會計(jì)基礎(chǔ)設(shè)施助推“一帶一路”
——“一帶一路”沿線國家稅制與稅負(fù)差異（四）

編者按2013年，習(xí)近平主席在出訪中亞和東南亞國家期間先后提出“絲綢之路經(jīng)濟(jì)帶”和“21世紀(jì)海上絲綢之路”的倡議，得到海內(nèi)外廣泛關(guān)注和積極響應(yīng)。經(jīng)過近四年的發(fā)展，“一帶一路”建設(shè)在政策溝通、設(shè)施聯(lián)通、貿(mào)易暢通、資金融通、民心相通等方面都取得了豐碩成果。作為國際通用的商業(yè)語言，會計(jì)在“一帶一路”的發(fā)展過程中如何發(fā)揮基礎(chǔ)設(shè)施的作用？基于此目的，由上海國家會計(jì)學(xué)院、ACCA和德勤中國的專家組成“一帶一路”與會計(jì)基礎(chǔ)設(shè)施課題組，研究“會計(jì)基礎(chǔ)設(shè)施”如何助推“一帶一路”的國家倡議。作為期初的研究成果，《會計(jì)基礎(chǔ)設(shè)施助推“一帶一路”》研究報(bào)告正式發(fā)布。課題組以沿線代表性國家新加坡、馬來西亞、阿聯(lián)酋、波蘭、捷克斯洛伐克、卡塔爾、匈牙利、泰國、越南、俄羅斯、印度尼西亞、哈薩克斯坦、印度和巴基斯坦等14國作為首批研究對象，研究了這些國家的會計(jì)準(zhǔn)則、稅收風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)會人才培養(yǎng)的經(jīng)驗(yàn)和差異。報(bào)告分三個(gè)部分：各國間會計(jì)政策的協(xié)調(diào)和統(tǒng)一、“一帶一路”沿線國家稅制與稅負(fù)差異、國際化財(cái)會人才培養(yǎng)。我刊將分期連載，供學(xué)習(xí)參考。

俄羅斯

1.稅種、稅負(fù)及稅收優(yōu)惠

a.主要稅種

企業(yè)及相關(guān)個(gè)人在俄羅斯境內(nèi)需要繳納的主要稅種有：增值稅、利潤稅（企業(yè)所得稅）、社會統(tǒng)籌保險(xiǎn)、個(gè)人所得稅等。

增值稅：標(biāo)準(zhǔn)稅率為18%，稅基為提供商品與勞務(wù)的增值額。以建筑類企業(yè)為例，繳稅時(shí)一般按照預(yù)付款，或者按照完成工作量為計(jì)稅依據(jù)，兩者不重復(fù)計(jì)算。

利潤稅（企業(yè)所得稅）：稅率為20%，與大部分國家相比并不算高。預(yù)提所得稅方面，支付給俄羅斯公司或個(gè)人的股息按9%稅率繳納預(yù)提稅，支付給外國公司或非居民個(gè)人的股息則按15%繳納；支付給非居民納稅人的利息和特許權(quán)使用費(fèi)，按20%繳納。

個(gè)人所得稅：采取13%的單一稅率，在國際上被公認(rèn)為個(gè)人所得稅平均稅率最低的國家之一。

社會統(tǒng)籌保險(xiǎn)：俄羅斯企業(yè)需要繳納的社會統(tǒng)籌保險(xiǎn)負(fù)擔(dān)較重，而且全部由雇主繳納。幾經(jīng)升降，目前社會統(tǒng)籌保險(xiǎn)的綜合稅率為30%，包含養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)等部分，其中養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)率最高。特定情況下，雇傭的外籍員工收入可以享受社會統(tǒng)籌保險(xiǎn)優(yōu)惠政策或免于繳納養(yǎng)老保險(xiǎn)。

b.企業(yè)稅負(fù)

企業(yè)整體稅負(fù)較重。據(jù)受訪企業(yè)反饋，該企業(yè)（建筑類）在俄羅斯經(jīng)營的稅收負(fù)擔(dān)率，大約為30%-35%。另據(jù)世界銀行“營商環(huán)境調(diào)查數(shù)據(jù)庫”（doing business），企業(yè)稅負(fù)率為47.4%（2016年），在2010年曾高達(dá)54%。

從分稅種的稅負(fù)結(jié)構(gòu)看，社會統(tǒng)籌保險(xiǎn)及增值稅稅負(fù)較重，而所得稅稅負(fù)相對較輕。某受訪企業(yè)2016年繳納的增值稅額度為5100萬盧布（約合510萬人民幣），社會統(tǒng)籌保險(xiǎn)為4700萬盧布（約合470萬人民幣），因自公司成立以來持續(xù)賬面虧損，可以抵減利潤收入，因此尚未繳納過企業(yè)所得稅。由于實(shí)行13%單一稅率個(gè)人所得稅，高收入雇員可以節(jié)省大筆個(gè)稅支出。

