環(huán)境治理業(yè)績的有效評價(jià)：第三方企業(yè)視角

□馬文超（副教授/博士后） 鄭思

（1中央財(cái)經(jīng)大學(xué) 北京 1000812浙江工商大學(xué) 浙江杭州 310018）

一、第三方環(huán)境治理的發(fā)生邏輯

第三方環(huán)境治理是政府管制下環(huán)境治理市場化的必然結(jié)果。企業(yè)環(huán)境污染第三方治理是指排污企業(yè)或政府與專業(yè)環(huán)境服務(wù)公司簽訂合同協(xié)議，通過付費(fèi)購買污染減排服務(wù)，以實(shí)現(xiàn)達(dá)標(biāo)排放的目的，并與環(huán)保監(jiān)管部門共同對治理效果進(jìn)行監(jiān)督 （駱建華，2014）。然而，我國在市場化初期一直采用“誰污染，誰治理”方式。這一方式順延了計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的思維，強(qiáng)調(diào)對生產(chǎn)過程的直接控制，自然延伸到對相關(guān)負(fù)外部性的應(yīng)對。1993年10月22日至25日，“三個(gè)轉(zhuǎn)變”策略在第二次全國工業(yè)污染防治工作會(huì)議上被提出。至此，企業(yè)環(huán)境污染治理的分散化逐漸轉(zhuǎn)向集中化，第三方環(huán)境治理的條件之一——監(jiān)管需求得以顯現(xiàn)。21世紀(jì)以來，特別是“十一五”以來，國家自上而下加大了環(huán)境治理的監(jiān)管力度，管制層面的環(huán)境治理需求逐步規(guī)范化、明細(xì)化。與此同時(shí)，市場化的持續(xù)深入使得資源定價(jià)趨于完善，污染者付費(fèi)的治理邏輯變得可行。由于企業(yè)之間市場化交易較好地發(fā)揮了各自的比較優(yōu)勢，環(huán)境治理領(lǐng)域的企業(yè)技術(shù)及管理創(chuàng)新開始涌現(xiàn)，專業(yè)性的治污企業(yè)出現(xiàn)。于是，第三方治理的另一條件——市場供給從而顯現(xiàn)。2013年11月12日，《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》（以下簡稱《決定》）提出了使市場在資源配置中起決定性作用，建立吸引社會(huì)資本投入生態(tài)環(huán)境保護(hù)的市場化機(jī)制等改革要求，即“推行環(huán)境污染第三方治理”理念，使得環(huán)境治理從管制轉(zhuǎn)向互動(dòng)的制度需求更為明確。與此相對應(yīng)，環(huán)境治理實(shí)踐已經(jīng)呈現(xiàn)出兩個(gè)基本的特點(diǎn)：一是專業(yè)的第三方公司做專業(yè)的事情，以代替或補(bǔ)充污染企業(yè)的自行治理；二是“誰污染，誰治理”轉(zhuǎn)變?yōu)椤罢l污染，誰付費(fèi)”，企業(yè)污染在交由第三方專業(yè)公司治理時(shí)，需要承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任及費(fèi)用支付。如劉秀鳳（2017）指出，在國家對環(huán)保產(chǎn)業(yè)發(fā)展給予鼓勵(lì)和支持下，“十二五”期間，環(huán)保行業(yè)以長期穩(wěn)定的現(xiàn)金回報(bào)成為資本追逐的投資對象。2015年1月14日，國務(wù)院發(fā)布關(guān)于推行環(huán)境污染第三方治理的意見（國辦發(fā)[2014]69號）。意見提出，到2020年，環(huán)境公用設(shè)施、工業(yè)園區(qū)等重點(diǎn)領(lǐng)域第三方治理要取得顯著進(jìn)展，污染治理效率和專業(yè)化水平要明顯提高，社會(huì)資本進(jìn)入污染治理市場的活力應(yīng)被進(jìn)一步激發(fā)。顯然，在政府與市場的互動(dòng)下第三方企業(yè)的環(huán)境治理將呈現(xiàn)為一種新的常態(tài)。

三、第三方企業(yè)環(huán)境治理的評價(jià)

