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    對收益概念的認(rèn)識(shí)及概念對會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的影響

    2018-05-14 08:55:47吳權(quán)達(dá)
    財(cái)訊 2018年1期
    關(guān)鍵詞:經(jīng)濟(jì)收益損益公允

    吳權(quán)達(dá)

    收益公允價(jià)值

    收益的概念經(jīng)歷多年的變化,從最初的不成熟到現(xiàn)在的逐漸成熟,從最初的經(jīng)濟(jì)收益與會(huì)計(jì)收益差異較大到現(xiàn)在全面收益觀念的推廣,其對于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展有著很深的影響。

    所羅門斯在公式中列示了會(huì)計(jì)收益與經(jīng)濟(jì)收益的關(guān)系:會(huì)計(jì)收益+未實(shí)現(xiàn)的有形資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)(已扣除折舊和存貨降價(jià))-當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的前期未確認(rèn)的有形資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)+無形資產(chǎn)的價(jià)值變動(dòng)一經(jīng)濟(jì)收益

    經(jīng)濟(jì)學(xué)收益概念是會(huì)計(jì)學(xué)收益概念的理論基礎(chǔ)。按經(jīng)濟(jì)學(xué)者關(guān)于收益本質(zhì)的觀點(diǎn),收益(利潤)要素與業(yè)主權(quán)益要素、資產(chǎn)要素、負(fù)債要素的結(jié)構(gòu)模式為:收益一期末業(yè)主權(quán)益一期初業(yè)主權(quán)益+期內(nèi)業(yè)主派得期內(nèi)業(yè)主投入。由于期末一期初業(yè)主權(quán)益(凈資產(chǎn))實(shí)際上是資產(chǎn)一負(fù)債期初至期末的變動(dòng)結(jié)果,因此:收益一期內(nèi)資產(chǎn)變動(dòng)一期內(nèi)負(fù)債變動(dòng)+期內(nèi)業(yè)主派得一期內(nèi)業(yè)主投入。

    而在會(huì)計(jì)中存在與收益相關(guān)的幾個(gè)基本的概念:收益、損益、收入、利潤、利得。

    收益是企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi),除業(yè)主投資以外的經(jīng)濟(jì)利益的增加。收益包括收入和利得。收入是指企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)由日常經(jīng)營活動(dòng)所產(chǎn)生的收益,利得則包括非日常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所產(chǎn)生的符合收益概念的其他項(xiàng)目,而利潤是收益在中國的一種表達(dá),是收入減去費(fèi)用后的凈值,是凈收益。

    依據(jù)會(huì)計(jì)學(xué)者的收益本質(zhì)觀點(diǎn),收益要素與收入要素、費(fèi)用要素之間的結(jié)構(gòu)模式為:

    收益(利潤)=收入一費(fèi)用

    實(shí)際上,這種結(jié)構(gòu)模式的存在主要是側(cè)重于收益(利潤)計(jì)算,而且問題還在于并不是所有的費(fèi)用都計(jì)人當(dāng)期收益,損益性費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益,而成本性費(fèi)用則轉(zhuǎn)化為資產(chǎn)。上述結(jié)構(gòu)模式的準(zhǔn)確表達(dá)應(yīng)當(dāng)是:收益(利潤)一收入一費(fèi)用(損益性)。

    對比上述兩種收益觀點(diǎn),可以了解到二者之間的差異:會(huì)計(jì)收益強(qiáng)調(diào)已實(shí)現(xiàn)收益,經(jīng)濟(jì)收益則著眼于全部收益;會(huì)計(jì)收益基于歷史成本計(jì)量,經(jīng)濟(jì)收益則取決于現(xiàn)時(shí)價(jià)值;會(huì)計(jì)收益力求財(cái)務(wù)資本保全,而經(jīng)濟(jì)收益則重視實(shí)物資本保全。

    通過發(fā)展,現(xiàn)在會(huì)計(jì)收益正在打破傳統(tǒng)收益觀,而向著推廣全面受益觀的道路前進(jìn)。相比較而言,全面收益觀在傳統(tǒng)收益觀的基礎(chǔ)上,更加注重于經(jīng)濟(jì)收益理論的結(jié)合,從而力求會(huì)計(jì)收益能夠有更強(qiáng)的相關(guān)性。

    在2014年新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,單獨(dú)列示了第39號(hào)公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則,從而將公允價(jià)值計(jì)量的地位提升到了一個(gè)新的層面。在全面收益觀中,基于公允價(jià)值計(jì)量是其成本計(jì)量屬性的重要特點(diǎn)。但是我認(rèn)為雖然提高了財(cái)務(wù)信息的相關(guān)性,公允價(jià)值計(jì)量方法的應(yīng)用會(huì)同時(shí)造成信息可靠性下降。下面舉幾個(gè)例子來說明。

    (1)在第12號(hào)債務(wù)重組準(zhǔn)則中規(guī)定,“以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額,計(jì)入當(dāng)期損益”,而“債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價(jià)值入賬,重組債券賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益”。那么作為債務(wù)人的上市公司在進(jìn)行債務(wù)重組時(shí),獲得的重組正的差額將直接計(jì)入當(dāng)期收益,從而影響利潤和每股收益。

    (2)在第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則中,可供出售金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價(jià)值計(jì)量,公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)人其他綜合收益。而在實(shí)務(wù)中,持有上市公司股票并劃分為可供出售金融資產(chǎn)的,該金融工具價(jià)格上升會(huì)導(dǎo)致凈資產(chǎn)的增加,從而使得自身每股凈資產(chǎn)上升,從而會(huì)帶動(dòng)自身股價(jià)上漲。從而產(chǎn)生投資金融類資產(chǎn)一投資收益增加一影響凈利潤的現(xiàn)象。

    通過上述兩個(gè)例子可以看出,在現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下,公司損益計(jì)量范圍已發(fā)生很大變化,投資者在使用會(huì)計(jì)信息時(shí),僅關(guān)注盈利的多少是不夠的,更應(yīng)該關(guān)注盈利的內(nèi)在質(zhì)量,因?yàn)椴煌瑏碓春皖愋偷睦麧櫼膊幌嗤械氖菍?shí)際獲得的利潤,如收到貨款的產(chǎn)品銷售利潤,有的只是賬面的數(shù)字,如豁免債務(wù)帶來的重組收益;有的屬于持續(xù)性利潤,如主營業(yè)務(wù)產(chǎn)生的利潤,在未來仍然可以持續(xù)賺取,有的卻屬于非持續(xù)的利潤,如一次性補(bǔ)貼收入。

    因此,全面收益觀的推行固然有著自身重要的意義,但是必須在做好公允價(jià)值計(jì)量及信息披露上下大功夫,防止通過公允價(jià)值來惡意操縱市場。

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