算和績效管理一體化，著力提高財政資源配置效率和使用效益，改變預(yù)算資金分配的固化格局，提高預(yù)算管理水平和政策實施效果，為經(jīng)濟社會發(fā)展提供有力保障?！蓖瑫r意見強調(diào)要將單位預(yù)算收支全面納入績效管理，以預(yù)算資金管理為主線考核，從而推動整體績效水平。可見，意見對預(yù)算管理提出了更高的要求。

預(yù)算管理是高校財務(wù)管理的核心，是開展各項財務(wù)工作的前提和基礎(chǔ)，高水平的預(yù)算管理有助于提升學(xué)校管理水平，優(yōu)化教學(xué)資源配置，提高資金使用效益，推動高校持續(xù)健康發(fā)展。隨著財政撥款及事業(yè)收入的不斷增加，如何合理配置資源，優(yōu)化預(yù)算管理，是高校需要深入探討的一個問題。

二、高校預(yù)算管理存在的問題

2017年12月至2018年3月，審計署對教育部2017年度預(yù)算執(zhí)行等情況進(jìn)行了審計，發(fā)現(xiàn)高校預(yù)算管理方面存在如下問題：預(yù)算編制不規(guī)范；收支未全部納入預(yù)算管理；超預(yù)算列支三公經(jīng)費；年度會議計劃不完整，會議費預(yù)算未細(xì)化；未按規(guī)定清理財政結(jié)余結(jié)轉(zhuǎn)資金等。實踐中，高校在預(yù)算管理的過程中存在的一些問題，導(dǎo)致預(yù)算管理不能完全發(fā)揮其功能和作用。

（一）預(yù)算編制不科學(xué)

一是預(yù)算編制方法缺乏科學(xué)性。當(dāng)前，高校內(nèi)部各部門預(yù)算普遍采用增量法，即根據(jù)當(dāng)年預(yù)算安排和收支情況核定下一年度收支額度，預(yù)算編制方法單一，缺乏科學(xué)性，無法有效控制和減少無效開支，造成預(yù)算上不準(zhǔn)確；二是預(yù)算編制內(nèi)容不全面。根據(jù)學(xué)者研究，“預(yù)算松弛”理論表明預(yù)算人員為實現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)而有意高估費用，低估收益。高校也如此，各部門為了爭取更多的撥款而低估收入，高估費用；三是預(yù)算精細(xì)化管理觀念淡薄，導(dǎo)致按政府收支分類科目測算的數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確、在執(zhí)行過程中預(yù)算調(diào)整手續(xù)不健全等，影響了預(yù)算執(zhí)行的準(zhǔn)確性。

（二）預(yù)算執(zhí)行不規(guī)范

一是預(yù)算執(zhí)行松弛，缺乏剛性。預(yù)算一經(jīng)批復(fù)和下達(dá)不得隨意變更，但在執(zhí)行過程中，往往因強化預(yù)算管理意識缺失，或受管理工具和軟件的制約，存在超預(yù)算和未按批復(fù)的開支范圍、開支標(biāo)準(zhǔn)支出等現(xiàn)象；二是在預(yù)算執(zhí)行過程中，因預(yù)算管理人員、單據(jù)審核人員和經(jīng)費負(fù)責(zé)人關(guān)注點不同，造成脫節(jié)。預(yù)算管理人員主要關(guān)注預(yù)算額度的控制；審核人員主要關(guān)注票據(jù)的真實性和財務(wù)制度的有關(guān)規(guī)定；經(jīng)費負(fù)責(zé)人主要關(guān)注使用該筆資金是否能完成相關(guān)任務(wù)。各方關(guān)注點不同造成預(yù)算執(zhí)行與預(yù)算管理脫節(jié)；三是缺乏有效的預(yù)算控制手段?，F(xiàn)階段財務(wù)系統(tǒng)只能實施單個項目額度控制，無法對所有項目的單項具體支出進(jìn)行總體額度控制。

