我國(guó)碳會(huì)計(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀、問(wèn)題與對(duì)策

吳煒民，張燕冰

能源環(huán)境問(wèn)題嚴(yán)重凸顯，能源危機(jī)和環(huán)境危機(jī)已成為當(dāng)前人類(lèi)可持續(xù)發(fā)展面臨的最大挑戰(zhàn)之一。為平衡能源環(huán)境與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的關(guān)系，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展，世界上很多國(guó)家都致力于發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)向低能耗、低排放和高產(chǎn)出的低碳方式轉(zhuǎn)型［1］。在低碳經(jīng)濟(jì)背景下，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)體系無(wú)法核算碳交易相關(guān)業(yè)務(wù)，也就不能滿(mǎn)足可持續(xù)發(fā)展的條件和要求，碳會(huì)計(jì)便應(yīng)運(yùn)而生。

碳會(huì)計(jì)是以貨幣為主要計(jì)量單位，借助實(shí)物、技術(shù)等計(jì)量單位，采用一系列核算和鑒證等方法，向內(nèi)外部會(huì)計(jì)信息使用者提供碳排放財(cái)務(wù)信息的一項(xiàng)管理活動(dòng)。相對(duì)于歐美發(fā)達(dá)國(guó)家，我國(guó)碳會(huì)計(jì)發(fā)展相對(duì)落后。為發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)，近年來(lái)國(guó)內(nèi)一些學(xué)者根據(jù)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的特點(diǎn)，對(duì)碳排放與碳會(huì)計(jì)的有關(guān)問(wèn)題進(jìn)行了考察［2-3］。為此，本文在簡(jiǎn)述我國(guó)碳會(huì)計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，對(duì)當(dāng)前碳會(huì)計(jì)發(fā)展存在的主要問(wèn)題進(jìn)行分析，并提出相應(yīng)的對(duì)策建議。

一、我國(guó)碳會(huì)計(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀

歐美發(fā)達(dá)國(guó)家碳會(huì)計(jì)發(fā)展相對(duì)較早，而我國(guó)碳會(huì)計(jì)發(fā)展相對(duì)落后。美國(guó)在2003年建立了首個(gè)自愿減排市場(chǎng)——芝加哥氣候交易所（CCX），歐洲主要國(guó)家在2005年共同建立歐盟排放交易體系（EU ETS），我國(guó)直到2011年才開(kāi)始建立碳交易試點(diǎn)市場(chǎng)，而國(guó)內(nèi)第一個(gè)試點(diǎn)碳市場(chǎng)——深圳碳交易市場(chǎng)到2013年才正式運(yùn)行［4］。在碳會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定方面，2003年美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）發(fā)布《總量——交易機(jī)制下的排污權(quán)會(huì)計(jì)基準(zhǔn)草案》，2004年國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）公布《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告解釋公告第三號(hào)——排放權(quán)》，2010年FASB和IASB就排放權(quán)確認(rèn)為何種資產(chǎn)、何時(shí)確認(rèn)負(fù)債、如何計(jì)量等問(wèn)題達(dá)成一致，并聯(lián)合發(fā)布《決議概括》。我國(guó)關(guān)于碳會(huì)計(jì)方面的規(guī)章制度在近兩年才出現(xiàn)，2016年我國(guó)發(fā)布《碳排放權(quán)試點(diǎn)有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定（征求意見(jiàn)稿）》，規(guī)定將碳排放權(quán)確認(rèn)為新的資產(chǎn)項(xiàng)目，并以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。

在具體實(shí)務(wù)中，全國(guó)7個(gè)碳交易試點(diǎn)市場(chǎng)中只有廣州、深圳與北京3個(gè)市場(chǎng)出臺(tái)了會(huì)計(jì)處理辦法的指導(dǎo)意見(jiàn)，而其他試點(diǎn)市場(chǎng)并未制定和發(fā)布相關(guān)文件。廣州和深圳兩個(gè)市場(chǎng)是根據(jù)持有目的的差別來(lái)劃分碳配額的分配，其中投資配額計(jì)入金融資產(chǎn)（公允價(jià)值計(jì)量），而自用配額計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)（歷史成本計(jì)量）。北京市場(chǎng)采用“其他資產(chǎn)”科目核算全部配額（歷史成本計(jì)量）。在會(huì)計(jì)信息披露方面，國(guó)內(nèi)各個(gè)碳交易所都建立了網(wǎng)站發(fā)布碳交易情況和披露碳會(huì)計(jì)信息，而披露的內(nèi)容主要是交易金額、交易量和價(jià)格變動(dòng)等信息，且各市場(chǎng)信息披露的差異性比較大。北京市場(chǎng)信息披露的范圍相對(duì)較廣，可比性也較強(qiáng)，而其他6個(gè)市場(chǎng)的規(guī)范性相對(duì)較差，特別是天津市場(chǎng)的信息披露程度低［5］。

