后BEPS時代的國際稅收秩序
——中國的機遇與挑戰(zhàn)

(四川大學(xué) 四川 成都 610000)

BEPS行動計劃是國際稅收秩序迎來的自形成近百年以來首次重大的變革，對各國的經(jīng)濟發(fā)展和稅收利益分配有著深遠的影響。但在取得重大進步的同時，我們也要看到BEPS行動計劃仍然存在著很多嚴重的缺陷，開出的許多藥方治標(biāo)但不治本，仍然需要世界各國共同努力來構(gòu)建新的國際稅收秩序。因此在后BEPS時代——這個國際稅收秩序變革的新時代中，中國應(yīng)該把握住時代的脈絡(luò)，抓住機遇，迎接挑戰(zhàn)，在這個變革時代里發(fā)出屬于中國的聲音。

一、后BEPS時代的國際稅收秩序變化趨勢

國際稅收秩序的變革正從兩個層面展開，一是以BEPS行動計劃為代表的稅收規(guī)則的全面變革，二是圍繞國際稅務(wù)合作平臺而展開的權(quán)力結(jié)構(gòu)變革，前者是為了提高有效性以解決全球化和數(shù)字化給傳統(tǒng)稅收秩序帶來的規(guī)則挑戰(zhàn)，而后者則是為了增強代表性以體現(xiàn)新興經(jīng)濟體重新分配國際稅收秩序話語權(quán)的訴求。

(一)以BEPS行動計劃為代表的國際稅收規(guī)則變革

BEPS行動計劃是由G20推動、并由OECD主導(dǎo)實施的一項全球性稅制改革行動。該行動計劃2013年正式啟動，2015年10月公布了最終成果報告，成果報告經(jīng)由G20財長與央行行長會議審議通過，并在G20安塔利亞峰會上由各國領(lǐng)導(dǎo)人背書，標(biāo)志著此輪稅改取得了階段性的突破。從BEPS行動計劃最終報告的內(nèi)容來看，新的國際稅收規(guī)則從以下五個方面進行了變革:1．應(yīng)對數(shù)字經(jīng)濟對傳統(tǒng)稅收規(guī)則的挑戰(zhàn);2．加強各國所得稅規(guī)則之間的國際協(xié)調(diào);3．提高傳統(tǒng)國際稅收規(guī)則在新形勢下的有效性;4．提升稅收信息透明度;5．完善國際稅收爭端解決機制

(二)以話語權(quán)為核心的國際稅收秩序權(quán)力結(jié)構(gòu)變革

20世紀后半期以來的國際政治經(jīng)濟格局的變化引發(fā)了現(xiàn)行全球治理結(jié)構(gòu)的合法性與有效性危機，重新分配話語權(quán)、增加發(fā)展中國家的代表性已成為大勢所趨。

這一趨勢也沖擊了OECD長期以來主導(dǎo)國際稅收秩序的格局，使得國際稅收秩序中的權(quán)力結(jié)構(gòu)呈現(xiàn)出以下幾個方面的變革態(tài)勢:一方面，發(fā)達國家和發(fā)展中國家之間圍繞國際稅收秩序話語權(quán)的爭奪進一步加劇。由于發(fā)達國家和發(fā)展中國家總體上分屬于居住地國和來源地國兩類不同的稅收地位，這兩類國家在劃分稅基時必然存在對立和矛盾，過去以O(shè)ECD為代表的發(fā)達國家主導(dǎo)制定的傳統(tǒng)國際稅收秩序偏重于保護居住地國的利益，而對來源地國保護不足。另一方面，G20在國際稅收領(lǐng)域的領(lǐng)導(dǎo)作用日益加強。自從2000年G20蒙特利爾財長會議將稅收侵蝕納入國際社會打擊范圍以來，稅收問題就成為了歷屆央行和財長會議的重要議題之一。2016年的杭州峰會上，在中國政府的積極努力下，G20首次從全球治理的高度提出建立公正合理的國際稅收新秩序這一主張。盡管G20目前總體上還是一個松散型的國際組織，但由于它吸收了發(fā)達國家和發(fā)展中國家的代表共同參與，與OECD相較而言具有更廣泛的利益代表性，可以預(yù)見，G20作為全球公認的治理平臺，將通過不斷拓展深化國際稅收協(xié)調(diào)與合作，在完善全球稅收治理上發(fā)揮越來越重要的引領(lǐng)作用。

