出版企業(yè)會(huì)計(jì)核算改進(jìn)探討

周俊哲

出版企業(yè)作為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中必須遵守《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企亞會(huì)計(jì)制度》的各項(xiàng)規(guī)定，但由于出版企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品不同于一般行業(yè)的特殊性質(zhì)，在會(huì)計(jì)核算中，稿費(fèi)、編輯費(fèi)、審稿費(fèi)、印刷費(fèi)、排版費(fèi)、編錄經(jīng)費(fèi)、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、加工商品、發(fā)出商品、在途商品、生產(chǎn)成本、碼洋核算、實(shí)洋核算等費(fèi)用、成本、收入的計(jì)量和確認(rèn)都有行業(yè)自身的特殊性，因此需要以《新聞出版業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》作為會(huì)計(jì)處理的基本方法，在遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的會(huì)計(jì)核算和一般原則的基本前提下，又具有量身定制出版行業(yè)科學(xué)性的特點(diǎn)，是對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的重要補(bǔ)充，兩者的結(jié)合才能作為出版企業(yè)會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)。只有把這兩者恰當(dāng)?shù)亟Y(jié)合起來(lái)，才能在財(cái)務(wù)工作中應(yīng)用自如，根據(jù)圖書出版行業(yè)圖書成本的特點(diǎn)，出版行業(yè)在日常核算中采用不同的會(huì)計(jì)處理方法，反映業(yè)務(wù)相關(guān)的財(cái)務(wù)信息，保證財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的公允和可比性。本文分析了出版企業(yè)生產(chǎn)銷售流程的業(yè)務(wù)模式特點(diǎn)，會(huì)計(jì)核算收入、成本、費(fèi)用、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等的確認(rèn)和計(jì)量特點(diǎn)，提出了在會(huì)計(jì)核算中成本核算、信息化支持等方面存在的一些問(wèn)題，并對(duì)所提出問(wèn)題采取相應(yīng)的具體改進(jìn)方案。

出版行業(yè) 收入確認(rèn)

成本核算 內(nèi)部控制 信息化

出版企業(yè)業(yè)務(wù)模式特點(diǎn)

（1）出版企業(yè)生產(chǎn)銷售流程特點(diǎn)

出版企業(yè)主要生產(chǎn)發(fā)行圖書、電子音像制品、新聞報(bào)紙、電子圖書等出版產(chǎn)品，其生產(chǎn)流程不同于其他生產(chǎn)制造業(yè)的投入產(chǎn)出流程，如流水作業(yè)生產(chǎn)線，圖書出版企業(yè)的生產(chǎn)主要是基于圖書創(chuàng)作作者的創(chuàng)作思維和圖書編輯的策劃，形成文字，凝結(jié)成出版產(chǎn)品的初稿，再經(jīng)過(guò)一些列編輯、審核、校對(duì)、報(bào)項(xiàng)、審批等流程，形成定稿，由出版部發(fā)印到印刷廠進(jìn)行印制加工，然后入庫(kù)形成出版產(chǎn)品。前期的個(gè)人智慧凝結(jié)過(guò)程占生產(chǎn)過(guò)程的大量生產(chǎn)時(shí)間，周期較長(zhǎng)，是圖書生產(chǎn)的重要環(huán)節(jié)，根據(jù)作者和出版企業(yè)簽訂的圖書出版合同約定稿酬或版稅支付金額產(chǎn)生的生產(chǎn)成本是圖書生產(chǎn)成本中的較大部分成本支出，在圖書發(fā)印和銷售環(huán)節(jié)也會(huì)有約定隨圖書發(fā)出圖書或銷售圖書冊(cè)數(shù)按比例增加成本的情況。印制環(huán)節(jié)相對(duì)程序化，流程化，相對(duì)簡(jiǎn)單，周期較短，根據(jù)印刷廠和出版企業(yè)簽訂合同約定的單位生產(chǎn)成本各項(xiàng)內(nèi)容，圖書生產(chǎn)加工過(guò)程所需的材料成本（紙張）、印刷費(fèi)、裝訂費(fèi)、排版費(fèi)、封面設(shè)計(jì)費(fèi)等生產(chǎn)成本占圖書生產(chǎn)成本的主要部分。生產(chǎn)完成的圖書經(jīng)過(guò)庫(kù)房人員驗(yàn)收盤點(diǎn)入庫(kù)，形成庫(kù)存商品。

