企業(yè)在籌建期獲得政府專項(xiàng)補(bǔ)助的所得稅處理

卜文 重慶天健光華稅務(wù)師事務(wù)所有限公司

一、關(guān)于籌建期和政府補(bǔ)助的企業(yè)所得稅政策(見(jiàn)表1)

表1：

二、目前存在稅收爭(zhēng)議

根據(jù)財(cái)稅[2008]151號(hào)文規(guī)定，企業(yè)在獲得政府專項(xiàng)補(bǔ)貼時(shí)，一般應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額，除非同時(shí)滿足財(cái)稅[2011]70號(hào)文所規(guī)定的三個(gè)條件，才允許作為不征稅收入處理。根據(jù)國(guó)稅函[2010]79號(hào)文規(guī)定，企業(yè)自開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的年度，才是計(jì)算企業(yè)損益的年度，在從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之前進(jìn)行籌辦活動(dòng)期間發(fā)生的籌辦費(fèi)用支出，不得計(jì)算為當(dāng)期的虧損。

企業(yè)在籌建期獲得的不符合不征稅收入條件的政府專項(xiàng)補(bǔ)助該如何繳納企業(yè)所得稅，稅法尚沒(méi)有特別明確規(guī)定。有一部分地方稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為只要政府專項(xiàng)補(bǔ)助不同時(shí)滿足財(cái)稅[2011]70號(hào)文的三個(gè)條件，企業(yè)獲得的政府專項(xiàng)補(bǔ)助當(dāng)期就應(yīng)該在當(dāng)期申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。也有一部分稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為，企業(yè)正處于籌建期，企業(yè)應(yīng)該按照國(guó)稅函[2010]79號(hào)文執(zhí)行，不確認(rèn)籌建期的損益，當(dāng)期不用繳納企業(yè)所得稅。

三、籌建期獲得政府補(bǔ)助的所得稅處理

(一)案例基本情況

A公司成立于2017年1月，主要從事節(jié)能材料的生產(chǎn)，目前處于籌建期，預(yù)計(jì)2019年才開(kāi)始正式生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)。在2017年度，A公司發(fā)生廠房修建支出9,000萬(wàn)元，籌建期的籌辦費(fèi)支出600萬(wàn)元，獲得地方財(cái)政專項(xiàng)補(bǔ)助1億元，上述收入和支出分別計(jì)入了會(huì)計(jì)的在建工程、開(kāi)辦費(fèi)和遞延收益科目，A公司的企業(yè)所得稅稅率為25%。

(二)政府專項(xiàng)補(bǔ)助作為不征稅收入處理

假設(shè)A公司獲得的1億元地方財(cái)政專項(xiàng)補(bǔ)助，公司能夠提供財(cái)政專項(xiàng)補(bǔ)助的資金撥付文件以及資金使用管理辦法，并對(duì)該筆資金以及支出進(jìn)行了單獨(dú)核算，那么該筆資金可以在稅法上可作不征稅收入處理。由于會(huì)計(jì)當(dāng)年將該筆資金資金確認(rèn)為遞延收益，沒(méi)有確認(rèn)當(dāng)期損益，故該筆財(cái)政專項(xiàng)補(bǔ)貼不存在稅會(huì)差異，不需要在納稅調(diào)整。根據(jù)國(guó)稅函[2010]79號(hào)文規(guī)定，籌建期的籌辦費(fèi)支出600萬(wàn)元，不得計(jì)算為當(dāng)期的虧損，故在2017年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，A公司應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額600萬(wàn)元，經(jīng)調(diào)整后，2017年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為0，當(dāng)期不用繳納企業(yè)所得稅。2017年度納稅調(diào)增的600萬(wàn)元籌辦費(fèi)，A公司可以選擇在開(kāi)始經(jīng)營(yíng)之日的當(dāng)年申請(qǐng)一次性扣除，也可以根據(jù)新稅法對(duì)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理。

(三)政府專項(xiàng)補(bǔ)助作為征稅收入處理

假設(shè)A公司獲得的1億元地方財(cái)政專項(xiàng)補(bǔ)助，不同時(shí)滿足財(cái)稅[2011]70號(hào)文規(guī)定的三個(gè)條件，則根據(jù)財(cái)稅[2008]151號(hào)文規(guī)定，該筆財(cái)政資金應(yīng)在2017年度作為應(yīng)稅收入繳納企業(yè)所得稅。由于財(cái)稅[2008]151號(hào)文與國(guó)稅函[2010]79號(hào)文有一定的沖突，A公司可以選擇以下兩種方式處理：

1. 2017年度，A公司廠房仍處于在建狀態(tài)，沒(méi)有生產(chǎn)任何產(chǎn)品，并取得生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入，根據(jù)國(guó)稅函[2010]79號(hào)文規(guī)定，A公司不應(yīng)該確認(rèn)當(dāng)期損益，A公司獲得的1億元財(cái)政專項(xiàng)補(bǔ)貼收入應(yīng)該沖減籌建期的籌辦費(fèi)，故在2017年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，A公司應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額9,400萬(wàn)元，經(jīng)調(diào)整后，2017年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為0，當(dāng)期不用繳納企業(yè)所得稅。2017年度納稅調(diào)減的9，400萬(wàn)元籌辦費(fèi)，A公司可以選擇在開(kāi)始經(jīng)營(yíng)之日轉(zhuǎn)為當(dāng)年收入，也可以根據(jù)新稅法對(duì)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理。

2. 2017年度，A公司獲得的1億元地方財(cái)政專項(xiàng)補(bǔ)助屬于應(yīng)征稅收入，根據(jù)財(cái)稅[2008]151號(hào)文規(guī)定，A公司應(yīng)該在當(dāng)期申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。在2017年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，A公司當(dāng)期征稅收入扣除籌辦費(fèi)的余額為9,400萬(wàn)元，故應(yīng)納稅所得額9,400萬(wàn)元，當(dāng)期應(yīng)該繳納的企業(yè)所得稅為2,350萬(wàn)元。

四、結(jié)論

通過(guò)上述案例分析可知，企業(yè)在籌建期獲得政府專項(xiàng)補(bǔ)助的所得稅處理的核心在于政府專項(xiàng)補(bǔ)助是否滿足不征稅收入的三個(gè)條件。如果政府專項(xiàng)補(bǔ)助符合不征稅收入條件，則籌建期和政府專項(xiàng)補(bǔ)助所適用的企業(yè)所得稅政策沒(méi)有沖突，企業(yè)當(dāng)期不用繳納企業(yè)所得稅。如果政府專項(xiàng)補(bǔ)助不符合不征稅收入條件，作為征稅收入處理，則籌建期和政府專項(xiàng)補(bǔ)助所適用的企業(yè)所得稅政策存在沖突，企業(yè)如果當(dāng)期不申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，將存在較大的稅收風(fēng)險(xiǎn)。為有效控制風(fēng)險(xiǎn)，建議企業(yè)在作所得稅匯算清繳之前，與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)充分的交換意見(jiàn)，在合法合規(guī)的前提下，維護(hù)企業(yè)的自身的合法權(quán)益，同時(shí)也希望國(guó)家稅務(wù)總局能早日出臺(tái)相應(yīng)政策，明確上述事項(xiàng)的稅務(wù)處理，減少不必要的溝通成本。