“營改增”下消費(fèi)稅改革探討

周慧楠

（南京財(cái)經(jīng)大學(xué)，江蘇 南京 210023）

1 消費(fèi)稅改革對我國地方財(cái)政的影響

1.1 消費(fèi)稅改革對我國地方財(cái)政收入的影響分析

我國1994年在國家分稅制改革的背景下，營業(yè)稅（不含銀行總行、鐵道、保險(xiǎn)總公司的營業(yè)稅）被劃分為地方稅，一直作為地方的主體稅種，營業(yè)稅稅收收入占到地方財(cái)政收入的比重達(dá)到百分之三十左右。所以在施行“營改增”之后，地方主體稅種缺失，財(cái)政收入也出現(xiàn)缺口[1]。將消費(fèi)稅由中央稅改革為地方稅是一個(gè)有益的嘗試，不僅能直接增加地方政府的財(cái)政收入彌補(bǔ)缺口，也能緩解中央和地方事權(quán)和財(cái)力不匹配的狀況[2]。近些年來，消費(fèi)稅稅收收入不斷持續(xù)增長，已經(jīng)成為我國六大稅制之一，由2006年的1885.69億元增長到2015年的10542.16億元。為了測算將消費(fèi)稅由中央稅劃分為地方稅后對地方財(cái)政收入的影響，下面模擬分析將2015年的消費(fèi)稅稅收收入納入到地方財(cái)政收入當(dāng)中，通過對比來分析出消費(fèi)稅改革對地方財(cái)政收入的貢獻(xiàn)度。具體如下表：

表1 消費(fèi)稅改革成地方稅對地方財(cái)政收入的影響（2015年） （單位：億元、%）① 數(shù)據(jù)來源于國家統(tǒng)計(jì)局網(wǎng)站

由上表得出，將消費(fèi)稅由中央稅改革為地方稅，將會大大增加地方的財(cái)政收入，彌補(bǔ)地方財(cái)政收入的缺口。表中的貢獻(xiàn)度是消費(fèi)稅與模擬財(cái)政收入的比值，以此來反映消費(fèi)稅對地方財(cái)政收入的貢獻(xiàn)程度。由表1可以清楚地看到，將消費(fèi)稅改革為地方稅后對地方財(cái)政收入貢獻(xiàn)程度最大的地區(qū)是云南，貢獻(xiàn)率達(dá)到28.68%，其次是甘肅，貢獻(xiàn)率為26.16%，而對地方財(cái)政收入貢獻(xiàn)程度最小的則是北京為4.90%，其次為浙江，貢獻(xiàn)程度為4.97%，從整體上來看，將消費(fèi)稅改革為地方稅之后，對中、西部地區(qū)的地方財(cái)政的貢獻(xiàn)程度要高于東部地區(qū)。

1.2 消費(fèi)稅改革對各地區(qū)間財(cái)政收入差距的影響

近些年來，各地區(qū)間的財(cái)力差距越來越大，這直接影響到各地區(qū)的基本公眾設(shè)施的供給問題，也關(guān)系到全面建成小康社會[3]。究其原因，其一是由于各地區(qū)的自然資源、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不相同，起點(diǎn)不同，所以才會導(dǎo)致地區(qū)間財(cái)力差距擴(kuò)大，這具有一定的客觀性。其二主要是1994年我國施行分稅制改革所存在的弊端也在一定程度上造成了地區(qū)間財(cái)力差距的擴(kuò)大[4]。為了緩解分稅制改革過程中出現(xiàn)的事權(quán)與財(cái)權(quán)不匹配的現(xiàn)象，中央政府對地方政府推行稅收返還政策[5]。由于經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)稅收收入高，所以得到的稅收返還收入自然就高，而落后地區(qū)則得到的返還收入就少，這就使得經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)和落后地區(qū)的財(cái)力差距擴(kuò)大。再加上“營改增”之前營業(yè)稅是地方財(cái)政收入的主體，中、西部地區(qū)的第二和第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展水平低于東部地區(qū)，從而與東部地區(qū)相較而言征收的營業(yè)稅收入較少，所以實(shí)際上將營業(yè)稅歸為地方稅對經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)的財(cái)力有益。