俄羅斯稅負(fù)結(jié)構(gòu)有其特殊性。作為轉(zhuǎn)軌制國家，出于吸引投資以及擴(kuò)大所得稅稅基等諸多考慮，俄羅斯在多次激進(jìn)改革后設(shè)定了級次扁平、數(shù)值較低的所得稅稅率體系，總體上降低了企業(yè)和個(gè)人的所得稅稅負(fù)。實(shí)際上，俄羅斯的社保繳費(fèi)也曾“費(fèi)改稅”并改高費(fèi)率為低稅率，然而由于人口老齡化程度高，較低的繳費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)難以覆蓋巨大的社保資金缺口，因而不得不由稅又改為費(fèi)，并且提升了費(fèi)率，大大增加了企業(yè)的負(fù)擔(dān)。

c.稅收優(yōu)惠

近年來，俄羅斯政府?dāng)U大了稅收激勵(lì)的規(guī)模以吸引企業(yè)來俄經(jīng)營。篇幅所限，本報(bào)告選取主要內(nèi)容列舉如下。

地方稅收激勵(lì)：作為財(cái)政分權(quán)的聯(lián)邦制國家，俄羅斯各聯(lián)邦主體享有較大的調(diào)整地方稅收制度的空間。各聯(lián)邦主體往往根據(jù)區(qū)域性發(fā)展目標(biāo)，擬定一系列稅收優(yōu)惠政策。比如，俄羅斯利潤稅采取聯(lián)邦與地方按稅率分成的形式，標(biāo)準(zhǔn)稅率為20%意味著聯(lián)邦政府享有2%、各聯(lián)邦主體政府享有18%。而地方政府有權(quán)將分配給地方的利潤稅稅率由18%降至13.5%，因而在俄經(jīng)營企業(yè)的利潤稅稅率可能低至15.5%。此外，有些聯(lián)邦主體還可以對特定固定資產(chǎn)提供2.2%的財(cái)產(chǎn)稅稅率，或者為企業(yè)提供貸款補(bǔ)貼等。

經(jīng)濟(jì)特區(qū)稅收優(yōu)惠：特別經(jīng)濟(jì)區(qū)的法律框架提供了大量稅收既其他方面的特權(quán)。25個(gè)經(jīng)濟(jì)特區(qū)目前分為四類：制造業(yè)，科技創(chuàng)新業(yè)，旅游娛樂業(yè)，以及港口物流業(yè)。特別經(jīng)濟(jì)區(qū)的稅收優(yōu)惠多種多樣，比如利潤稅稅率可以降至2%甚至0%，財(cái)產(chǎn)稅可享受10年免稅期，可免關(guān)稅，研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除以及增值稅豁免等。

地區(qū)性投資項(xiàng)目稅收優(yōu)惠：自2014年1月1日起，俄羅斯一項(xiàng)聯(lián)邦法律開始執(zhí)行，給予遠(yuǎn)東聯(lián)邦管區(qū)及西伯利亞聯(lián)邦管區(qū)設(shè)立地區(qū)性利潤稅稅率的權(quán)利。這項(xiàng)法案規(guī)定，自利潤產(chǎn)生起5年，利潤稅稅率不得超過10%，隨后5年利潤稅稅率不得低于10%。目前15個(gè)符合條件的聯(lián)邦主體中，已有13個(gè)降低了利潤稅稅率。

經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展區(qū)稅收優(yōu)惠：2015年引入的經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展區(qū)，是俄羅斯政府為提振遠(yuǎn)東地區(qū)經(jīng)濟(jì)、改變其經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)單一局面而部署的戰(zhàn)略規(guī)劃。至今已經(jīng)建立9個(gè)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展區(qū)，2017年至少還有5個(gè)以上即將設(shè)立。每個(gè)快速發(fā)展區(qū)，可以保持政策70年不變，并可享受增值稅返還、利潤稅低稅率、礦藏開采稅低稅率、社會統(tǒng)籌保險(xiǎn)低費(fèi)率等諸多稅收優(yōu)惠政策。

然而，受訪中國企業(yè)表示，目前沒有享受俄羅斯稅收優(yōu)惠，這可能既與受訪企業(yè)所屬行業(yè)有關(guān)，也與企業(yè)未能充分了解俄羅斯稅收優(yōu)惠政策有關(guān)。同時(shí)，受訪企業(yè)表示正在享有中俄相關(guān)協(xié)議約束下的優(yōu)惠政策。

