企業(yè)內(nèi)部控制失效的反思
——獐子島系列事件的案例分析

(重慶理工大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院 重慶 400000)

一、案例介紹

2014 年 10 月30 日，獐子島發(fā)布第三季度報(bào)告稱，因海洋牧場(chǎng)遭遇幾十年一遇異常的 “冷水團(tuán)”，在 2011 年和部分 2012 年播撒的 105. 64 萬(wàn)畝蝦夷扇貝顆粒無收，決定對(duì)大額存貨進(jìn)行核銷處理及計(jì)提大額存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，合計(jì)影響凈利潤(rùn) 7. 63 億元。2014 年 12 月 5 日，證監(jiān)會(huì)發(fā)布了對(duì)獐子島 “巨虧”事件的核查結(jié)果及處理情況。通過專項(xiàng)核查，未發(fā)現(xiàn)獐子島 2011 年年底播蝦夷扇貝苗種采購(gòu)、底播過程中存在虛假行為; 未發(fā)現(xiàn)大股東長(zhǎng)?？h獐子島投資發(fā)展中心存在占用上市公司資金行為; 獐子島存在決策程序、信息披露以及財(cái)務(wù)核算不規(guī)范等問題。

二、實(shí)施有效的內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)的好處

(一)主要體現(xiàn)在:

(1)能夠增強(qiáng)企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)能力。通過加強(qiáng)內(nèi)控和風(fēng)險(xiǎn)管理,可以培育企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)、增強(qiáng)核心競(jìng)爭(zhēng)力。(2)有利于提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。通過加強(qiáng)內(nèi)控和風(fēng)險(xiǎn)管理,能夠最大限度地減少經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的浪費(fèi)、降低成本,提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行質(zhì)量。(3)可以實(shí)現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展,基業(yè)長(zhǎng)青。通過加強(qiáng)內(nèi)控和風(fēng)險(xiǎn)管理,摒棄片面追求高速擴(kuò)張的粗放式發(fā)展方針,轉(zhuǎn)而提高企業(yè)發(fā)展的“質(zhì)”,實(shí)現(xiàn)細(xì)水長(zhǎng)流、基業(yè)長(zhǎng)青。

(二) 基于 COSO 五要素的 “獐子島” 內(nèi)部控制失效原因及其分析

本文從控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督五方面對(duì)獐子島內(nèi)部控制出現(xiàn)缺陷的原因進(jìn)行分析。

( 1) 控制環(huán)境。據(jù)公司內(nèi)部的前高管透露，獐子島的治理混亂，下面的業(yè)務(wù)經(jīng)常出現(xiàn)違規(guī)操作；沒有培育好員工的價(jià)值觀和社會(huì)責(zé)任感，存在部分貪污資源的現(xiàn)象; 企業(yè)聘用員工考核不嚴(yán)，很多員工是外面聘用的，沒有良好的扇貝養(yǎng)殖技能。

( 2) 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。由于缺乏對(duì)相關(guān)養(yǎng)殖海域的養(yǎng)殖風(fēng)險(xiǎn)的有效評(píng)估，使其存貨大量死亡，計(jì)提了大額的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備; 盲目擴(kuò)張的投資活動(dòng)，使得公司的現(xiàn)金流量基本依賴借債等籌資活動(dòng)來維持，給公司造成了財(cái)務(wù)狀況不穩(wěn)定和巨大的財(cái)務(wù)壓力。

(3) 控制活動(dòng)。獐子島存在 “公司治理混亂，業(yè)務(wù)員違規(guī)操作”和業(yè)務(wù)員與個(gè)體苗戶串通造成貝苗播種不足等情況; 缺乏對(duì)消耗性生物資產(chǎn)投資的質(zhì)量數(shù)量方面的監(jiān)控，并且在扇貝采購(gòu)上并未做到采購(gòu)與記錄職權(quán)分離。此外，雖然公司制定了 “每月調(diào)查”與 “24 小時(shí)不間斷監(jiān)測(cè)”的雙重監(jiān)測(cè)系統(tǒng)，理論上這種風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控系統(tǒng)對(duì)于傳統(tǒng)水產(chǎn)養(yǎng)殖企業(yè)而言已經(jīng)為完善，但在冷水團(tuán)事件的考驗(yàn)下，該內(nèi)部控制系統(tǒng)卻顯得不堪一擊，這揭示了公司在內(nèi)部控制方面存在嚴(yán)重問題。

( 4) 信息與溝通。在 2014 年 10 月的 “冷水團(tuán)”事件發(fā)生后，獐子島并未及時(shí)將黃海 “冷水團(tuán)”的具體情況傳達(dá)給投資者，在面對(duì)公眾以及專家對(duì) “冷水團(tuán)”、對(duì)其存貨造假方面的質(zhì)疑，公司也并未進(jìn)行詳細(xì)解答，給投資者造成極大的恐慌和損失?！袄渌畧F(tuán)”事件中，獐子島暴露出的信息和溝通的不足，說明獐子島在信息與溝通方面存在重大缺陷。

三、內(nèi)部控制有效性的評(píng)價(jià)方法

對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性的評(píng)價(jià)是指評(píng)價(jià)主體采取一定的方式、借助一些工具審查、評(píng)價(jià)和分析企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)是否合理，執(zhí)行是否有效等的一系列活動(dòng)。