在2016年5月1日全面實(shí)施“營改增”后，營業(yè)稅退出歷史舞臺。為了測算將消費(fèi)稅由中央稅改為地方稅是否有利于緩解地區(qū)間的財(cái)力差距，本文將采用統(tǒng)計(jì)指標(biāo)變異系數(shù)來進(jìn)行具體分析。變異系數(shù)是標(biāo)準(zhǔn)差與平均值的比值，可以反映數(shù)據(jù)的離散程度，變異系數(shù)的大小與數(shù)據(jù)的離散程度成正比。本文主要收集了2011—2015這五年的各地區(qū)消費(fèi)稅收入和財(cái)政收入的數(shù)據(jù)，從而計(jì)算出消費(fèi)稅改革對地區(qū)間財(cái)力的影響。具體如下：

表2 消費(fèi)稅改革對地區(qū)間財(cái)力差距的影響① 表2由變異系數(shù)匯總整理所得

由上表可以清晰地看到，消費(fèi)稅變異系數(shù)小于地區(qū)間財(cái)政收入變異系數(shù)，將消費(fèi)稅由中央稅改革為地方稅后，所得到的模擬財(cái)政收入變異系數(shù)明顯小于當(dāng)前財(cái)政收入變異系數(shù)，這就說明將消費(fèi)稅劃分為地方稅后確實(shí)能在一定程度上縮小地區(qū)間的財(cái)力差距。從2011—2015年整體的變化趨勢上看，消費(fèi)稅變異系數(shù)呈現(xiàn)波動中逐漸下降趨勢，因此消費(fèi)稅改革有助于縮小我國地區(qū)間的財(cái)力差距，促進(jìn)區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展。

2 消費(fèi)稅改革展望

從上面的分析中，可以清楚地看到在“營改增”這種減少重復(fù)征稅，降低企業(yè)稅負(fù)的大背景下，將消費(fèi)稅由中央稅改革為地方稅[6]，不僅能夠彌補(bǔ)地方財(cái)政收入的缺口、完善地方的主體稅種，還能夠縮小地區(qū)間的財(cái)力差距，促進(jìn)區(qū)域間協(xié)調(diào)發(fā)展[7]。為了適應(yīng)新一輪稅制改革的要求，更好地發(fā)揮消費(fèi)稅的調(diào)節(jié)作用，提高國家現(xiàn)代化的治理能力，針對現(xiàn)行消費(fèi)稅存在的不足，還應(yīng)從重塑消費(fèi)稅稅權(quán)、調(diào)整征稅范圍、優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)、改革征收環(huán)節(jié)和計(jì)稅方法這五個(gè)方面來進(jìn)行改進(jìn)[8]。

2.1 賦予地方政府稅權(quán)

稅權(quán)是指由法律賦予政府去行使開征，停征，免征，退稅，補(bǔ)稅等一系列稅收事務(wù)權(quán)利的總稱。目前我國的消費(fèi)稅稅權(quán)主要集中在中央，比如，《消費(fèi)稅暫行條例》由國務(wù)院頒布，《消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》以及涉及到的稅法解釋權(quán)由財(cái)政部和國家稅務(wù)總局頒布。再加上我國目前還未出臺稅收基本法，稅收的立法權(quán)劃分還缺乏法律依據(jù)，所以稅收立法權(quán)也主要?dú)w屬于中央[9]。為了使消費(fèi)稅成為地方稅，就應(yīng)該賦予地方政府一定程度的稅權(quán)，發(fā)揮地方的自主性。具體來說，在現(xiàn)行稅收基本法還未出臺的情況下，消費(fèi)稅稅權(quán)立法權(quán)歸屬中央，條例實(shí)施細(xì)則也繼續(xù)讓財(cái)政部與國家稅務(wù)總局頒布，對于細(xì)則的具體解釋權(quán)和稅收征管權(quán)應(yīng)下放給地方政府，地方政府可以根據(jù)當(dāng)?shù)氐膶?shí)際情況合理進(jìn)行選擇和支配。等到稅收基本法出臺之后，逐步分階段的將消費(fèi)稅稅收的立法權(quán)下放給地方政府。比如，在第一階段，可以在保持稅種稅基不變的基礎(chǔ)上，中央提前設(shè)定稅率調(diào)整范圍，將稅率調(diào)整權(quán)下放給地方政府，讓其自主選擇最優(yōu)稅率。在第二階段，保持稅種不變的情況下，將稅基和稅率的調(diào)整權(quán)下放給地方政府。到了第三階段，地方政府可以賦予完全的立法權(quán)，在符合相關(guān)法律規(guī)定的基礎(chǔ)上，甚至可以嘗試開設(shè)新地方稅種。

