基于我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制研究的綜述

李國(guó)妮

【摘要】2012年，財(cái)政部印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》，這是行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)實(shí)施的開端。同時(shí)，中央“八項(xiàng)規(guī)定”以及《黨政機(jī)關(guān)厲行節(jié)約反對(duì)浪費(fèi)條例》的發(fā)布等等意味著行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系對(duì)于社會(huì)發(fā)展有著重要意義。本文對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)已有研究成果進(jìn)行評(píng)述，并就該單位內(nèi)部控制這一問題做出總結(jié)。

【關(guān)鍵詞】行政事業(yè)單位內(nèi)部控制

一、引言

2012年，財(cái)政部印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》，并自2014年1月1日起施行，開始了行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的建設(shè)和評(píng)價(jià)。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)是各級(jí)機(jī)關(guān)單位貫徹十八屆三中全會(huì)精神、落實(shí)全面深化改革部署的重要切入點(diǎn)。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的建設(shè)與我國(guó)推進(jìn)治理體系和能力現(xiàn)代化的目標(biāo)緊密相聯(lián)。

內(nèi)部控制是一個(gè)單位為了實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，保護(hù)資產(chǎn)的安全完整，保障經(jīng)營(yíng)方陣的貫徹執(zhí)行和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率和效果，在單位內(nèi)部采取的一種自我約束、限制、調(diào)整、規(guī)劃等一系列控制活動(dòng)。相對(duì)企業(yè)而言，行政事業(yè)單位在內(nèi)部控制體系的建設(shè)評(píng)價(jià)方面存在一定的滯后性。在借鑒企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的經(jīng)驗(yàn)基礎(chǔ)之上，對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的建設(shè)評(píng)價(jià)進(jìn)行研究。

二、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系構(gòu)建的評(píng)述

（一）行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的理論基礎(chǔ)

1.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的涵義

《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》（2012）中指出，制定該規(guī)范的目的是“進(jìn)一步提高行政事業(yè)單位內(nèi)部管理水平，規(guī)范內(nèi)部控制，加強(qiáng)廉政風(fēng)險(xiǎn)防控機(jī)制建設(shè)，根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)和相關(guān)規(guī)定，制定本規(guī)范”。

與此同時(shí)，很多學(xué)者從不同角度出發(fā)，對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制進(jìn)行詮釋。劉永澤、唐大鵬（2013）指出行政事業(yè)單位內(nèi)部控制是指由單位領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)，全體人員共同實(shí)施的，為實(shí)現(xiàn)單位控制目標(biāo)，通過制定一系列制度、實(shí)施相關(guān)措施和程序，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范和控制的動(dòng)態(tài)過程。劉玉廷（2016）從財(cái)政資金的來源和流向出發(fā)，認(rèn)為行政事業(yè)單位內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)采用上下級(jí)財(cái)政、財(cái)政與部門的“一體化”推進(jìn)的建設(shè)方案，單純建設(shè)財(cái)政本級(jí)的內(nèi)控或者針對(duì)某個(gè)行政事業(yè)單位的內(nèi)控建設(shè)都不是完整的。

從上述列舉文獻(xiàn)來看，大部分學(xué)者對(duì)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的涵義都是以《規(guī)范》中的涵義為基礎(chǔ)，再從不同的方面出發(fā)，對(duì)基礎(chǔ)涵義的擴(kuò)充和詳盡描述。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制就是為了滿足行政事業(yè)單位的特殊控制目標(biāo)，在行政事業(yè)單位特殊的組織性質(zhì)和結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上實(shí)施一系列的控制活動(dòng)，最終達(dá)到對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)防范和控制的效果。

2.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的控制目標(biāo)

《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》（2012）中指出的內(nèi)部控制的控制目標(biāo)是“合理保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效、財(cái)務(wù)信息真實(shí)完整，有效防范舞弊和預(yù)防腐敗，提高公共服務(wù)的效率和效果?！?/p>

大部分學(xué)者（劉永澤、唐大鵬，2013；田祥宇、王鵬等2013）對(duì)于單位內(nèi)部控制控制目標(biāo)的表述與《規(guī)范》中的目標(biāo)是基本一致的。宗文龍、魏紫等（2012）發(fā)現(xiàn)，多數(shù)調(diào)查對(duì)象認(rèn)為內(nèi)控目標(biāo)在于強(qiáng)化財(cái)務(wù)監(jiān)督、保證經(jīng)營(yíng)合法等“外生性”需求，而對(duì)于戰(zhàn)略、管理效率等“內(nèi)生性”需要的認(rèn)知度較低。