（一）環(huán)境治理業(yè)績的評價(jià)方法

隨著企業(yè)環(huán)境治理的市場化，如何有效評價(jià)其業(yè)績成為治理成敗的關(guān)鍵。企業(yè)的環(huán)境管理如同其他管理往往通過計(jì)劃控制予以展開，其中業(yè)績評價(jià)及報(bào)告既是控制的呈現(xiàn)又是計(jì)劃及預(yù)算的基本參照。在環(huán)境會(huì)計(jì)領(lǐng)域?qū)τ谝话阋饬x上企業(yè)的環(huán)境業(yè)績評價(jià)主要從兩個(gè)角度展開：一是綜合業(yè)績評價(jià)，二是戰(zhàn)略業(yè)績評價(jià)。

關(guān)于綜合業(yè)績評價(jià)，主要通過將環(huán)境業(yè)績區(qū)分為環(huán)境管理業(yè)績（EMP）和環(huán)境經(jīng)營業(yè)績（EOP）進(jìn)行觀測。Trumpp等（2015）分析發(fā)現(xiàn)，在具有代表性的11篇文獻(xiàn)中作者對環(huán)境業(yè)績的定義各不相同。按照定義的“非重言、非環(huán)狀”標(biāo)準(zhǔn)，Trumpp等認(rèn)為ISO 14031（即“環(huán)境管理-環(huán)境表現(xiàn)評價(jià)-原則，1999）”的定義，可以作為業(yè)界的共識。該定義將環(huán)境業(yè)績解釋為，環(huán)境業(yè)績是公司環(huán)境方面的管理結(jié)果。就公司環(huán)境業(yè)績（CEP）的具體結(jié)構(gòu)而言，雖呈現(xiàn)為多個(gè)維度（Edwards 2001；Wong 等 2008），但具體內(nèi)容主要包括兩個(gè)方面，即環(huán)境管理業(yè)績和環(huán)境經(jīng)營業(yè)績。從基于環(huán)境信息披露的評價(jià)來看，我國目前的相關(guān)評價(jià)實(shí)踐也包括這兩方面內(nèi)容（馬文超等，2017）。其中，按照 EMS（ISO14001——環(huán)境管理體系-規(guī)范及使用指南）的界定，環(huán)境管理業(yè)績涉及五個(gè)方面的內(nèi)容，具體包括：環(huán)境政策（POL）、 環(huán)境目標(biāo) （OBJ）、 環(huán)境程序（PRO）、 組織結(jié)構(gòu) （OS）、 環(huán)境監(jiān)督（MON）。OBJ指將政策轉(zhuǎn)化為行為；PRO為精確的組織流程促進(jìn)環(huán)境業(yè)績；OS是用于實(shí)現(xiàn)環(huán)境目標(biāo)的正式的管理機(jī)構(gòu)；MON指評價(jià)流程、糾正行為，確保環(huán)境經(jīng)營業(yè)績的持續(xù)提升。由于環(huán)境管理業(yè)績捕捉了環(huán)境管理的各個(gè)方面的共同點(diǎn)，可有效識別公司層面的環(huán)境事項(xiàng)，會(huì)提升環(huán)境經(jīng)營業(yè)績的能力，因此可以認(rèn)為它是超越特定公司邊界的一個(gè)概念。然而，環(huán)境經(jīng)營業(yè)績往往因企業(yè)不同而不同，并不存在像環(huán)境管理業(yè)績一樣的特定的結(jié)構(gòu)。由于不同企業(yè)的環(huán)境資源約束不同，所依賴的經(jīng)營環(huán)境或情境也不同 （Goldstein 等，2011；Ienciu and Napoca，2009）， 實(shí)踐考察環(huán)境經(jīng)營業(yè)績時(shí)自然會(huì)選擇與企業(yè)具體環(huán)境事項(xiàng)一致的指標(biāo)，如，與企業(yè)相關(guān)的“廢水、廢氣和固體廢棄物”中某一項(xiàng)的減排數(shù)量，或者回收利用水平。