2.2 征收范圍再調(diào)整

我國自從1994年正式開征消費(fèi)稅以來，在這二十多年的時(shí)間里，根據(jù)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、經(jīng)濟(jì)可持續(xù)健康發(fā)展等的需要，也進(jìn)行過很多次征稅范圍的調(diào)整。但還是存在不足。其一是征稅范圍主要是圍繞劣質(zhì)消費(fèi)品、高檔消費(fèi)品和高污染、高能耗的商品展開，或者說，征稅范圍主要集中在第二產(chǎn)業(yè)當(dāng)中，“工業(yè)化”特性明顯。然而，隨著我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)進(jìn)入到“進(jìn)三退二”的轉(zhuǎn)變，我國居民的消費(fèi)結(jié)構(gòu)也正在進(jìn)行新一輪的轉(zhuǎn)型升級，由傳統(tǒng)的實(shí)物型消費(fèi)向一些類似于娛樂、夜總會、會所等生活性服務(wù)轉(zhuǎn)變。當(dāng)前消費(fèi)稅的征稅范圍還主要集中在工業(yè)產(chǎn)業(yè)當(dāng)中，而對興起的第三產(chǎn)業(yè)缺少調(diào)節(jié)；其二是消費(fèi)稅的綠色化程度不夠，當(dāng)前我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入新常態(tài)，要求徹底轉(zhuǎn)變以前的“三高一低”的經(jīng)濟(jì)增長方式，來緩解經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境資源之間的突出矛盾。目前我國還沒有單獨(dú)開征環(huán)境保護(hù)稅，消費(fèi)稅是政府治理調(diào)節(jié)的一個(gè)重要稅種，從2006年改革開始，逐漸重視環(huán)保的功能調(diào)節(jié)作用，但是所涵蓋的綠色稅目很少，對于解決我國當(dāng)前的環(huán)境資源的嚴(yán)峻問題還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不足。我國二氧化碳和二氧化硫的排放量都位居世界第一，廣泛使用不可降解的一次性用品所帶來的“白色污染”問題，農(nóng)藥化肥的泛濫對生態(tài)環(huán)境的破壞以及最終對人類健康的危害等等，而上述這些商品的使用都還未納入到征稅范圍中。為了適應(yīng)綠色發(fā)展理念的要求，提高人們的幸福指數(shù)和經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，擴(kuò)大綠色稅目的范圍是當(dāng)務(wù)之急。

針對我國現(xiàn)行消費(fèi)稅所存在的不足，本文從以下兩方面進(jìn)行改革努力。一方面對奢侈類商品的征稅范圍擴(kuò)大并擴(kuò)展到高檔服務(wù)業(yè)，奢侈類商品主要包括高檔服飾、高檔皮包、高檔住宅以及高檔家具；在“營改增”之后，對于以前征收營業(yè)稅的射擊、狩獵、夜總會、俱樂部等高檔消費(fèi)行為改征增值稅，在此之余，也可以對此類高檔消費(fèi)服務(wù)行為加征一道消費(fèi)稅。另一方面要增設(shè)一些綠色稅目，建議將煤炭制品、類似于塑料餐飲用品、包裝物、塑料袋、塑料飲料容器瓶等一次性消費(fèi)品、含磷洗衣粉、化肥農(nóng)藥等污染性產(chǎn)品納入到征稅范圍。

2.3 優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)