(一)風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)評(píng)價(jià)法

這是一種從風(fēng)險(xiǎn)到控制的研究思路，步驟是：第一，評(píng)價(jià)的起點(diǎn)是要實(shí)現(xiàn)目標(biāo)評(píng)估對(duì)象所面臨的風(fēng)險(xiǎn)；第二，確認(rèn)企業(yè)是否存在或者說充分存在應(yīng)對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制；第三，搜集企業(yè)內(nèi)部控制的證據(jù)并評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行是否有效；第四，評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制是否存在失誤或漏洞。

(二)詳細(xì)評(píng)價(jià)法

這種方法需要借助于國(guó)際上認(rèn)可的由權(quán)威機(jī)構(gòu)設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制框架，按照框架對(duì)比所要評(píng)價(jià)的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)是否完善合適，要素是否存在齊全，接下來通過特定的測(cè)試程序檢測(cè)控制執(zhí)行是否有效，最后得出總體評(píng)價(jià)結(jié)果及結(jié)論。這種方法的優(yōu)點(diǎn)是操作起來比較簡(jiǎn)單，但評(píng)價(jià)結(jié)構(gòu)可能沒有風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)評(píng)價(jià)的結(jié)果可靠，這是因?yàn)樵敿?xì)評(píng)價(jià)法評(píng)價(jià)的內(nèi)容指標(biāo)比較固定，彈性較差。

四、完善內(nèi)部控制有效性的路徑選擇

(一)改善內(nèi)部控制環(huán)境

首先應(yīng)提高管理層對(duì)內(nèi)部控制的重要性的認(rèn)識(shí)，以身作則地執(zhí)行內(nèi)部控制制度，內(nèi)部控制制度才能高效運(yùn)轉(zhuǎn); 其次加強(qiáng)公司文化建設(shè)，提高員工素質(zhì)，才能使公司萬(wàn)眾一心，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展; 最后應(yīng)建立內(nèi)部人舉報(bào)制度，完善公司治理結(jié)構(gòu)，做到內(nèi)部控制體系與公司治理結(jié)構(gòu)的有機(jī)結(jié)合。

(二)健全風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制

獐子島應(yīng)對(duì)海產(chǎn)養(yǎng)殖這種特殊行業(yè)所面臨的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效的評(píng)估，健全企業(yè)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，以更好地應(yīng)對(duì)不確定的風(fēng)險(xiǎn)，建立健全風(fēng)險(xiǎn)警報(bào)于應(yīng)急反應(yīng)機(jī)制，將企業(yè)的損失降到最低; 對(duì)于在融資方面存在的問題，獐子島應(yīng)該改善融資結(jié)構(gòu)，合理降低短期借款的比例，降低融資成本和減少財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

(三)加強(qiáng)企業(yè)控制活動(dòng)

控制活動(dòng)是確保管理層的指令得以執(zhí)行的政策和程序，既是內(nèi)部控制的重要手段，又是內(nèi)部控制的核心。應(yīng)對(duì)公司內(nèi)部治理混亂、違規(guī)操作的問題，獐子島應(yīng)該規(guī)范業(yè)務(wù)流程，加強(qiáng)企業(yè)控制活動(dòng)，既可以提高公司人員的工作效率，又可減少違規(guī)、謀私行為; 公司還應(yīng)建立職權(quán)分離制度，有利于減少工作差錯(cuò)和違規(guī)舞弊行為。對(duì)于獐子島監(jiān)測(cè)預(yù)警措施和 “每月調(diào)查”形同虛設(shè)的問題，公司應(yīng)加大制度的執(zhí)行力度，發(fā)揮其應(yīng)有的效能，從而加強(qiáng)企業(yè)的控制活動(dòng)。

(四)構(gòu)建及時(shí)有效的信息與溝通機(jī)制

信息與溝通是及時(shí)、準(zhǔn)確、完整搜集與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理相關(guān)的信息，并進(jìn)行有效的溝通，是實(shí)施內(nèi)部控制制度的重要條件。獐子島在信息系統(tǒng)和信息傳遞方面要做的改進(jìn)有: 第一，制定內(nèi)部信息系統(tǒng)，確保信息系統(tǒng)的安全、穩(wěn)定、高效運(yùn)行，內(nèi)部信息的暢通性直接影響著企業(yè)的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行和經(jīng)營(yíng)管理的效率與效果。第二，構(gòu)建外部信息系統(tǒng)，建立良好的信息披露制度使公司信息透明化。獐子島對(duì)已經(jīng)意識(shí)到的風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)及早向社會(huì)及公眾披露，以便投資者及時(shí)采取策劃應(yīng)對(duì)策略，減少投資損失。

(五)完善內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制

內(nèi)部監(jiān)督著眼于企業(yè)內(nèi)部控制的持續(xù)有效運(yùn)作，可以及時(shí)糾錯(cuò)查弊，從而起到良好的控制作用。由于水產(chǎn)養(yǎng)殖業(yè)的專業(yè)性和存貨難以盤點(diǎn)的復(fù)雜性，無論是年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)還是公司內(nèi)部控制審計(jì)都難以對(duì)其實(shí)施有效的控制，影響內(nèi)部監(jiān)督職能的發(fā)揮。