出版企業(yè)的銷售通常采取書店等圖書批銷、零售商代銷的方式，先將圖書發(fā)給各代銷商，根據(jù)出版企業(yè)和不同代銷商約定的在途賬期和在途限額進(jìn)行圖書銷售對(duì)賬和結(jié)算，在在途賬期內(nèi)，根據(jù)代銷商圖書銷售情況進(jìn)行不同的處理，銷路不好的滯銷圖書、殘損無(wú)法銷售的圖書退回出版企業(yè)。出版企業(yè)圖書銷售業(yè)務(wù)員根據(jù)與代銷商的對(duì)賬清單和銷售回款金額，匯總各代銷商情況，與本企業(yè)財(cái)務(wù)人員進(jìn)行對(duì)賬、銷賬，財(cái)務(wù)人員進(jìn)行相應(yīng)的財(cái)務(wù)核算和財(cái)務(wù)分析。

出版企業(yè)通常采取代銷的方式，不同于傳統(tǒng)方式的代銷，是出版行業(yè)的業(yè)務(wù)部門主動(dòng)將新出版的圖書發(fā)貨給各大銷售商，也就是俗稱的“鋪書”，先把書鋪到市場(chǎng)上，通過(guò)各種海報(bào)、廣告宣傳來(lái)實(shí)現(xiàn)銷售商的銷售，然后根據(jù)信用賬期進(jìn)行對(duì)賬和結(jié)算。目前，出版企業(yè)的在途賬款賬期較長(zhǎng)，通常約定一年，但是有些提書單1年以上甚至更久，清理不及時(shí)，周轉(zhuǎn)速度慢，周轉(zhuǎn)周期長(zhǎng)，財(cái)務(wù)指標(biāo)不容樂(lè)觀，不利于企業(yè)的良性發(fā)展。在途賬款和應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率的提高在于業(yè)務(wù)員的工作能力和出版企業(yè)的約束政策和激勵(lì)措施，促使業(yè)務(wù)員定期對(duì)賬，及時(shí)催收賬款，增加企業(yè)經(jīng)濟(jì)收益。

（2）出版企業(yè)產(chǎn)品特點(diǎn)

出版企業(yè)產(chǎn)品作為知識(shí)和智慧的傳播媒介和載體，也是個(gè)人創(chuàng)作靈感和知識(shí)積累的思想精華和智慧結(jié)晶，由感性的思維信號(hào)轉(zhuǎn)化為理性的知識(shí)和思想輸出。出版企業(yè)產(chǎn)品也就是出版物，具有很強(qiáng)的時(shí)效性，是一個(gè)時(shí)代和階段的知識(shí)和思維導(dǎo)向的產(chǎn)物。出版物既具有一般物質(zhì)商品的價(jià)值屬性，又具有精神產(chǎn)品的特殊屬性，綜合了兩者的特點(diǎn)，體現(xiàn)了出版物與眾不同的價(jià)值所在。其生產(chǎn)輸出過(guò)程不確定生產(chǎn)周期，從擬定方向到交稿和反復(fù)修改不能明確具體的產(chǎn)出時(shí)間，其經(jīng)濟(jì)價(jià)值、社會(huì)效益和社會(huì)反響，根據(jù)產(chǎn)品、作者等的不同產(chǎn)生不同效益，有些經(jīng)久不衰，重印數(shù)版，有些雖同樣花費(fèi)作者心血無(wú)數(shù)，但反響平平，出版一次便從此銷聲匿跡，有些工具性、考試類圖書，時(shí)效性更強(qiáng)，只有一季的收益期，跨年度就要繼續(xù)翻新再版再改，追隨市場(chǎng)效應(yīng)。正由于消費(fèi)者的精神需求和知識(shí)渴求，出版行業(yè)才得以源源不斷的產(chǎn)出新的出版物，重印舊的出版物，開拓新的產(chǎn)品市場(chǎng)，增強(qiáng)不同產(chǎn)品的本身質(zhì)量和適用范圍，使出版企業(yè)能夠良性循環(huán)和持續(xù)發(fā)展。

出版企業(yè)會(huì)計(jì)核算特點(diǎn)

出版企業(yè)的收入成本費(fèi)用確認(rèn)具有自身的特殊屬性，其收入成本費(fèi)用等科目的確認(rèn)與計(jì)量時(shí)點(diǎn)不同于其他行業(yè)，會(huì)計(jì)核算方法也存在一定區(qū)別。

