行政事業(yè)單位內(nèi)部控制發(fā)展趨勢(shì)的探討
——基于《2017年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告》的變化分析

倪小平 湯風(fēng)琴

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告制度是近年來(lái)財(cái)政部推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)控管理工作的重要手段，本文基于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制第三方專業(yè)機(jī)構(gòu)的視角，期望通過(guò)分析2017年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告的內(nèi)容變化，進(jìn)而窺視我國(guó)當(dāng)前及未來(lái)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制發(fā)展的新趨勢(shì)，供內(nèi)控工作者及關(guān)注者參考。

一、2017年行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告的內(nèi)容變化

根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于全面推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見(jiàn)》（財(cái)會(huì)〔2015〕24號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“《指導(dǎo)意見(jiàn)》”）和《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告管理制度（試行）》（財(cái)會(huì)〔2017〕1號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“《報(bào)告制度》”）的有關(guān)要求，2017年是財(cái)政部組織全國(guó)各行政事業(yè)單位編報(bào)內(nèi)部控制報(bào)告的第2年，相比于2016年度的內(nèi)部控制報(bào)告，在遵循報(bào)告內(nèi)容適度延續(xù)的基礎(chǔ)上，更多體現(xiàn)了順應(yīng)全國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)控工作新進(jìn)展的適應(yīng)性特點(diǎn)。

從具體內(nèi)容上分析，2017年內(nèi)控報(bào)告主要圍繞“組織部署、內(nèi)控建設(shè)、內(nèi)控實(shí)施、內(nèi)控信息化”四個(gè)方面設(shè)計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)，具有“完善基本指標(biāo)、細(xì)化控制環(huán)節(jié)、量化內(nèi)控執(zhí)行”的三大特征。

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告內(nèi)容的具體變化如表1所示。

地區(qū)（部門）內(nèi)部控制報(bào)告內(nèi)容的具體變化如表2所示。

二、我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制工作的發(fā)展趨勢(shì)

通過(guò)2017年度行政事業(yè)單位內(nèi)控報(bào)告變化情況的分析，可以得出我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制工作的以下兩個(gè)發(fā)展趨勢(shì)。

完善各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)部管理制度并梳理業(yè)務(wù)流程，是過(guò)去幾年大部分行政事業(yè)單位開展內(nèi)控建設(shè)工作所采取的主要方式。但面對(duì)當(dāng)前內(nèi)控工作從“有沒(méi)有”向“好不好”轉(zhuǎn)變的新要求，單純對(duì)業(yè)務(wù)在制度和流程上進(jìn)行梳理優(yōu)化的方式，已無(wú)法有效保障并提升內(nèi)控執(zhí)行力，特別是針對(duì)那些規(guī)模較大、業(yè)務(wù)復(fù)雜、事項(xiàng)分類管控精細(xì)的單位，內(nèi)控工作推進(jìn)越深入，內(nèi)部管理效率反而越“低下”。此時(shí)，內(nèi)控建設(shè)重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)由“業(yè)務(wù)梳理”拓展到“系統(tǒng)構(gòu)建”。

（一）“以報(bào)促建”的行政事業(yè)單位內(nèi)控管理新思路基本形成

財(cái)政部在2017年以前的行政事業(yè)單位內(nèi)控管理思路，可以簡(jiǎn)要概括為“以評(píng)促建”，即通過(guò)印發(fā)《財(cái)政部關(guān)于開展行政事業(yè)單位內(nèi)部控制基礎(chǔ)性評(píng)價(jià)工作的通知》（財(cái)會(huì)〔2016〕11號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“《基礎(chǔ)性評(píng)價(jià)通知》”），指導(dǎo)和推動(dòng)行政事業(yè)單位積極開展本單位的內(nèi)部控制建設(shè)工作。正如財(cái)政部會(huì)計(jì)司有關(guān)負(fù)責(zé)人就《基礎(chǔ)性評(píng)價(jià)通知》答記者問(wèn)中所述，“有別于持續(xù)性的年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，基礎(chǔ)性評(píng)價(jià)指標(biāo)體系主要定位于為尚未開展內(nèi)部控制建設(shè)或仍處在建設(shè)初期的單位對(duì)其內(nèi)部控制基礎(chǔ)現(xiàn)狀進(jìn)行首次評(píng)價(jià)提供參考和指導(dǎo)?！奔热皇恰坝袆e于持續(xù)性的年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)”，且主要針對(duì)“首次評(píng)價(jià)提供參考和指導(dǎo)”，則意味著自2017年開始需要探索新的行政事業(yè)單位內(nèi)控管理新思路。