（三）預(yù)算監(jiān)督流于形式

預(yù)算監(jiān)督是高校預(yù)算管理的重要環(huán)節(jié)，是開展預(yù)算管理工作的有效手段，是高校資金安全、高效、規(guī)范運轉(zhuǎn)的有力保障。在我國高校預(yù)算管理中，因缺乏有效的問責(zé)機制，違反預(yù)算的懲罰力度不到位，預(yù)算監(jiān)督基本流于形式。另外，高校雖然設(shè)有審計處等監(jiān)督部門，但人員緊張，工作重點主要集中在經(jīng)濟責(zé)任、工程服務(wù)等審計上，對預(yù)算管理全過程的跟蹤審計少有涉及，缺乏有效的監(jiān)督和管理，出現(xiàn)預(yù)算項目進(jìn)展緩慢，執(zhí)行效率低下等問題。

（四）預(yù)算績效評價機制缺失

“重編制輕評價”是我國高校預(yù)算管理中普遍存在的問題，缺乏行之有效的預(yù)算績效評價機制。一是預(yù)算績效評價制度缺失，部分高校沒有預(yù)算評價制度，或者評價制度不健全，僅僅停留在關(guān)注預(yù)算執(zhí)行率，并沒有對預(yù)算執(zhí)行結(jié)果進(jìn)行詳細(xì)分析評價；二是預(yù)算評價指標(biāo)單一片面，不科學(xué)，可行性差，預(yù)算評價指標(biāo)包括預(yù)算準(zhǔn)確率、預(yù)算執(zhí)行率、支出合理合規(guī)性等，沒有對資金投入產(chǎn)出進(jìn)行詳細(xì)的定量分析；三是預(yù)算績效評價激勵機制不健全，合理、有效的獎懲機制可激發(fā)各部門的工作熱情、增強教職工對工作崗位的使命感和榮譽感，高校目前沒有充分發(fā)揮激勵機制，不能充分調(diào)動部門和個人積極性。

三、高校預(yù)算管理問題成因分析

（一）外部因素

1.編制和執(zhí)行時間緊張。一是預(yù)算控制數(shù)下達(dá)時間較晚。一般情況下，預(yù)算控制數(shù)本年12月下旬下達(dá)，預(yù)算報表下年一月初報送，造成高校編報預(yù)算時間非常緊張。財政部門按照政府收支分類科目下達(dá)預(yù)算額度，在現(xiàn)行時間緊、預(yù)算資金數(shù)額大、涉及項目和部門多的情況下，執(zhí)行起來很困難；二是部分專項資金年初預(yù)算數(shù)額不確定，撥付時間較晚，高校項目執(zhí)行時間短，影響項目執(zhí)行進(jìn)度，也容易造成年底突擊花錢和增加年末資金存量資金的問題。

2.信息化建設(shè)不完善。預(yù)算管理因各高校管理需求不同，具有差異性，造成信息化管理方面存在一定困難和問題。一是所使用財務(wù)軟件預(yù)算管理的功能不健全：支出申報基本上只起到統(tǒng)計的作用，具體預(yù)算執(zhí)行等功能還不完善，無法實現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行情況統(tǒng)計與控制；賬務(wù)系統(tǒng)只能對項目進(jìn)行額度控制，無法實現(xiàn)具體支出科目總額度控制；網(wǎng)上預(yù)約報賬系統(tǒng)等bug較多，嚴(yán)重影響預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度及數(shù)據(jù)統(tǒng)計分析。二是財務(wù)軟件不能與零余額賬戶、資產(chǎn)管理、科研管理等系統(tǒng)對接，致使數(shù)據(jù)信息不能實現(xiàn)共享，資源不能充分整合。

（二）內(nèi)部因素

1.財務(wù)管理人員業(yè)務(wù)水平較低。財務(wù)管理人員在高校預(yù)算管理工作中扮演著極其重要的角色，他們的工作能力和業(yè)務(wù)水平將很大程度上影響預(yù)算管理水平。財務(wù)管理涉及內(nèi)容繁多，尤其是近年來加強財務(wù)管理出臺許多新的規(guī)章制度，需多年工作積累才能準(zhǔn)確把握。高校在招聘時過多注重學(xué)歷，而無有效手段對其個人素質(zhì)、工作經(jīng)驗、業(yè)務(wù)能力等方面進(jìn)行考核。入職后也沒條件進(jìn)行系統(tǒng)培訓(xùn)，導(dǎo)致對崗位職責(zé)和工作任務(wù)沒有清晰認(rèn)識，工作能力和業(yè)務(wù)水平均有待提升。