2.稅收協(xié)定

a.俄羅斯聯(lián)邦與許多國家簽訂了雙邊稅收協(xié)定。2017年，與中國香港、新加坡、中國、塞浦路斯、哈薩克斯坦等國的一系列雙邊稅收協(xié)定及修正案即將或已經(jīng)開始執(zhí)行。

b.中國與俄羅斯簽有雙邊稅收協(xié)定，同時(shí)，中俄兩國政府間于2000年簽訂的《關(guān)于華人在俄和俄人在華臨時(shí)勞務(wù)工作的協(xié)議》，約定了有關(guān)稅收事項(xiàng)，比如中國來俄工作人員，可以免繳費(fèi)率為22%的養(yǎng)老保險(xiǎn)。但是，存在宣傳不夠、執(zhí)行滯后的情況，使企業(yè)未能及時(shí)、充分地受惠。

3.稅收風(fēng)險(xiǎn)及爭議處理

在多年實(shí)踐中，俄羅斯已建立了審前及審理稅務(wù)爭議案件的合理機(jī)制。據(jù)受訪者反饋的近期情況，75%的稅收爭議事項(xiàng)可以在稅務(wù)機(jī)關(guān)的幫助下得以解決。爭議最多的問題集中在：

（1）實(shí)際收益人的定義；

（2）資本弱化；

（3）“不守信用”的供應(yīng)商。

受訪者表示，曾在稅務(wù)爭議案件中勝訴，并表示在俄羅斯與稅務(wù)部門接觸均依法執(zhí)行。

俄羅斯現(xiàn)行主要稅種及稅率參考

印度尼西亞現(xiàn)行主要稅種及稅率參考

印度尼西亞

1.稅種、稅負(fù)及稅收優(yōu)惠

a.主要稅種和稅負(fù)

與企業(yè)經(jīng)營有關(guān)的稅種主要有增值稅、企業(yè)所得稅、社會保障稅、個(gè)人所得稅等。受訪者認(rèn)為在印尼經(jīng)營的企業(yè)總體稅收負(fù)擔(dān)尚可，世界銀行“doing business”數(shù)據(jù)庫披露的稅負(fù)調(diào)查結(jié)果為30.6%（該稅負(fù)率數(shù)據(jù)為企業(yè)承擔(dān)的稅負(fù)占利潤的平均比重）。

增值稅：標(biāo)準(zhǔn)稅率為10%，對提供商品和勞務(wù)的納稅人征收。應(yīng)稅商品或應(yīng)稅服務(wù)的年銷售額超出一定金額的公司，須進(jìn)行增值稅登記。

企業(yè)所得稅：標(biāo)準(zhǔn)稅率為25%，應(yīng)稅所得為應(yīng)稅收入減除可扣除費(fèi)用后的凈利潤額。

社會保障稅：企業(yè)和個(gè)人均需繳納。企業(yè)方面，如果雇主雇傭10名或以上雇員或每月發(fā)生工資費(fèi)用為100萬印度尼西亞盾以上，則雇主須向印度尼西亞社?；鸸┛?。個(gè)人方面，在印尼受雇傭則必須繳納社保稅，其中養(yǎng)老保險(xiǎn)稅率相當(dāng)于其月薪的2%，健康保險(xiǎn)為0.1%。

個(gè)人所得稅：以家庭為一個(gè)單位申報(bào)，應(yīng)稅所得包括經(jīng)營所得、公司所得、資本利得等，實(shí)行5%、15%、25%、30%四級超額累進(jìn)稅率。

b.稅收優(yōu)惠

企業(yè)所得稅方面，若企業(yè)年收入低于500億印尼盾可適用低稅率。對于年收入不超過48億印度尼西亞盾的企業(yè)納稅人（常設(shè)機(jī)構(gòu)除外）可享受總收入1%的優(yōu)惠稅收待遇。對于總收入為48億到500億印度尼西亞盾的居民收入企業(yè)，其總收入在48億印度尼西亞盾以下部分所對應(yīng)的應(yīng)納稅所得額，可享受企業(yè)所得稅稅率減半政策。但是若為常設(shè)機(jī)構(gòu)，則仍須按20%稅率繳納企業(yè)所得稅。

2.稅收協(xié)定

印度尼西亞已締結(jié)了超過60項(xiàng)稅收協(xié)定 。受訪者認(rèn)為，稅收協(xié)定的地位和作用在法律框架下已予以明確，印度尼西亞當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)能夠充分尊重稅收協(xié)定的內(nèi)容，嚴(yán)格按照協(xié)定規(guī)范征稅以及處理稅收爭議問題，不存在對協(xié)定的誤用或?yàn)E用情況。印尼與中國簽有雙邊稅收協(xié)定。受益于稅收協(xié)定，中國企業(yè)可按10%繳納企業(yè)所得稅。

3.稅收風(fēng)險(xiǎn)及爭議處理

在印尼，納稅人向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出異議是比較普遍的行為。稅收爭議問題的處理程序在印尼稅法中有明確規(guī)定。納稅人若不同意審計(jì)結(jié)論，有權(quán)提出異議，并可以進(jìn)一步提請納稅評估，但需要依照有關(guān)規(guī)定充分準(zhǔn)備材料及數(shù)據(jù)。