隨著《報(bào)告制度》和《關(guān)于開展2016年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告編報(bào)工作的通知》（財(cái)會(huì)函〔2017〕3號(hào)）的印發(fā)，財(cái)政部開始采用“以報(bào)促建”的行政事業(yè)單位內(nèi)控管理新思路。但由于2016年度存在首次開展行政事業(yè)單位內(nèi)控年度評(píng)價(jià)、部分省市內(nèi)控工作推進(jìn)緩慢、全國(guó)各地內(nèi)控實(shí)施水平參差不齊等客觀情況，因此，可以將《2016年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告》理解為內(nèi)控監(jiān)管思路自“以評(píng)促建”向“以報(bào)促建”轉(zhuǎn)變的一個(gè)過(guò)渡。

財(cái)政部于2017年底印發(fā)了《關(guān)于開展2017年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告編報(bào)工作的通知》（財(cái)會(huì)函〔2017〕15號(hào)），正如本文上述分析，其報(bào)告內(nèi)容相比2016年度發(fā)生了較大變化。這種變化是與我國(guó)2017年度行政事業(yè)單位內(nèi)控工作新局面、內(nèi)控形勢(shì)新發(fā)展相適應(yīng)的，同時(shí)也是對(duì)《2016年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告》內(nèi)容的一次“常規(guī)化”修正?？梢詫ⅰ?017年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告》理解為“以報(bào)促建”內(nèi)控管理新思路基本成型的一個(gè)標(biāo)志。

在財(cái)政部“以報(bào)促建”內(nèi)控管理新思路的指導(dǎo)下，內(nèi)部控制報(bào)告的目的不是為了“報(bào)告”而報(bào)告，而是通過(guò)內(nèi)部控制報(bào)告的方式指導(dǎo)和推動(dòng)行政事業(yè)單位持續(xù)、深入地開展內(nèi)部控制工作。因此，未來(lái)我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告編報(bào)工作將會(huì)呈現(xiàn)以下三項(xiàng)特征：

1.更加注重內(nèi)控報(bào)告的分析應(yīng)用。既然不是為了“報(bào)告”而報(bào)告，內(nèi)部控制報(bào)告就應(yīng)當(dāng)發(fā)揮“工具”和“手段”的作用，如何基于內(nèi)部控制報(bào)告的分析應(yīng)用則必然成為每年落實(shí)《報(bào)告制度》的價(jià)值所在?？紤]到目前內(nèi)部控制報(bào)告的相關(guān)數(shù)據(jù)集中掌握在各級(jí)財(cái)政部門，因此，各級(jí)財(cái)政部門今后將會(huì)結(jié)合自身的管理需求，從不同角度形成所轄區(qū)域內(nèi)部控制年度分析報(bào)告，并在一定范圍內(nèi)予以公開公示。

2.更加強(qiáng)調(diào)內(nèi)控報(bào)告的數(shù)據(jù)真實(shí)。內(nèi)部控制報(bào)告的目的是為了分析應(yīng)用，則數(shù)據(jù)真實(shí)性將是內(nèi)部控制報(bào)告編報(bào)工作的核心要求，同時(shí)也是各行政事業(yè)單位在填報(bào)內(nèi)部控制報(bào)告時(shí)需要優(yōu)先遵循的填報(bào)原則。因此，如何確保內(nèi)部控制報(bào)告數(shù)據(jù)的真實(shí)性，將是各級(jí)財(cái)政部門和各行政事業(yè)單位今后開展內(nèi)控管理工作的一項(xiàng)重要內(nèi)容。

