我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架制定的必要性及所面臨的問題

王陽

摘 要：許多年來，我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界都缺少一種公認(rèn)的能夠?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)、財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量特征、財(cái)務(wù)報(bào)告要素的定義、確認(rèn)和計(jì)量等一系列財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)活動(dòng)作出明確規(guī)定的理論。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)業(yè)務(wù)種類的不斷創(chuàng)新，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定也越來越缺少規(guī)范化，而是趨向于針對(duì)特殊問題，但是不同準(zhǔn)則的制定往往會(huì)出現(xiàn)矛盾，例如，針對(duì)同一會(huì)計(jì)要素，使用不同的確認(rèn)和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。與之類似的等等問題的出現(xiàn)，都迫切的需要我國(guó)制定出一套財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架來將我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告進(jìn)行統(tǒng)一。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)；概念框架；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

一、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架概述

1.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的概念

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架一詞最早出現(xiàn)于美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)公布的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告概念框架：財(cái)務(wù)報(bào)表的要素及其計(jì)量》中。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在1978年頒布的《第1號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告：企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)》中將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架定義為：由相互關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和與基本概念組成的連貫的理論體系，預(yù)期會(huì)形成統(tǒng)一的準(zhǔn)則。簡(jiǎn)單來說財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架就是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告等會(huì)計(jì)計(jì)量程序中所用到的一系列會(huì)計(jì)基本概念的統(tǒng)一，是一套結(jié)構(gòu)性很強(qiáng)的會(huì)計(jì)理論，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中，對(duì)大量的會(huì)計(jì)處理方法都做出了規(guī)定。它也是為制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而服務(wù)的一套行為準(zhǔn)則，同時(shí)這些行為準(zhǔn)則也可以為評(píng)估現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制定新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供理論基礎(chǔ)。

2.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的發(fā)展歷程

概念框架制定的幾個(gè)具有代表性的國(guó)家或組織是美國(guó)、英國(guó)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)。

（1）美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架

1974年，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)開始著手于概念框架項(xiàng)目。1978年，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員有了第一個(gè)研究成果，即發(fā)布了《公司財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)》，在這之后，還先后發(fā)布了另外6項(xiàng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告，并于2000年發(fā)布了第七號(hào)概念公告。期初，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布的概念公告是非常規(guī)范的，它能夠準(zhǔn)確的指導(dǎo)會(huì)計(jì)人員應(yīng)該如何開展會(huì)計(jì)工作，在會(huì)計(jì)業(yè)界受到了一致的好評(píng)和追捧。但是1984年12月發(fā)布的第5號(hào)概念公告《公司財(cái)務(wù)報(bào)告的確認(rèn)和計(jì)量》并沒有對(duì)采用何種估價(jià)方法做出規(guī)定，而是描述了現(xiàn)有的各種估價(jià)方法。5號(hào)概念公告的發(fā)布受到了會(huì)計(jì)職業(yè)界的批評(píng)，因?yàn)樗鼤?huì)在實(shí)務(wù)界引起重大的分歧，所以會(huì)計(jì)計(jì)量問題成為了一個(gè)阻礙會(huì)計(jì)概念框架制定的絆腳石。

不可否認(rèn)的是，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)概念框架為美國(guó)會(huì)計(jì)界發(fā)展做出了很大的貢獻(xiàn)，如首次提出了“決策有用性”的目標(biāo)、首次對(duì)實(shí)務(wù)中存在的爭(zhēng)議做出規(guī)定、定義了盈利的主要內(nèi)容并且給其他國(guó)家會(huì)計(jì)概念框架的制定帶來了一定的啟發(fā)。