二、中國的機遇

BEPS行動計劃是增強我國在稅收國際規(guī)則制定上的話語權(quán)，提升影響力，將我國的稅收管理能力(包括國內(nèi)方面與國際方面)上升為制度性權(quán)力的一次良機。此前延續(xù)近百年的稅收國際規(guī)則基本都是由發(fā)達國家主導(dǎo)制定、反映發(fā)達國家利益的，發(fā)展中國家沒有發(fā)言權(quán)也缺乏參與度。而此輪國際稅收改革，發(fā)達國家和發(fā)展中國家都期待中國在制定稅收國際規(guī)則、維護良好稅收秩序方面發(fā)揮重要作用。

作為處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型期的國家，我國的經(jīng)濟發(fā)展既具有發(fā)展中國家的特征，又具有發(fā)達國家的部分特點。近年來，中國公司在跨國公司全球布局中承擔(dān)的功能越來越豐富，在全球價值鏈中做出的貢獻也越來越大。這次BEPS行動計劃中提出的從經(jīng)濟行為發(fā)生地以及價值貢獻角度對跨國公司利潤進行分配的理念和方法，為我國在今后的國際稅收管理中爭取和維護我國稅收權(quán)益提供了機遇。

世界各國所面臨的財政壓力越來越大，在制定具有競爭力的稅收制度的同時還要保證獲取足夠的稅收收入；有了足夠的收入，才能支付物質(zhì)的和社會的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，以維持經(jīng)濟社會的可持續(xù)發(fā)展。稅收政策目標(biāo)的潛在沖突導(dǎo)致政府陷入了選擇的兩難困境，即便是同一個國家，在不同的時期也需要采用不同的權(quán)衡方法。BEPS行動計劃還促使各個國家重新考慮，如何在消除雙重征稅和雙重不征稅之間取得平衡。許多國家的政府已經(jīng)決定，它們將在BEPS行動計劃產(chǎn)生效果之前就開始推行更為嚴厲的反濫用稅收協(xié)定條款?？梢岳斫猓渭覀儾豢赡軐Ρ緡惢艿角治g坐視不理，但這樣又導(dǎo)致了另外的風(fēng)險，這些國家所采取的單邊措施將使跨國交易稅務(wù)爭議數(shù)量急劇飆升，如果不能妥善處理，將導(dǎo)致雙重征稅。這些單邊措施還將破壞BEPS行動計劃的總體目標(biāo)：就國際稅收規(guī)則達成共識以及確定如何使這些規(guī)則得到一貫執(zhí)行。中國在世界經(jīng)濟中的重要地位以及兼具資本輸出國和資本輸入國的雙重身份，達成稅收規(guī)則共識對中國來說大有裨益。

三、挑戰(zhàn)

一是受制于研究能力、經(jīng)驗、語言和資源約束等因素影響，我國在參與國際規(guī)則制定方面仍與發(fā)達國家存在相當(dāng)距離，行動計劃的最終成果能在多大程度上符合我國利益和期望尚難以預(yù)測。二是行動計劃的最終成果將在G20峰會上由各國領(lǐng)導(dǎo)人背書，將不可避免地對我國稅收制度和稅收管理產(chǎn)生影響。不論行動計劃的最終結(jié)果如何，我國都將面臨接受新規(guī)則和履行義務(wù)的壓力。三是行動計劃對稅收協(xié)定和轉(zhuǎn)讓定價規(guī)則的修改，可能使我國“走出去”企業(yè)在投資東道國的稅收遵從以及享受稅收協(xié)定待遇等方面，面臨外國稅務(wù)機關(guān)更為嚴格的審查，這將影響企業(yè)的稅收遵從成本和經(jīng)營環(huán)境，并可能導(dǎo)致對企業(yè)的雙重征稅。

因此，在筆者看來中國參與變革的路徑應(yīng)通過：一、全面客觀的評估BEPS行動計劃，將大國戰(zhàn)略與BEPS行動計劃落地相結(jié)合；二、立足于我國目前經(jīng)濟發(fā)展階段，完善我國的國際稅收法律體系；三、利用國際稅務(wù)合作機制，爭取國際稅收規(guī)則制定中的話語權(quán)；四、在全球范圍內(nèi)推動建立國際財稅新秩序新規(guī)則。我們才能更好的在后BEPS時代，更好的利用機遇，應(yīng)對挑戰(zhàn)。