3.更加依賴內(nèi)控報(bào)告的評(píng)價(jià)檢查?！秷?bào)告制度》中明確“內(nèi)部控制報(bào)告，是指行政事業(yè)單位在年度終了，結(jié)合本單位實(shí)際情況，依據(jù)《指導(dǎo)意見(jiàn)》和《單位內(nèi)部控制規(guī)范》，按照本制度規(guī)定編制的能夠綜合反映本單位內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況的總結(jié)性文件?！薄秵挝粌?nèi)部控制規(guī)范》中明確“單位應(yīng)當(dāng)建立健全內(nèi)部監(jiān)督制度，明確各相關(guān)部門或崗位在內(nèi)部監(jiān)督中的職責(zé)權(quán)限，規(guī)定內(nèi)部監(jiān)督的程序和要求，對(duì)內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)督檢查和自我評(píng)價(jià)。內(nèi)部監(jiān)督應(yīng)當(dāng)與內(nèi)部控制的建立和實(shí)施保持相對(duì)獨(dú)立。單位負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)指定專門部門或?qū)Ｈ素?fù)責(zé)對(duì)單位內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)并出具單位內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告”。由此可見(jiàn)，各單位基于全年內(nèi)控實(shí)施情況并由相對(duì)獨(dú)立的部門或人員開展內(nèi)控有效性評(píng)價(jià)工作，既是一項(xiàng)制度安排，也是確保內(nèi)控報(bào)告數(shù)據(jù)真實(shí)性的內(nèi)在要求。因此，內(nèi)部控制年度有效性評(píng)價(jià)工作將會(huì)成為各單位內(nèi)控管理工作的重要內(nèi)容和常規(guī)內(nèi)容，同時(shí)也會(huì)成為各地區(qū)、各部門評(píng)估本地區(qū)（部門）所屬單位內(nèi)部控制編報(bào)質(zhì)量的重要依據(jù)。

與此同時(shí)，“以報(bào)促建”的內(nèi)控管理新思路也并非趨于成熟，估計(jì)未來(lái)幾年會(huì)在以下兩個(gè)方面出現(xiàn)相應(yīng)的改善舉措：

1.無(wú)論是內(nèi)部控制報(bào)告的內(nèi)容要素，還是內(nèi)部控制報(bào)告的評(píng)分權(quán)重，今后都會(huì)隨著我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制工作的持續(xù)推進(jìn)，不斷作出適應(yīng)性的調(diào)整。

2.隨著內(nèi)部控制報(bào)告編報(bào)工作逐漸步入常規(guī)，且對(duì)報(bào)告數(shù)據(jù)分析應(yīng)用的要求越來(lái)越高，行政事業(yè)單位內(nèi)控填報(bào)軟件將會(huì)朝著大數(shù)據(jù)、平臺(tái)化、輕量化、易操作的方向發(fā)展。

表1 行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告變化內(nèi)容

表2 地區(qū) （部門） 內(nèi)部控制報(bào)告變化內(nèi)容

（二）“由淺及深”的行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)新階段即將開啟

我國(guó)的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建設(shè)工作，自財(cái)政部2012年底印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（財(cái)會(huì)〔2012〕21號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“《單位內(nèi)部控制規(guī)范》”）以來(lái)，《單位內(nèi)部控制規(guī)范》運(yùn)行了五年歷程。隨著“以報(bào)促建”內(nèi)控管理新思路的基本成型，我國(guó)的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建設(shè)工作也將迎來(lái)“由淺及深”的發(fā)展新階段，并將體現(xiàn)出以下四個(gè)方面的拓展變化：

1.內(nèi)控工作定位由“合規(guī)管控”拓展到“權(quán)力制約”。黨的十八屆四中全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問(wèn)題的決定》明確提出：“對(duì)財(cái)政資金分配使用、國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)管、政府投資、政府采購(gòu)、公共資源轉(zhuǎn)讓、公共工程建設(shè)等權(quán)力集中的部門和崗位實(shí)行分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級(jí)授權(quán)，定期輪崗，強(qiáng)化內(nèi)部流程控制，防止權(quán)力濫用”，這既為行政事業(yè)單位加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)指明了方向，也為內(nèi)控主管部門推動(dòng)本地區(qū)（部門）的內(nèi)控工作確定了新的目標(biāo)定位?！吨笇?dǎo)意見(jiàn)》明確了內(nèi)控工作的主要內(nèi)容之一，即“加強(qiáng)內(nèi)部權(quán)力制衡，規(guī)范內(nèi)部權(quán)力運(yùn)行?！边@幾年我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)工作已在制度完善和流程梳理層面取得了階段性成果，未來(lái)幾年需要結(jié)合當(dāng)前“全面依法治國(guó)”、“深化黨和國(guó)家機(jī)構(gòu)改革”的大背景，更多地關(guān)注并強(qiáng)調(diào)內(nèi)控在規(guī)范單位內(nèi)部權(quán)力運(yùn)行層面的理論研究和實(shí)踐探索。2017年內(nèi)控報(bào)告在內(nèi)容上重點(diǎn)評(píng)價(jià)“權(quán)力集中的重點(diǎn)領(lǐng)域和關(guān)鍵崗位建立制衡機(jī)制的情況”，就是內(nèi)控工作定位由“合規(guī)管控”拓展到“權(quán)力制約”的具體體現(xiàn)。