關(guān)于戰(zhàn)略業(yè)績評價(jià)，主要通過環(huán)保投資水平進(jìn)行觀測。由于企業(yè)戰(zhàn)略屬于一種長遠(yuǎn)謀劃，要么呈現(xiàn)為以上環(huán)境管理業(yè)績的某個(gè)方面，要么就難以進(jìn)行準(zhǔn)確觀測，實(shí)踐中人們主要結(jié)合企業(yè)的戰(zhàn)略聲明通過考察治理投入識別戰(zhàn)略，這也與理論上的論證結(jié)論相一致。意向合法性分析表明，我國企業(yè)環(huán)境管理的意向合法化是針對省域政府的權(quán)變性環(huán)境監(jiān)管而進(jìn)行的整體性選擇（馬文超，2016）。這種組織層面的選擇往往引起環(huán)境戰(zhàn)略的不同，基于Dawkins和Fraas（2011）的劃分，可將企業(yè)的環(huán)境戰(zhàn)略分為兩類，一是積極主動(dòng)并適應(yīng)利益相關(guān)者，為適應(yīng)性戰(zhàn)略；二是防御并順從利益相關(guān)者，為防守性戰(zhàn)略。顯然，企業(yè)面對外在壓力可能存在積極迎合和保守防御兩種環(huán)境戰(zhàn)略上的選擇。那么，如何進(jìn)行環(huán)境戰(zhàn)略的觀測？雖然研究表明環(huán)境戰(zhàn)略作為意向交流的手段與環(huán)境業(yè)績正相關(guān)，但是環(huán)境戰(zhàn)略的含蓄性往往需要其他的經(jīng)營管理特征進(jìn)行表征，Pagell等（2013）指出，“全面質(zhì)量環(huán)境管理（TQEM）”雖然是可識別的實(shí)踐 （行動(dòng)）之一，但因缺乏整體性還不足以揭示戰(zhàn)略，然而，與實(shí)際環(huán)境治理行動(dòng)及產(chǎn)出直接相關(guān)的環(huán)保投資，作為企業(yè)消除環(huán)境影響的明確而重要的努力，便是已實(shí)現(xiàn)環(huán)境戰(zhàn)略的有效代理變量。此外，考慮到（對于制造業(yè)）在同類產(chǎn)品的設(shè)計(jì)與生產(chǎn)相同時(shí)企業(yè)環(huán)境影響的差異主要來源于環(huán)保投資，評價(jià)環(huán)保投資即可揭示企業(yè)的環(huán)境戰(zhàn)略業(yè)績。

（二）第三方企業(yè)環(huán)境治理評價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)