2.預(yù)算管理體制不健全。學(xué)校對預(yù)算管理不夠重視，沒有建立完善的預(yù)算管理體制。一是內(nèi)控制度不完善，高校對預(yù)算管理內(nèi)控重視不足，或者內(nèi)控制度可行性差，致使在預(yù)算管理上出現(xiàn)疏漏；二是預(yù)算機構(gòu)欠缺，部分高校沒有成立專門的預(yù)算委員會，而只有財務(wù)部門負(fù)責(zé)預(yù)算資金的安排；三是績效管理機制不健全，具體表現(xiàn)為預(yù)算編制無目標(biāo)、預(yù)算執(zhí)行無監(jiān)控、預(yù)算結(jié)果無評價。

3.信息不對稱造成預(yù)算松弛。有學(xué)者（毛建榮）認(rèn)為，信息不對稱、多層級的預(yù)算參與等因素會增強相關(guān)人員的預(yù)算松弛傾向，即更多爭取資源，搶占學(xué)校預(yù)算資金。一是預(yù)算編制松弛，校內(nèi)預(yù)算編制通常實行歸口管理，由職能部門負(fù)責(zé)相關(guān)經(jīng)費的編制。這些職能部門，會利用其所掌握的信息爭取搶占更多的資源和預(yù)算資金；二是預(yù)算執(zhí)行松弛，由于財務(wù)部門無法獲取與教學(xué)、科研、人員等預(yù)算相關(guān)的全部信息，也無法準(zhǔn)確預(yù)測資金的支出情況，單位負(fù)責(zé)人可能利用自身信息優(yōu)勢偏離預(yù)算，并為便于報銷申請調(diào)整預(yù)算。

4.項目經(jīng)費清理機制不健全。項目經(jīng)費結(jié)余是造成超預(yù)算支出的一個關(guān)鍵因素，項目多為部門創(chuàng)收項目，直接關(guān)系到各部門的切身利益，且零散、歷時較長，清理難度和工作量巨大。高校對項目存量資金清理工作沒有足夠重視，存量資金動態(tài)管理機制和項目經(jīng)費清理機制不健全。

四、政府會計制度對高校預(yù)算管理的影響

2017年10月24日，財政部印發(fā)了《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（財會〔2017〕25號，以下簡稱新制度），新制度要求原執(zhí)行《高等學(xué)校會計制度》（財會〔2013〕30號，以下簡稱原制度）的高等學(xué)校，自2019年1月1日起執(zhí)行新制度。

新制度實行財務(wù)會計和預(yù)算會計平行記賬，通過雙功能、雙基礎(chǔ)，最終實現(xiàn)雙報告。主要體現(xiàn)在：一是確立“3+5要素”核算模式，統(tǒng)一行政事業(yè)單位會計制度，構(gòu)建“財務(wù)會計與預(yù)算會計適度分離并相互銜接”的會計核算模式，前者反映財務(wù)狀況，通過“資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費用”五要素核算，后者反映預(yù)算執(zhí)行情況，通過“預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余”三要素核算；二是全面引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會計實行收付實現(xiàn)制，財務(wù)會計實行權(quán)責(zé)發(fā)生制，計提折舊和攤銷，長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，編制政府決算報告和財務(wù)報告，解決了年底結(jié)賬轉(zhuǎn)列支出等系列問題。新制度對高校預(yù)算管理的影響主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）預(yù)算管理難度增加

平行記賬要求預(yù)算會計要素和財務(wù)會計要素必須相互協(xié)調(diào)，財務(wù)報告和決算報告必須相互補充，共同反映單位財務(wù)狀況和預(yù)算執(zhí)行情況。新制度強調(diào)對資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費用的核算，核算范圍加大，財務(wù)核算要求提高，對納入預(yù)算的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，同時需要進(jìn)行財務(wù)會計核算和預(yù)算會計核算，雙報告之間也存在勾稽關(guān)系，增大預(yù)算管理的難度。