（1）收入確認(rèn)與計(jì)量

出版企業(yè)的收入確認(rèn)是對(duì)圖書、音像制品等出版產(chǎn)品的銷售收入核算，通過(guò)產(chǎn)品的銷售換取貨幣資產(chǎn)或其他生產(chǎn)所需工具來(lái)獲取經(jīng)濟(jì)效益，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品價(jià)值，增加產(chǎn)品知名度，從而產(chǎn)生深遠(yuǎn)的社會(huì)效益。而且通過(guò)銷售環(huán)節(jié)來(lái)促進(jìn)出版產(chǎn)品的產(chǎn)出和再印、再版，循環(huán)往復(fù)，持續(xù)獲得企業(yè)的經(jīng)濟(jì)來(lái)源和經(jīng)濟(jì)效益。出版企業(yè)通過(guò)銷售來(lái)提高存貨的周轉(zhuǎn)率，縮短周轉(zhuǎn)周期，及時(shí)收回應(yīng)收賬款補(bǔ)給生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需的其他材料、工具、人工成本和費(fèi)用損耗。

出版企業(yè)會(huì)計(jì)核算具有如下特點(diǎn)：

1.主營(yíng)業(yè)務(wù)收入核算

自主策劃的圖書要靠大量的市場(chǎng)營(yíng)銷和宣傳取得相應(yīng)的成效，銷售情況不確定，新書通常會(huì)迅速由各渠道業(yè)務(wù)員鋪到各大圖書零售書店和各銷售商，在ERP系統(tǒng)中開出發(fā)書單，成為在途產(chǎn)品，但是這一環(huán)節(jié)不能確保今后能夠?qū)崿F(xiàn)收入，也不能確認(rèn)應(yīng)收，要等到業(yè)務(wù)員跟購(gòu)買方對(duì)賬確定，申請(qǐng)開票準(zhǔn)備結(jié)賬或者直接回款開具發(fā)票，才能確認(rèn)收入，借記“應(yīng)收賬款”或者“銀行存款”貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、“應(yīng)交稅金—增值稅一銷項(xiàng)稅”。企業(yè)應(yīng)根據(jù)客戶情況設(shè)置相應(yīng)的在途賬期和在途限額，大客戶的在途賬期和在途限額相對(duì)較長(zhǎng)，或者提供相應(yīng)的抵押和擔(dān)保，也有小客戶的現(xiàn)金交易和銷售情況，風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)較小，但是業(yè)務(wù)量不大。

由于某些期刊類或?qū)崟r(shí)條款類圖書有一定的時(shí)效性，如某年的注冊(cè)會(huì)計(jì)師輔導(dǎo)書，某年頒布的法條在發(fā)布后又出現(xiàn)修改，各種不斷更新的準(zhǔn)則等等，發(fā)出圖書超過(guò)一定時(shí)間，就不再具有市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力和市場(chǎng)購(gòu)買力，經(jīng)銷商銷售狀況不好，又到了結(jié)賬期限或達(dá)到在途限額上限，經(jīng)銷商就會(huì)要求退書，將已銷售部分圖書對(duì)賬結(jié)賬。這類圖書退回倉(cāng)庫(kù)，極少數(shù)可以進(jìn)行低折扣二次銷售，大多數(shù)形同廢紙，無(wú)法進(jìn)行二次銷售或者不再具有經(jīng)濟(jì)價(jià)值，但是遠(yuǎn)途圖書退回需要支付運(yùn)輸成本，所以有些圖書就會(huì)由業(yè)務(wù)員和相關(guān)監(jiān)督人員到達(dá)現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)銷毀，具體圖書報(bào)廢根據(jù)稅務(wù)局有相關(guān)規(guī)定，也不是都能報(bào)廢，要區(qū)別出版年限和相應(yīng)情況不同對(duì)待?；谶@種情況，圖書的市場(chǎng)調(diào)研、策劃和業(yè)務(wù)給不同購(gòu)買方指定的在途限額和在途期限非常重要，針對(duì)不同的客戶群體和地區(qū)應(yīng)區(qū)別對(duì)待，降低圖書的退貨率和報(bào)廢圖書數(shù)量，確保圖書實(shí)現(xiàn)銷售，實(shí)現(xiàn)相應(yīng)的利潤(rùn)。

此外，在圖書銷售應(yīng)確認(rèn)收入之前收到的貨幣資金，如出版資助，包銷書款等，可能發(fā)生時(shí)圖書尚未出版或尚未實(shí)現(xiàn)銷售，則不能確認(rèn)收入人賬，而應(yīng)計(jì)人“預(yù)收賬款”科目，待真正實(shí)現(xiàn)銷售時(shí)再確認(rèn)為“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目人賬。