除一般意義上企業(yè)的環(huán)境業(yè)績評價(jià)，對于第三方企業(yè)的環(huán)境治理業(yè)績該如何進(jìn)行評價(jià)？目前，對于相關(guān)問題較少受到關(guān)注，也少見理論考察。然而，正如“第三方治理的發(fā)生邏輯”中所指出，系統(tǒng)的環(huán)境治理中第三方企業(yè)的作用在于對污染企業(yè)治污功能的替代。由于污染企業(yè)通過向第三方企業(yè)付費(fèi)售“污”，對第三方企業(yè)的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)自然會(huì)是收費(fèi)的水平，即收入。進(jìn)而，考慮到這些企業(yè)管理水平、經(jīng)營效率和盈利能力，利潤水平將成為第三方企業(yè)環(huán)境治理評價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)。正如李寶娟等（2015）在分析第三方治理及環(huán)保產(chǎn)業(yè)發(fā)展時(shí)所述，環(huán)保產(chǎn)業(yè)“營業(yè)收入總額占同期GDP的比重由1993年的0.9%上升至2011年的6.5%。長期以來，我國環(huán)保相關(guān)產(chǎn)業(yè)一直保持著高于同期國民經(jīng)濟(jì)增長速度的高速發(fā)展”，其評價(jià)更多是從收入及產(chǎn)出的角度展開。但是，基于理解事物的存在論，作為“存在”的第三方企業(yè)，在現(xiàn)實(shí)中往往會(huì)因其涉及到不同層次的“存在者”而得到人們不同視角的解讀。由于我國所呈現(xiàn)的“混合經(jīng)濟(jì)”特征，政府的管制、地區(qū)的發(fā)展、自身的行業(yè)定位，這些均會(huì)影響到第三方企業(yè)的利潤水平。首先，以上各個(gè)方面影響著污染企業(yè)的環(huán)境治理。其一，環(huán)境管制和地區(qū)發(fā)展會(huì)影響污染企業(yè)的環(huán)境治理。如張五常（2009）指出，在不同地區(qū)上下串連而左右不連的體制下，經(jīng)濟(jì)發(fā)展中呈現(xiàn)出各省市政府之間的競爭及其機(jī)會(huì)主義行為。政府經(jīng)濟(jì)權(quán)力越大，地區(qū)競爭越激烈，各省域政府官員無動(dòng)力去執(zhí)行環(huán)境保護(hù)法律，為了經(jīng)濟(jì)發(fā)展當(dāng)?shù)丨h(huán)境遭到嚴(yán)重破壞 （楊海生等，2008）。處于該背景下的污染企業(yè)所受的管制約束較少，加之環(huán)境治理的外部性和不確定性使得企業(yè)的環(huán)保投資效益相對其他投資較低，這些企業(yè)的環(huán)境治理自然較少。其二，不同行業(yè)的污染水平不同，相關(guān)企業(yè)的環(huán)境治理將會(huì)不同。如胡志偉、劉勇（2010）發(fā)現(xiàn)，我國存在一個(gè)“高碳產(chǎn)業(yè)鏈”，環(huán)保投資在不同的產(chǎn)業(yè)可能會(huì)存在差異。由于采礦、制造業(yè)等三廢（廢水、廢氣和固體廢棄物）排放多，且易于將成本轉(zhuǎn)嫁到下游產(chǎn)業(yè)，使其環(huán)保投資成本的負(fù)擔(dān)能力較強(qiáng)。那么，這些行業(yè)的企業(yè)可能會(huì)積極地實(shí)施環(huán)保投資。然而，對于那些處于產(chǎn)業(yè)鏈頂端的行業(yè)企業(yè)可能由于相反的原因其環(huán)保投資較少。其次，以上各因素直接或間接地影響著第三方企業(yè)的經(jīng)營。由于政府管制、地區(qū)發(fā)展、行業(yè)定位均影響污染企業(yè)的環(huán)保投資，那么作為提供“企業(yè)環(huán)保治理”互補(bǔ)品或替代品的第三方企業(yè)自然會(huì)受到影響。在較松散的區(qū)域管制下，市場對第三方的需求將下降；對于那些相對清潔、處于產(chǎn)業(yè)鏈頂端的企業(yè)可能不需要第三方的產(chǎn)品或服務(wù)。除了上述因素，第三方企業(yè)的環(huán)境治理業(yè)績還受到自身戰(zhàn)略定位的影響。與污染企業(yè)的產(chǎn)業(yè)鏈對應(yīng)，清潔或環(huán)保企業(yè)的業(yè)務(wù)選擇也將呈現(xiàn)出差異，環(huán)保產(chǎn)業(yè)也將存在一個(gè)特有的鏈條，環(huán)保企業(yè)在產(chǎn)業(yè)鏈發(fā)展中的位置各自不同，業(yè)務(wù)及模式也將不同。如，其業(yè)務(wù)可能屬于“環(huán)境咨詢”“環(huán)保設(shè)備”“工程設(shè)計(jì)”“設(shè)施運(yùn)營維護(hù)”中的某一類或幾類。例如，國家發(fā)展和改革委員會(huì)2017年12月15日公布的“環(huán)境污染第三方治理典型案例（第一批）”中的企業(yè)，其業(yè)務(wù)有的以“鑲嵌式”展開，只進(jìn)行污染企業(yè)原有工藝的優(yōu)化和運(yùn)營；有的以“整體打包”展開，進(jìn)行環(huán)境綜合治理服務(wù)，對“三廢”實(shí)施獨(dú)立的回收和再利用。不同的業(yè)務(wù)或戰(zhàn)略選擇將決定該企業(yè)的盈利模式及對其進(jìn)行的評價(jià)方法。因此，雖然第三方企業(yè)環(huán)境治理評價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)單一，即是否利潤最大，但是欲實(shí)施有效的評價(jià)還需充分關(guān)注企業(yè)所處行業(yè)、地區(qū)及相關(guān)管制狀況。

（三）實(shí)施有效評價(jià)的基本原則

自2013年《決定》首次提出環(huán)境污染第三方治理以來，相關(guān)理論分析顯示我國的污染治理理念已經(jīng)從管制模式向互動(dòng)模式轉(zhuǎn)變。法律依據(jù)上，新修訂的《環(huán)境保護(hù)法》已經(jīng)確立了“損害擔(dān)責(zé)”原則；然而，制度實(shí)施中，環(huán)境“代執(zhí)行”制度的獨(dú)立性不夠 （劉超，2015）。相關(guān)內(nèi)容只是散見于《固體廢物污染環(huán)境防治法》《水污染防治法》中有關(guān)于“代處置”“代治理”文本的相關(guān)要求中；而且不同的污染防治執(zhí)法部門僅關(guān)注影響其部門利益的 “最后一公里”問題；特別是，在執(zhí)法者與企業(yè)的二元關(guān)系下，通過第三方治理來降低環(huán)境守法成本僅僅是突破 “單向性”制度結(jié)構(gòu)的有效嘗試之一。目前，在降低污染治理成本、加大污染處罰力度和提高環(huán)境監(jiān)管效率等方面問題不一而足，這些現(xiàn)實(shí)狀況自然決定了在對第三方企業(yè)進(jìn)行環(huán)境治理評價(jià)時(shí)，必須結(jié)合制度及行業(yè)背景來觀測收益和利潤。