（二）提高績效管理水平

新制度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，實現(xiàn)成本核算，當(dāng)期發(fā)生的各項收入費用按歸屬期間和對象進(jìn)行歸屬、分配，增加折舊、攤銷、壞賬準(zhǔn)備和預(yù)計負(fù)債等費用核算，更加準(zhǔn)確反映高校收入和運行成本，為客觀、合理進(jìn)行績效評價提供依據(jù)。新制度規(guī)定決算報告編制以預(yù)算會計核算的數(shù)據(jù)為準(zhǔn)，決算報告的目標(biāo)是反映預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度與執(zhí)行結(jié)果，有利于高校建立行之有效的預(yù)算績效評價制度，提高績效管理水平。

（三）整合基建會計核算

原制度下，高校基建會計和食堂核算均是單獨建賬，其賬務(wù)數(shù)據(jù)于月末或年末并入學(xué)校“大賬”，學(xué)?！按筚~”不能完整反映學(xué)校全部經(jīng)濟活動，且高校食堂賬目采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，報表合并時需進(jìn)行轉(zhuǎn)換。新制度可實現(xiàn)學(xué)校、基建和學(xué)生食堂統(tǒng)一進(jìn)行會計核算，不再單獨建賬，使得高校全部經(jīng)濟活動業(yè)務(wù)信息能在同一套賬套里完整反映。

（四）其他影響

雙分錄加大了審計監(jiān)督難度，新制度要求確定項目資金來源，實踐中部分項目可能涉及若干資金來源，解決該問題可能需要設(shè)置若干項目進(jìn)行區(qū)分，加大項目管理成本，進(jìn)而也會增加預(yù)算管理及執(zhí)行監(jiān)管難度。

五、提升高校預(yù)算管理的措施

（一）加強學(xué)習(xí)和培訓(xùn)

推動新制度實施政府會計制度的實施是一項系統(tǒng)、復(fù)雜的工程，涉及高校財務(wù)管理的方方面面，從預(yù)算到核算再到?jīng)Q算。各高校必須高度重視，強化領(lǐng)導(dǎo)，制定具體詳實的實施方案，確定任務(wù)分工，落實責(zé)任，明確時間節(jié)點，確保新制度順利實施。組織全體財務(wù)人員深入學(xué)習(xí)新制度、新準(zhǔn)則，熟悉8要素，掌握平行記賬，深刻理解財務(wù)會計和預(yù)算會計核算之間的關(guān)聯(lián)。

新舊制度銜接，雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報告對高校財務(wù)管理而言是一項巨大挑戰(zhàn)，對預(yù)算管理提出了更高的要求。必須切實提高財務(wù)人員乃至各部門預(yù)算申報人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平，加強學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，不斷更新知識儲備，提升履職能力。

（二）加強信息化建設(shè)

財務(wù)信息化建設(shè)是高校實施政府會計制度的基礎(chǔ)，更是進(jìn)行預(yù)算管理的有力工具，充分運用先進(jìn)的財務(wù)信息管理系統(tǒng)，加強財務(wù)信息化建設(shè)是新制度下高校預(yù)算管理的生存之道。預(yù)算管理的各個環(huán)節(jié)離不開信息技術(shù)的支持，各高校需盡早做好需求方案，全面客觀分析新制度實施面臨的問題和挑戰(zhàn)，結(jié)合單位實際情況和新制度內(nèi)容，及時增加和升級有關(guān)信息化系統(tǒng)，包括財務(wù)信息系統(tǒng)（含預(yù)算管理系統(tǒng)）和資產(chǎn)管理、合同管理、科研項目管理等相關(guān)系統(tǒng)。

財政部門和有關(guān)部門需加強對高校開展財務(wù)信息化建設(shè)工作的指導(dǎo)，確保單位信息化滿足政府會計制度的要求。高校主管部門統(tǒng)一所轄高校的信息化建設(shè)，協(xié)調(diào)軟件開發(fā)公司，針對高校管理的一些具體需求，規(guī)范軟件開發(fā)功能，有計劃有步驟地開展信息化建設(shè)。