根據(jù)上述文獻(xiàn)資料可知，關(guān)于單位內(nèi)部控制目標(biāo)的認(rèn)識(shí)是基本一致的。但實(shí)證研究下的結(jié)論也表明，大部分行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員關(guān)于控制目標(biāo)的理解僅僅停留在合規(guī)性目標(biāo)上，對(duì)于提升效率和提高質(zhì)量等質(zhì)量型目標(biāo)要求認(rèn)識(shí)較淺，這也是我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的現(xiàn)狀。

（二）行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的具體建設(shè)

1.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的建設(shè)實(shí)施

《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》（2012）對(duì)于單位內(nèi)部控制的實(shí)施提出了四項(xiàng)原則性要求：全面性原則、重要性原則、制衡性原則、適應(yīng)性原則。具體工作包括梳理單位各類經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的業(yè)務(wù)流程，明確業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，系統(tǒng)分析經(jīng)濟(jì)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)，確定風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，選擇風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略。

劉永澤、唐大鵬（2013）認(rèn)為財(cái)政部門、審計(jì)部門和紀(jì)檢監(jiān)察部門應(yīng)當(dāng)承擔(dān)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)和實(shí)施的主要督導(dǎo)責(zé)任。宗文龍、魏紫等（2012）提出，內(nèi)部控制是全員參與的動(dòng)態(tài)過程，、內(nèi)控的建設(shè)需要加強(qiáng)職業(yè)道德建設(shè)、營(yíng)造誠(chéng)信的管理氛圍。同時(shí)，由于行政事業(yè)單位服務(wù)公眾的特殊屬性，要求必須實(shí)行信息公開，接受社會(huì)監(jiān)督，確保健康運(yùn)行。

綜上研究結(jié)果可以發(fā)現(xiàn)，在對(duì)于單位內(nèi)部控制的建設(shè)過程中，大部分學(xué)者強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制監(jiān)督機(jī)制的重要意義，不同學(xué)者從不同角度提出了對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)督，主要包括國(guó)家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)、財(cái)政部門、紀(jì)檢部門以及社會(huì)監(jiān)督等等。

2.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)

《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》（2012）指出單位應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況進(jìn)行自我評(píng)價(jià)；內(nèi)部審計(jì)部門或崗位應(yīng)當(dāng)定期或不定期檢查單位內(nèi)部控制；單位負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)指定專門部門或?qū)Ｈ素?fù)責(zé)對(duì)單位內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)并出具評(píng)價(jià)報(bào)告：國(guó)務(wù)院財(cái)政部門等應(yīng)當(dāng)對(duì)單位內(nèi)部控制的建立和實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查。

趙小剛（2016）提出信息化與內(nèi)控管理相結(jié)合，探索開發(fā)建立行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)軟件系統(tǒng)。一方面構(gòu)建評(píng)價(jià)指標(biāo)系，明確內(nèi)控檢查評(píng)價(jià)的內(nèi)容和方法；另一方面，延伸強(qiáng)化管理的觸角，查找內(nèi)控缺陷，以檢查評(píng)價(jià)促進(jìn)內(nèi)控建設(shè)完善。田祥宇、王鵬等（2013）提出我國(guó)單位內(nèi)部控制要突破傳統(tǒng)會(huì)計(jì)控制的局限，將評(píng)價(jià)和監(jiān)督的范圍擴(kuò)大到單位的組織層面與業(yè)務(wù)層面。

綜合上述研究結(jié)論可知，對(duì)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)是在COSO框架下內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的基礎(chǔ)上，結(jié)合行政事業(yè)單位自身的特殊性，進(jìn)行的單位內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)、內(nèi)部審計(jì)部門評(píng)價(jià)等內(nèi)部評(píng)價(jià).以及各級(jí)財(cái)政部門和審計(jì)部門對(duì)內(nèi)部控制的外部監(jiān)督和外部評(píng)價(jià)。

三、結(jié)論與總結(jié)

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的建設(shè)和實(shí)施，首先應(yīng)當(dāng)以《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》為基礎(chǔ)，其次在借鑒COSO框架下內(nèi)部控制相關(guān)理論以及企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的經(jīng)驗(yàn)之下，把握行政事業(yè)單位特殊的組織結(jié)構(gòu)和性質(zhì)職能，依據(jù)其特質(zhì)設(shè)計(jì)和建設(shè)適用高效的內(nèi)部控制體系。在行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的實(shí)施和評(píng)價(jià)過程中，要注意對(duì)于頂層決策的控制，在進(jìn)行自我約束自我監(jiān)督基礎(chǔ)上，充分利用國(guó)家審計(jì)、財(cái)政部門以及監(jiān)察部門等外部監(jiān)督機(jī)制，并設(shè)立單位內(nèi)控的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和評(píng)價(jià)機(jī)制，提高內(nèi)部控制的有效性和效率。