綜合上文分析，圍繞收益或利潤標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行第三方環(huán)境治理業(yè)績評價(jià)時(shí)，要秉承較廣的視角、較大的范圍、多樣的方法而展開。首先，由于環(huán)保產(chǎn)業(yè)起步于環(huán)境污染的 “末端治理”，其發(fā)展受到污染治理需求的牽引，因此，對于其中的企業(yè)進(jìn)行業(yè)績評價(jià)必須從環(huán)保產(chǎn)業(yè)拓展到非環(huán)保產(chǎn)業(yè)，要具有較廣的評價(jià)視角。其次，鑒于第三方企業(yè)的投資經(jīng)營既受污染企業(yè)的投資行為引導(dǎo)，也受政府直接投資的引導(dǎo)，還受所在區(qū)域環(huán)境管制的約束，從業(yè)績評價(jià)的科學(xué)性講，評價(jià)必須對那些“非酌量性”的不可控因素進(jìn)行甄別，以判斷企業(yè)在其可控的環(huán)境管理環(huán)節(jié)所做出的努力程度，這便要求評價(jià)應(yīng)具有較大的范圍。最后，考慮到第三方企業(yè)戰(zhàn)略選擇的差異化，在評價(jià)中應(yīng)該就其所主要經(jīng)營的業(yè)務(wù)，如“環(huán)境咨詢”“環(huán)保設(shè)備”“工程設(shè)計(jì)”或“設(shè)施運(yùn)營維護(hù)”，分別進(jìn)行專業(yè)化的技術(shù)分析，如“杜邦財(cái)務(wù)分析體系”和“平衡計(jì)分卡”可能就對應(yīng)于“環(huán)保設(shè)備”銷售和“環(huán)境咨詢”服務(wù)的考察，這即是評價(jià)方法多樣化的體現(xiàn)。

四、相關(guān)評價(jià)對于環(huán)境會(huì)計(jì)的啟示

上述評價(jià)的作用在于促進(jìn)第三方企業(yè)環(huán)境治理的效率，完善第三方治理模式，同時(shí)也有助于對“法律責(zé)任界定”“市場準(zhǔn)入與退出”“政府環(huán)境監(jiān)管”“環(huán)保技術(shù)發(fā)展”等方面有關(guān)具體問題的揭示和解決。例如，第三方企業(yè)治理下排污企業(yè)的環(huán)境責(zé)任、第三方環(huán)境治理成本和效率、監(jiān)管的具體目標(biāo)和成本、環(huán)境污染治理的工藝設(shè)計(jì)等。然而，這些技術(shù)及制度問題的解決需要建立在與上述評價(jià)思路或原則一致的信息收集之上。這對于從事相關(guān)信息核算及報(bào)告的環(huán)境會(huì)計(jì)存在以下兩個(gè)方面的啟示。