稅率的高低直接影響稅額的大小，并且也對消費(fèi)稅的收入調(diào)節(jié)、保護(hù)環(huán)境、節(jié)約資源等功能的發(fā)揮有重大影響。當(dāng)前我國消費(fèi)稅的稅率設(shè)置存在部分的不合理之處。比如，在奢侈商品方面，稅率單一，現(xiàn)在各類消費(fèi)品的層次分化明顯，化妝品從低檔的200以下到高檔的2000以上，很明顯對于低高檔化妝品消費(fèi)存在著不同層次的收入群體，但是在消費(fèi)稅征收過程中，對不同收入群體都按照同一稅率進(jìn)行征收，這明顯不符合稅收的量能征收原則。奢侈商品的稅率設(shè)置也還存在累退性，這表現(xiàn)在對化妝品和高爾夫球及球具的稅率設(shè)置為30%，而更加富裕的收入群體所消費(fèi)的游艇的稅率設(shè)置為10%。在資源性消費(fèi)品方面，稅率設(shè)置較低。雖然2014年底連續(xù)三次調(diào)高成品油的稅率，但是與國外相比，仍然有調(diào)整的空間。實(shí)木地板和木制一次性筷子的稅率僅僅為5%，其對于節(jié)約資源保護(hù)森林的調(diào)節(jié)作用太小。

針對上面所述的不足，可以從以下幾方面對我國現(xiàn)行的消費(fèi)稅稅率進(jìn)行優(yōu)化調(diào)整。其一對于奢侈高檔消費(fèi)品要根據(jù)市場調(diào)研依據(jù)價(jià)格細(xì)化稅率層級，根據(jù)不同的層級設(shè)置合理的稅率，從而更好地發(fā)揮消費(fèi)稅調(diào)節(jié)收入分配和引導(dǎo)消費(fèi)的作用。比如，對于化妝品，如表3所示，按照價(jià)格劃分三個(gè)層次，從低到高分別征收10%、20%、30%的稅率；對于金銀首飾，可以按照成交價(jià)劃分為8000元為界線，分別適用4%和6%；高檔手表可以以10萬元為界線，以下的調(diào)低稅率為15%，以上的保留原稅率。按照收益和量能負(fù)擔(dān)原則，新增的稅目也應(yīng)設(shè)置合理的層級，超豪華小汽車按照價(jià)格可以分為120—500萬元，500萬元以上分別適用10%和15%的稅率；其二對于資源消費(fèi)品的稅率要提高，比如實(shí)木地板和木制一次性筷子的稅目由5%上升為10%甚至是15%，這樣才能真正起到調(diào)節(jié)保護(hù)資源的作用。

表3 消費(fèi)稅稅目調(diào)整表

2.4 改革征收環(huán)節(jié)

我國的消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)較單一，僅金銀首飾在零售環(huán)節(jié)納稅以及卷煙在批發(fā)環(huán)節(jié)加征一道消費(fèi)稅，其他的稅目都在生產(chǎn)、進(jìn)口、委托加工的生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅。采用生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅，有利于稅源控制、降低征管成本，但是隨著經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展，生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅的弊端也在逐漸凸顯。第一容易導(dǎo)致稅源流失，納稅義務(wù)人可以利用關(guān)聯(lián)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方式來進(jìn)行逃稅；第二容易導(dǎo)致稅收收入的不均衡和地區(qū)間的惡性競爭。各個(gè)地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不同，生產(chǎn)環(huán)節(jié)的消費(fèi)稅稅基在各地區(qū)不相同，會導(dǎo)致地區(qū)間的財(cái)力差距進(jìn)一步拉大，進(jìn)而擴(kuò)大城鄉(xiāng)差距。此外呢，對于稅基比較單一地區(qū)，政府會過分依賴此類消費(fèi)品的生產(chǎn)，受財(cái)政收入利益的驅(qū)使，政府可能會采取該應(yīng)稅消費(fèi)品的市場保護(hù)措施，這無疑會擾亂當(dāng)?shù)氐氖袌鲋刃?，也會給當(dāng)?shù)氐漠a(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級帶來不便。第三不利于企業(yè)的再生產(chǎn)，在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅，稅收將會占用一部分的企業(yè)生產(chǎn)流動資金，降低了企業(yè)進(jìn)行再生產(chǎn)的能力，不利于拉動經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