（三）完善預(yù)算管理體制

建立健全切實可行的預(yù)算管理體制，高校要結(jié)合學(xué)校中長期發(fā)展規(guī)劃，逐步建立預(yù)算編制有目標(biāo)，預(yù)算執(zhí)行有監(jiān)管，預(yù)算完成有考評的預(yù)算管理體制，并不斷完善，使之行之有效，切實可行。

一是精細(xì)化預(yù)算管理，下放預(yù)算編制權(quán)。首先，要強化預(yù)算精細(xì)化管理，加大宣傳力度。凡事預(yù)則立不預(yù)則廢，樹立全面精細(xì)化預(yù)算管理理念，積極轉(zhuǎn)變思維，提高財務(wù)管理能力。其次，預(yù)算編制的時間還需提前。財務(wù)部門要在每年的6、7月份開始布置下一年度預(yù)算的編制，在布置過程中，明確相關(guān)要求，各部門按照當(dāng)年實際工作需要，參考以前年度收支分類科目收支情況，采用零基預(yù)算法進(jìn)行測算，細(xì)化預(yù)算，保證預(yù)算數(shù)據(jù)準(zhǔn)確。最后，轉(zhuǎn)變財務(wù)部門和職能部門編制預(yù)算的模式。在明確學(xué)校辦學(xué)的責(zé)權(quán)利關(guān)系的基礎(chǔ)上，實現(xiàn)學(xué)院和職能處室財權(quán)和事權(quán)的協(xié)調(diào)統(tǒng)一，下放預(yù)算編制權(quán)至學(xué)院（項目負(fù)責(zé)人），加大其參與預(yù)算的力度，充分調(diào)動其積極性和主動性，進(jìn)而實現(xiàn)精細(xì)化預(yù)算管理（見圖1）。

二是預(yù)算執(zhí)行過程中加強溝通協(xié)調(diào)。運用財務(wù)信息化系統(tǒng)進(jìn)行預(yù)算執(zhí)行跟蹤，發(fā)現(xiàn)問題及時與責(zé)任部門或責(zé)任人溝通，規(guī)避執(zhí)行與預(yù)算脫節(jié)等問題。責(zé)任部門要提早規(guī)劃，緊盯重大項目實施，積極推進(jìn)項目進(jìn)度、預(yù)算執(zhí)行及資金支付等環(huán)節(jié)。在預(yù)算執(zhí)行過程中，對確需調(diào)整的部分從政策上給予支持，以保證預(yù)算的真正落實。

三是強化預(yù)算監(jiān)管。增加審計等監(jiān)督部門人員，切實加強預(yù)算監(jiān)管，實施預(yù)算全過程跟蹤審計，保障資金使用效益。

四是健全預(yù)算考評機制，不斷完善預(yù)算評價指標(biāo)。將預(yù)算考評結(jié)果與部門和個人的獎懲掛鉤，并根據(jù)上一年預(yù)算考評結(jié)果核撥當(dāng)年預(yù)算經(jīng)費，核減執(zhí)行較差的部門和個人經(jīng)費，對執(zhí)行較好的予以傾斜。

圖1 高校校內(nèi)預(yù)算編制流程圖

（四）統(tǒng)籌存量資金，加強往來款項管理

高校應(yīng)重視項目存量資金的清理，規(guī)范項目管理，降低管理成本，建立健全項目資金定期清理機制。完善各項規(guī)章制度，對每項經(jīng)費的撥付要明確資金使用范圍、期限和標(biāo)準(zhǔn)，對到期未使用的資金收回統(tǒng)籌使用，嚴(yán)格控制超預(yù)算使用經(jīng)費。

全面清理已發(fā)生的暫存暫付款項，切實加強往來款項管理。這是實施政府會計制度的前提和基礎(chǔ)。對符合制度規(guī)定應(yīng)當(dāng)列支的款項應(yīng)按規(guī)定列支，不符合的應(yīng)限期收回，真實準(zhǔn)確反映收支數(shù)額，以確保預(yù)算資金的有效使用和政府會計制度的順利實施。