啟示一，需要細(xì)化有關(guān)環(huán)境核算的內(nèi)容。作為提供相關(guān)信息的環(huán)境會(huì)計(jì)，其對第三方企業(yè)的核算該關(guān)注哪些方面？針對第三方企業(yè)，環(huán)境的相關(guān)核算應(yīng)該在會(huì)計(jì)記錄中有所體現(xiàn)。在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)分類方法下有必要結(jié)合分部報(bào)告對企業(yè)的營業(yè)收入進(jìn)行分地區(qū)、分領(lǐng)域的具體記錄。例如，“委托治理服務(wù)型”的收入需要就“新建、擴(kuò)建的污染治理設(shè)施進(jìn)行設(shè)計(jì)、融資建設(shè)、運(yùn)營管理、維護(hù)及升級改造，按照合同約定收取的污染治理費(fèi)用”各個(gè)方面進(jìn)行分區(qū)域核算。又如，“托管運(yùn)營服務(wù)型”的收入需要就“治污設(shè)施的運(yùn)營管理、維護(hù)及升級改造等，按照合同約定收取的托管運(yùn)營費(fèi)用”各個(gè)方面進(jìn)行分區(qū)域核算。同時(shí)，還應(yīng)圍繞供應(yīng)鏈的各個(gè)環(huán)節(jié)，對重點(diǎn)客戶、主要供應(yīng)商所帶來的價(jià)值增值進(jìn)行分類記錄，包括營業(yè)收入及營業(yè)成本的明細(xì)分類。特別需要指出的是，隨著國家對第三方企業(yè)政策扶持的落地，諸如稅收、補(bǔ)貼等收益會(huì)在此類企業(yè)大量產(chǎn)生，比如，污染企業(yè)的治污設(shè)施建設(shè)運(yùn)營費(fèi)用可直接進(jìn)入成本而避稅，那么未來代替治污的第三方企業(yè)的營業(yè)收入（來自污染企業(yè)支付）可能會(huì)減免稅費(fèi)，相關(guān)會(huì)計(jì)項(xiàng)目的分析和甄別將變得必要。2017年12月25日財(cái)政部發(fā)布的《關(guān)于修訂印發(fā)一般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表格式的通知》（財(cái)會(huì)［2017］30 號），對一般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表格式進(jìn)行了修訂，與此相對應(yīng)，因?yàn)榫G色經(jīng)營而獲得“財(cái)政補(bǔ)貼”是否應(yīng)該包括在利潤表的 “其他收益”項(xiàng)目中，以作為“營業(yè)利潤”的一部分予以分析，而不是在“營業(yè)外收入”下進(jìn)行核算分析。只有這樣才會(huì)在第三方企業(yè)的財(cái)務(wù)分析中讓對應(yīng)的戰(zhàn)略分析和經(jīng)營分析落地，做出合理的業(yè)績評價(jià)。

啟示二，應(yīng)該獨(dú)立披露相關(guān)環(huán)境信息。針對第三方企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露又該采取怎樣的方式？環(huán)境會(huì)計(jì)存在兩種基本的報(bào)告方式，即傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告和獨(dú)立的環(huán)境報(bào)告，前者強(qiáng)調(diào)對企業(yè)環(huán)境信息的表外披露和表內(nèi)價(jià)值補(bǔ)充，后者則強(qiáng)調(diào)對企業(yè)環(huán)境管理戰(zhàn)略、制度、人員、業(yè)績的完整披露。從重污染企業(yè)的已有核算實(shí)踐看，傳統(tǒng)方式主要是在 “在建工程”“管理費(fèi)用”等表內(nèi)科目中包含企業(yè)環(huán)保投資或耗費(fèi)的價(jià)值數(shù)量，或在表外僅僅對企業(yè)的或有環(huán)境負(fù)債進(jìn)行披露 （并不將其列入表內(nèi)），也就是說，后者根本不會(huì)影響企業(yè)未來（或短期）表內(nèi)的業(yè)績變化。然而，在那些重污染企業(yè)披露的獨(dú)立報(bào)告中，企業(yè)對于環(huán)境責(zé)任的聲明，通過什么樣的事業(yè)體現(xiàn)責(zé)任，采用了怎樣的環(huán)境管理體系及框架，設(shè)立了哪些專屬的部門，配備了怎樣的專職人員，以及能源消耗、三廢減排和相關(guān)價(jià)值量收支，這些均得到了披露?？梢钥闯?，獨(dú)立報(bào)告相對傳統(tǒng)報(bào)告具有環(huán)境責(zé)任溝通上的顯著優(yōu)勢。對于第三方企業(yè)的環(huán)境信息披露，我們認(rèn)為采用獨(dú)立報(bào)告比較適合。如同在核算中對具體分類和重點(diǎn)記錄的需要，第三方企業(yè)的內(nèi)生性特征，要求會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)對其產(chǎn)業(yè)鏈、價(jià)值鏈上的相關(guān)業(yè)務(wù)信息進(jìn)行綜合揭示。企業(yè)的戰(zhàn)略選擇、盈利模式、管控效率均受制于其所面對的“環(huán)境管制水平”“地區(qū)發(fā)展和污染水平”和“污染企業(yè)的治污方式”等，即使企業(yè)是清潔的，也要關(guān)注外在的污染，否則清潔將不復(fù)存在。特別是，第三方企業(yè)的技術(shù)及無形資產(chǎn)水平?jīng)Q定了其競爭優(yōu)勢的大小，其研發(fā)、專利、實(shí)用新型技術(shù)等方面的狀況是其保持專業(yè)優(yōu)勢的關(guān)鍵。因此，相關(guān)信息的獨(dú)立披露尤其顯得必要。