將消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)由生產(chǎn)環(huán)節(jié)調(diào)整到零售環(huán)節(jié)不僅能夠解決生產(chǎn)環(huán)節(jié)納稅所帶來的上述弊端，也是將消費(fèi)稅由中央稅改革為地方稅的必然要求。具體來說，對于國家限制生產(chǎn)消費(fèi)的商品，比如煙酒類應(yīng)稅消費(fèi)稅，可以參照卷煙現(xiàn)行的征收方法，在批發(fā)和零售環(huán)節(jié)征收兩道稅，既能防止稅源流失，還能發(fā)揮消費(fèi)稅的引導(dǎo)消費(fèi)、增加財(cái)政收入作用；對于燃油這一消費(fèi)稅稅目，由于我國目前有將近93%的加油站已經(jīng)安裝了稅控機(jī)，所以將燃油的征稅環(huán)節(jié)后移至零售環(huán)節(jié)具備可行性；對于一些高檔奢侈品和高檔服務(wù)以及一些資源消費(fèi)品，可以通過安裝稅控機(jī)來實(shí)現(xiàn)在零售環(huán)節(jié)或者服務(wù)環(huán)節(jié)征稅。由于零售環(huán)節(jié)繁多分散，可以考慮讓銷售方代收代繳。

2.5 改革計(jì)稅方法

我國現(xiàn)行的消費(fèi)稅計(jì)稅方法主要是從價(jià)計(jì)征、從量計(jì)征以及對卷煙、白酒所實(shí)行的復(fù)合征稅方式。從價(jià)計(jì)征方式主要是依據(jù)應(yīng)稅消費(fèi)品的價(jià)格來進(jìn)行征稅，價(jià)格越高，需要承擔(dān)的稅負(fù)越重，所以從價(jià)稅可以很好地起到調(diào)節(jié)收入分配的作用；從量計(jì)征方式主要是根據(jù)應(yīng)稅消費(fèi)品的消費(fèi)數(shù)量來進(jìn)行征稅，對于消費(fèi)量的調(diào)節(jié)具有明顯效果，所以從量稅可以很好地發(fā)揮引導(dǎo)合理消費(fèi)的作用。但是從量稅存在一定的缺陷，隨著社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的提高和物價(jià)水平的上漲，從量稅具有累退性，違背了量能征收原則。同時(shí)，從量稅使得價(jià)格和稅收相分離，商品價(jià)格的變動以及商品消費(fèi)支出占收入比重的變化不能從消費(fèi)稅的稅收收入中得到反映，這樣的話不利于發(fā)揮消費(fèi)稅的調(diào)控功能，此外，從量稅也使得稅收收入損失了分享經(jīng)濟(jì)增長的“紅利”機(jī)會，不利于財(cái)政收入的穩(wěn)定增長，與消費(fèi)稅將來作為地方主體稅種的要求不適應(yīng)。

計(jì)稅方法的選擇既要符合稅收公平的原則，又要保證稅收收入也能夠分享經(jīng)濟(jì)增長的紅利，在選擇時(shí)應(yīng)根據(jù)應(yīng)稅消費(fèi)品的特征進(jìn)行具體確定。對于價(jià)格變動幅度較小、對經(jīng)濟(jì)收入增長缺乏彈性、同質(zhì)性強(qiáng)、消費(fèi)量大的商品適應(yīng)于從量計(jì)征，比如成品油。對于其他稅目的應(yīng)稅消費(fèi)品按照從價(jià)計(jì)征的方式，將目前的啤酒黃酒由從量計(jì)征改為從價(jià)計(jì)征。由于啤酒作為日常消費(fèi)品且價(jià)格低，甲乙類啤酒可分別按照5%、3%的稅率征收，黃酒品種多且價(jià)格差異大，對于單位價(jià)格小于100元的可免稅，高于100元的黃酒征收5%的從價(jià)稅。

3 結(jié)論

本文通過結(jié)合“營改增”這個(gè)大背景，提出了將消費(fèi)稅由中央稅改革為地方稅的觀點(diǎn)，從實(shí)證分析的角度論述分析得出：將消費(fèi)稅改革為地方稅后不僅能夠增加地方財(cái)政收入、彌補(bǔ)財(cái)政缺口，還可以縮小地方財(cái)力差距，緩解中央和地方事權(quán)與財(cái)權(quán)不匹配的情況。最后本文結(jié)合當(dāng)前新一輪稅制改革的背景，從消費(fèi)稅稅權(quán)、征稅范圍、稅率結(jié)構(gòu)、征收環(huán)節(jié)和計(jì)稅方法這五個(gè)方面分析了我國現(xiàn)行消費(fèi)稅存在的不足并且分別提出了一些改革展望。

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