2.內(nèi)控建設(shè)要求由“制度完善”拓展到“執(zhí)行好壞”。無(wú)論是從內(nèi)控主管部門角度，還是從內(nèi)控實(shí)施主體單位角度，推動(dòng)內(nèi)控工作的目的均是為了合理保證各項(xiàng)業(yè)務(wù)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，即業(yè)務(wù)內(nèi)控要能有效支撐業(yè)務(wù)效果的提升，特別是在單位內(nèi)部管理職能優(yōu)化、管理權(quán)責(zé)匹配和權(quán)力制約有力方面的執(zhí)行效果。當(dāng)前我國(guó)的行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)工作即將邁過(guò)“有沒(méi)有”（指有沒(méi)有開展內(nèi)控制度建設(shè)工作）的初級(jí)階段，“好不好”（指內(nèi)控制度執(zhí)行效果好不好）的檢驗(yàn)階段必將很快來(lái)臨。2017年內(nèi)控報(bào)告在內(nèi)容上細(xì)化控制環(huán)節(jié)指標(biāo)，增加內(nèi)控執(zhí)行量化指標(biāo)，正是內(nèi)控建設(shè)要求由“制度完善”拓展到“執(zhí)行好壞”的具體體現(xiàn)。借助內(nèi)控提升內(nèi)部管理，利用數(shù)據(jù)反應(yīng)內(nèi)控執(zhí)行，內(nèi)控建設(shè)要求的變化升級(jí)，對(duì)于前期扎實(shí)推進(jìn)內(nèi)控工作的單位來(lái)說(shuō)，是一次工作成果的有效檢驗(yàn)，但對(duì)于前期敷衍應(yīng)付的單位來(lái)說(shuō)，則更多是一種“從頭再來(lái)”的艱難考驗(yàn)。

3.內(nèi)控建設(shè)重點(diǎn)由“業(yè)務(wù)梳理”拓展到“系統(tǒng)構(gòu)建”。完善各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)部管理制度并梳理業(yè)務(wù)流程，是過(guò)去幾年大部分行政事業(yè)單位開展內(nèi)控建設(shè)工作所采取的主要方式。但面對(duì)當(dāng)前內(nèi)控工作從“有沒(méi)有”向“好不好”轉(zhuǎn)變的新要求，單純對(duì)業(yè)務(wù)在制度和流程上進(jìn)行梳理優(yōu)化的方式，已無(wú)法有效保障并提升內(nèi)控執(zhí)行力，特別是針對(duì)那些規(guī)模較大、業(yè)務(wù)復(fù)雜、事項(xiàng)分類管控精細(xì)的單位，內(nèi)控工作推進(jìn)越深入，內(nèi)部管理效率反而越“低下”。此時(shí)，內(nèi)控建設(shè)重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)由“業(yè)務(wù)梳理”拓展到“系統(tǒng)構(gòu)建”，借助內(nèi)控信息化措施來(lái)有效提升內(nèi)控執(zhí)行力，進(jìn)而充分釋放內(nèi)控工作所帶來(lái)的管理效果。2017年內(nèi)控報(bào)告在內(nèi)容上新增“內(nèi)部控制開展進(jìn)度”指標(biāo)并單獨(dú)列示“內(nèi)部控制信息化階段”，正是內(nèi)控建設(shè)重點(diǎn)由“業(yè)務(wù)梳理”拓展到“系統(tǒng)構(gòu)建”的具體體現(xiàn)。

4.內(nèi)控建設(shè)領(lǐng)域從“經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)”拓展到“全部業(yè)務(wù)”?！吨笇?dǎo)意見(jiàn)》在“總體目標(biāo)”中強(qiáng)調(diào)：“逐步將控制對(duì)象從經(jīng)濟(jì)活動(dòng)層面拓展到全部業(yè)務(wù)活動(dòng)和內(nèi)部權(quán)力運(yùn)行，到2020年，基本建成與國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化相適應(yīng)的，權(quán)責(zé)一致、制衡有效、運(yùn)行順暢、執(zhí)行有力、管理科學(xué)的內(nèi)部控制體系?！边@既界定了行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)工作的領(lǐng)域范圍，同時(shí)也是新時(shí)期內(nèi)控工作新定位的具體體現(xiàn)。為了使行政事業(yè)單位內(nèi)控在“規(guī)范內(nèi)部權(quán)力運(yùn)行”層面充分發(fā)揮作用，并有效支撐經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)領(lǐng)域內(nèi)控效果得以充分展現(xiàn)，必然要求內(nèi)控建設(shè)領(lǐng)域從“經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)”逐步拓展到“全部業(yè)務(wù)”。