（2）英國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架

1976年，由英格蘭和威爾士特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指導(dǎo)委員會(huì)制定了一份討論稿，即《公司報(bào)告》，這份報(bào)告從歷史的角度看應(yīng)該是先于美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的基本概念報(bào)告，但是這份報(bào)告并沒有與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則聯(lián)合制定，而且在這份報(bào)告所關(guān)注的重點(diǎn)內(nèi)容是社會(huì)的權(quán)利。它的觀點(diǎn)是，在社會(huì)中經(jīng)營(yíng)的組織，有權(quán)利向社會(huì)公開其財(cái)務(wù)信息，但是它的內(nèi)容并沒有得到職業(yè)界的普遍認(rèn)可。1990年，英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)研究出一份被稱為“原則公告”的概念框架。

與美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定的概念框架相比，英國(guó)會(huì)計(jì)概念框架有自己的特色，如在計(jì)量問題上，論述非常詳細(xì)，增加了“財(cái)務(wù)信息的列報(bào)”等。

（3）國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的概念框架

當(dāng)前，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在全世界范圍內(nèi)財(cái)務(wù)報(bào)告中占主要地位，所以，職業(yè)界的一些人開始認(rèn)為，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需要新的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架來指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，于是從2005年開始國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)與美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)共同致力于制定新的概念框架，并且雙方都將使用新的概念框架。雙方將制定概念框架工作內(nèi)容分為了：目標(biāo)與信息質(zhì)量特征、要素的定義確認(rèn)與計(jì)量、計(jì)量、報(bào)告主體概念、財(cái)務(wù)報(bào)告的邊界，以及列報(bào)和披露、框架的目標(biāo)和地位、非營(yíng)利組織對(duì)框架的應(yīng)用以及其他問題八個(gè)階段，前四個(gè)階段已經(jīng)于2009年初開始了。此次聯(lián)合制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的最終目標(biāo)是使美國(guó)使用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，并在全球范圍內(nèi)使用一套會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

（4）我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的制定

20世紀(jì)90年代之前，我國(guó)不單獨(dú)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。1980年，我國(guó)正式開始了會(huì)計(jì)原則的研究。1988年，財(cái)政部會(huì)計(jì)司成立了“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則課題組”。于1991年11月發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)--基本準(zhǔn)則（草案）》在某種程度上講具有了概念框架的作用。1992年11月和2000年先后頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--基本準(zhǔn)則》和《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告條例》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》都涉及了財(cái)務(wù)框架的相關(guān)內(nèi)容。2003年起，我國(guó)財(cái)政部正式開始著手于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架體系的研究與制定。2006年2月，財(cái)政部頒發(fā)的修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--基本準(zhǔn)則》，包含了我國(guó)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的最新研究成果。

二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用及其制定的必要性

1.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用

概念框架并不具體規(guī)定會(huì)計(jì)問題的處理程序和報(bào)告的慣例，也不能代替具體的準(zhǔn)則，實(shí)際上它反映了一個(gè)國(guó)家或一個(gè)地區(qū)會(huì)計(jì)職業(yè)界與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)對(duì)一系列財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念的重新概括、豐富、補(bǔ)充和發(fā)展。評(píng)估現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和指導(dǎo)制定未來準(zhǔn)則是概念框架的首要任務(wù)。

首先，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是根據(jù)會(huì)計(jì)概念框架制定出來的，這在很大程度上的可以保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更加具有一致性和邏輯性。其次，可以確保準(zhǔn)則制定者在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過程中更加認(rèn)真負(fù)責(zé)，更加公平無偏見，使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更具客觀性。

其次，可以在財(cái)務(wù)人員編制會(huì)計(jì)信息時(shí)，提供最具權(quán)威的理論依據(jù)，可以保證各個(gè)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息更加的公正透明，防止企業(yè)管理人員通過會(huì)計(jì)手段來實(shí)現(xiàn)自己的利益。

最后，會(huì)計(jì)概念框架可以使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)合理化，避免政府等權(quán)力機(jī)關(guān)在準(zhǔn)則的制定過程中進(jìn)行干預(yù)，最大程度上保證了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的科學(xué)性。

2.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架制定的必要性

在我國(guó)的會(huì)計(jì)環(huán)境中，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是我國(guó)財(cái)政部頒發(fā)的部門法規(guī)，所以所有的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)都是以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為指導(dǎo)，但制定會(huì)計(jì)概念框架也是十分必要的。