2.增值稅核算

我國(guó)對(duì)出版企業(yè)稅收施行優(yōu)惠政策，由普通商品稅率17%優(yōu)惠到13%，2018年重新調(diào)整后，現(xiàn)行稅率為11%。一般納稅人可以相應(yīng)抵扣生產(chǎn)產(chǎn)品成本、購(gòu)買固定資產(chǎn)等生產(chǎn)工具的支出的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。而且，現(xiàn)有政策對(duì)出版行業(yè)的增值稅施行先征后退的增值稅優(yōu)惠政策，可退稅和非可退稅的出版產(chǎn)品能夠分別進(jìn)行收入核算的，區(qū)分開可退稅主營(yíng)業(yè)務(wù)收入進(jìn)行增值稅退稅，混合銷售，不能區(qū)分可退稅和非可退稅出版產(chǎn)品的不能進(jìn)行增值稅退稅。因此，基于此項(xiàng)增值稅優(yōu)惠政策，出版企業(yè)應(yīng)盡量區(qū)分出版產(chǎn)品銷售業(yè)務(wù)的可退稅和非可退稅業(yè)務(wù)，進(jìn)行分別核算，避免造成不可退稅的增值稅退稅損失，充分享受增值稅退稅優(yōu)惠政策。

（2）成本核算的特點(diǎn)

圖書的生產(chǎn)碼洋也就是圖書的標(biāo)印價(jià)格乘以冊(cè)數(shù)是企業(yè)生產(chǎn)狀況的一項(xiàng)重要指標(biāo)。通過(guò)成本各項(xiàng)發(fā)生項(xiàng)目和生產(chǎn)碼洋的比值來(lái)判斷企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)指標(biāo)和經(jīng)營(yíng)成果。圖書從策劃到發(fā)印、出版，需要一定的周期，合同的簽訂根據(jù)不同的編輯和作者存在不同，策劃的圖書有些最終能夠通過(guò)審核成功發(fā)表出版，有些圖書的預(yù)案不能通過(guò)，或者稿子已出未能通過(guò)三審，沒(méi)能出版。圖書成本核算工作量較大。圖書成本分為圖書的直接成本和間接成本。直接成本主要包括：材料、印裝費(fèi)、稿酬、審稿費(fèi)、校對(duì)費(fèi)等。這些直接成本通常在圖書出版后發(fā)生，編輯部門、出版部門提交相應(yīng)的單據(jù)，通過(guò)審核后支付人賬。開具增值稅專用發(fā)票的成本，借計(jì)“圖書生產(chǎn)成本”相應(yīng)科目、“應(yīng)交稅金—增值稅一進(jìn)項(xiàng)稅”，貸記“銀行存款”或“應(yīng)付賬款”，稿酬、審稿費(fèi)、編校費(fèi)等支付給作者和個(gè)人的成本，借記“圖書生產(chǎn)成本”相應(yīng)科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)交稅金一應(yīng)交個(gè)人所得稅”。通常沒(méi)有在產(chǎn)品，直接都進(jìn)入產(chǎn)成品，但是會(huì)出現(xiàn)圖書已銷售，但是圖書成本項(xiàng)不齊全的情況，導(dǎo)致圖書主營(yíng)業(yè)務(wù)成本偏低的情況。間接成本包括：圖書生產(chǎn)部門編輯產(chǎn)生的薪酬、福利費(fèi)、差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)等，通過(guò)定期分配的方式分配到每本圖書的生產(chǎn)成本中。

出版企業(yè)會(huì)計(jì)核算存在的問(wèn)題

（1）成本核算工作重視程度不夠

出版社成本核算相對(duì)滯后，缺少企業(yè)內(nèi)部控制制度，企業(yè)對(duì)財(cái)務(wù)成本核算重視程度不夠，工作量大，錄人工作繁重，成本系統(tǒng)通常由財(cái)務(wù)系統(tǒng)錄入人員一人完成，審核環(huán)節(jié)相對(duì)缺失，對(duì)成本的整體監(jiān)控缺乏管理，只停留在基礎(chǔ)核算階段，缺少對(duì)財(cái)務(wù)管理的成本梳理和意識(shí)形態(tài)改變。

（2）成本核算方法不利于成本實(shí)際情況的真實(shí)反映

出版社財(cái)務(wù)成本通常采用的實(shí)際生產(chǎn)成本發(fā)生法，加之各部門成本結(jié)算提交遲緩且需要審批流程較慢，成本發(fā)生相對(duì)滯后與圖書入庫(kù)，致使當(dāng)期發(fā)生成本通常為以前期間出版圖書的成本，與實(shí)際情況不匹配，實(shí)際圖書入庫(kù)成本與會(huì)計(jì)期間的真實(shí)發(fā)生成本不一致，不能真實(shí)反映財(cái)務(wù)成本的狀況。

（3）信息化程度相對(duì)落后

出版行業(yè)相對(duì)單一，相比于工業(yè)和商業(yè)企業(yè)信息化程差，ERP系統(tǒng)應(yīng)用不多，不同環(huán)節(jié)銜接不上，導(dǎo)致同樣的工作需要不同部門的人員在不同端口錄入，降低了工作的一致性和準(zhǔn)確度，降低了工作效率，流程不通暢。

出版企業(yè)會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)建議

（1）完善出版企業(yè)內(nèi)部控制制度

企業(yè)的內(nèi)部控制制度至關(guān)重要，由于企業(yè)缺乏有效的內(nèi)部控制機(jī)制，導(dǎo)致企業(yè)的會(huì)計(jì)控制和財(cái)務(wù)核算相對(duì)落后于其他行業(yè)水平?，F(xiàn)代出版企業(yè)應(yīng)不斷學(xué)習(xí)先進(jìn)企業(yè)的內(nèi)部控制機(jī)制，完善企業(yè)自身的內(nèi)部控制制度，提高自身的核心競(jìng)爭(zhēng)能力，及時(shí)發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)流程和財(cái)務(wù)核算過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)漏洞，確保財(cái)務(wù)核算的真實(shí)性、完整性。有效的內(nèi)部控制制度才能使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度得以遵照?qǐng)?zhí)行。同時(shí)，加強(qiáng)相關(guān)人員對(duì)內(nèi)部控制的正確認(rèn)識(shí)，端正態(tài)度，樹立良好的職業(yè)道德觀念，提高職業(yè)素養(yǎng)，對(duì)財(cái)務(wù)管理進(jìn)行有效的控制，提高企業(yè)的整體管理水平，保障企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益的持續(xù)增長(zhǎng)。

（2）完善成本核算方法向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型

將實(shí)際成本法和預(yù)計(jì)成本法相結(jié)合，解決生產(chǎn)成本滯后的問(wèn)題。圖書生產(chǎn)成本相對(duì)較穩(wěn)定，可以引入應(yīng)計(jì)成本法，根據(jù)圖書合同和圖書基本信息預(yù)測(cè)圖書較大比例的稿酬、材印裝成本，有利于已發(fā)圖書的成本結(jié)轉(zhuǎn)完整性和真實(shí)性，預(yù)計(jì)成本和結(jié)算成本差距不大，在實(shí)際發(fā)生時(shí)進(jìn)行調(diào)整，提高了成本核算的準(zhǔn)確度，有利于財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)反映。對(duì)入庫(kù)圖書成本進(jìn)行系統(tǒng)監(jiān)控，發(fā)現(xiàn)異常及時(shí)查找原因，督促各成本發(fā)生部門錄入成本相關(guān)信息，對(duì)成本情況進(jìn)行全面分析，逐步從核算會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型。

（3）加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員學(xué)習(xí)吸收新的核算理念

不斷加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的后續(xù)教育學(xué)習(xí)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則培訓(xùn)，學(xué)習(xí)新的財(cái)務(wù)理念和管理意識(shí)，增強(qiáng)財(cái)務(wù)人員綜合素質(zhì)，加強(qiáng)整體把控觀念，加強(qiáng)審核管理，開源節(jié)流，增強(qiáng)財(cái)務(wù)核算的時(shí)效性和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的可比對(duì)型，將財(cái)務(wù)核算向科學(xué)化、系統(tǒng)化發(fā)展。

（4）加快信息化進(jìn)程

加強(qiáng)系統(tǒng)的信息化進(jìn)程，減少人工重復(fù)錄入環(huán)節(jié)，增強(qiáng)系統(tǒng)智能監(jiān)控水平，合理有效的開展編務(wù)、印發(fā)排版、圖書銷售、成本錄入、系統(tǒng)審核、財(cái)務(wù)核算等工作，疏通整體工作流程。通過(guò)系統(tǒng)控制和預(yù)警，有效的完成企業(yè)內(nèi)部控制制度的實(shí)施，由系統(tǒng)完成預(yù)計(jì)成本的計(jì)算和數(shù)據(jù)遷移，提高勞動(dòng)生產(chǎn)率，將更多精力運(yùn)用到企業(yè)的創(chuàng)新和挖掘潛力上，增強(qiáng)企業(yè)的行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力。

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