首先，我國(guó)當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的制定過程中遇到許多矛盾，如對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度沒有明確規(guī)定的事項(xiàng)，會(huì)計(jì)人員在賬務(wù)處理時(shí)存在主觀判斷，如果有一個(gè)完整的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架作為指導(dǎo)，這些問題都是可以避免的。其次，概念框架的建立，可以促進(jìn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展。會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度制定的前提。但是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的發(fā)展相對(duì)于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展來說總是滯后的。企業(yè)業(yè)務(wù)的不斷創(chuàng)新，加強(qiáng)了會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界對(duì)會(huì)計(jì)理論的依賴，即需要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，來滿足會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展的需要。最后，通過概念框架的制定，對(duì)我國(guó)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)理論進(jìn)行統(tǒng)一。目前，我國(guó)的會(huì)計(jì)理論研究存在著諸多不同的觀點(diǎn)，我們需要通過對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的制定，對(duì)各會(huì)計(jì)理論的不同觀點(diǎn)進(jìn)行整理，盡可能達(dá)成共識(shí)，為我國(guó)會(huì)計(jì)理論發(fā)展奠定基礎(chǔ)。

三、我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架制定所面臨的幾個(gè)問題

觀點(diǎn)眾多，難以達(dá)成共識(shí)。

要制定會(huì)計(jì)概念框架，就要在一些重要的問題上達(dá)成共識(shí)。很多國(guó)內(nèi)知名的會(huì)計(jì)學(xué)者都對(duì)中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的制定提出了設(shè)想，但概念框架遲遲沒有建立，歸根結(jié)底是各方理論觀點(diǎn)上的沖突。改革開放以來，特別是自2001年中國(guó)加入了世界貿(mào)易組織以來，市場(chǎng)的開放、非公開和公平貿(mào)易原則的實(shí)施等帶來經(jīng)濟(jì)貿(mào)易的高度自由化，使會(huì)計(jì)面臨的環(huán)境更加復(fù)雜。此時(shí)我國(guó)借鑒了美國(guó)等會(huì)計(jì)理論水平高度發(fā)達(dá)國(guó)家的研究成果，積極投身于會(huì)計(jì)理論的研究。但由于思路、立場(chǎng)不同等原因，目前仍有許多沒有被普遍接受的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論，許多會(huì)計(jì)理論的發(fā)表，隨之而來的都是試圖支持和反對(duì)某種存疑理論的研究和論斷。

四、信息技術(shù)發(fā)展的影響

信息技術(shù)水平的提高可以在一定程度上促使某些會(huì)計(jì)理論觀點(diǎn)的統(tǒng)一，從而促進(jìn)我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的制定。例如，在信息技術(shù)相對(duì)成熟時(shí)可以實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)學(xué)派觀點(diǎn)的統(tǒng)一。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)目標(biāo)主要是為投資者和債權(quán)人服務(wù)的，滿足“受托責(zé)任”這一目標(biāo)，但是在傳統(tǒng)的技術(shù)手段下，會(huì)計(jì)新系統(tǒng)生成的財(cái)務(wù)報(bào)告并不能滿足會(huì)計(jì)信息不同使用者“決策有用”的需求。由于信息技術(shù)的發(fā)展使得會(huì)計(jì)信息的提供者和需求者之間能夠雙向交流，讓使用者根據(jù)自己的決策需要加工生成自己所需要的信息，從而實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)的統(tǒng)一。另外，信息技術(shù)水平的提高還有助于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高。信息技術(shù)的發(fā)展可以提高數(shù)據(jù)處理的速度和質(zhì)量，以滿足不同使用者的需求，可以極大程度的減少因信息不對(duì)稱或需求不能滿足而導(dǎo)致的決策失誤。所以，要想盡快的建立一套健全的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，加快信息技術(shù)的發(fā)展是必經(jīng)之路。

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