盡管近幾年我國(guó)在積極推動(dòng)碳會(huì)計(jì)發(fā)展，但碳會(huì)計(jì)的發(fā)展仍然相對(duì)緩慢。企業(yè)如何進(jìn)行碳排放會(huì)計(jì)處理和碳信息披露，以及如何制定碳減排核算、碳權(quán)抵押或鑒證等制度已成為我國(guó)碳會(huì)計(jì)發(fā)展的焦點(diǎn)問(wèn)題。此外，上市公司主動(dòng)進(jìn)行碳信息披露的只是少數(shù)部分，政府和社會(huì)的監(jiān)督機(jī)制也有待加強(qiáng)。

二、我國(guó)碳會(huì)計(jì)發(fā)展面臨的主要問(wèn)題

（一）缺乏有力而系統(tǒng)的法規(guī)或準(zhǔn)則約束

碳會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)的新領(lǐng)域，是環(huán)境會(huì)計(jì)的新發(fā)展，具有很強(qiáng)的操作性和實(shí)踐性，必須要制定相關(guān)的法規(guī)或者準(zhǔn)則來(lái)為其運(yùn)行提供良好的環(huán)境和強(qiáng)力支撐。歐美發(fā)達(dá)國(guó)家制定了較為系統(tǒng)的會(huì)計(jì)規(guī)范體系，這些國(guó)家針對(duì)高耗能產(chǎn)品制訂了嚴(yán)格的消耗標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)產(chǎn)品不符合標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)實(shí)施較為嚴(yán)苛的經(jīng)濟(jì)處罰［6］。我國(guó)是以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》為法律依據(jù)，但是并沒(méi)有把碳會(huì)計(jì)的相關(guān)規(guī)定修改納入這兩個(gè)法規(guī)或準(zhǔn)則中去，也沒(méi)有提供有效的相關(guān)政策支持，這會(huì)導(dǎo)致碳會(huì)計(jì)在實(shí)際操作中無(wú)法可依，碳會(huì)計(jì)或者碳交易方面的信息披露不能公允和客觀地反映出企業(yè)低碳活動(dòng)的實(shí)際情況。

（二）缺乏系統(tǒng)的碳會(huì)計(jì)理論指導(dǎo)

我國(guó)碳會(huì)計(jì)的理論研究均處于基礎(chǔ)階段，主要是介紹西方發(fā)達(dá)國(guó)家碳會(huì)計(jì)的先進(jìn)知識(shí)與經(jīng)驗(yàn)，尚未形成相對(duì)統(tǒng)一規(guī)范的框架體系。當(dāng)前對(duì)碳會(huì)計(jì)的研究?jī)?nèi)容主要集中于碳會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)原則、核算目標(biāo)和信息披露等必要的基礎(chǔ)理論，研究方法較為單一化，缺乏相關(guān)的實(shí)證研究。由于缺乏與我國(guó)現(xiàn)實(shí)情景相符的碳會(huì)計(jì)理論和實(shí)證研究，碳會(huì)計(jì)基本要素的初始確認(rèn)、計(jì)量、核計(jì)和信息披露等內(nèi)容缺乏操作性，在企業(yè)實(shí)操中推廣碳會(huì)計(jì)的工作也就無(wú)從開(kāi)展。

（三）碳會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人才缺乏

碳會(huì)計(jì)屬于會(huì)計(jì)學(xué)的新興學(xué)科分支，覆蓋了會(huì)計(jì)、經(jīng)濟(jì)、管理、環(huán)境、生態(tài)等多個(gè)領(lǐng)域的學(xué)科，需要既懂財(cái)務(wù)知識(shí)又懂生態(tài)環(huán)境知識(shí)的復(fù)合型人才。我國(guó)會(huì)計(jì)從業(yè)人員數(shù)量雖然龐大，但這些人員普遍缺乏生態(tài)環(huán)境方面的知識(shí)。高校往往注重培養(yǎng)學(xué)生傳統(tǒng)會(huì)計(jì)知識(shí)的學(xué)習(xí)，缺乏對(duì)生態(tài)環(huán)境知識(shí)的傳授；企業(yè)以追求利潤(rùn)最大化為目標(biāo)，在財(cái)務(wù)團(tuán)隊(duì)中也只是重視財(cái)務(wù)管理、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、審計(jì)等財(cái)會(huì)人員培養(yǎng)，忽略對(duì)碳會(huì)計(jì)人才的選拔和培養(yǎng)。

（四）公眾低碳環(huán)保意識(shí)薄弱

“低碳環(huán)保”“碳足跡”等詞語(yǔ)雖為大眾所熟知，但人們對(duì)低碳經(jīng)濟(jì)和碳會(huì)計(jì)的重要性還是缺乏足夠的認(rèn)識(shí)。從個(gè)人來(lái)看，大部分人并不關(guān)心環(huán)境保護(hù)、空氣污染等問(wèn)題，也不關(guān)注低碳環(huán)保方面的宣傳，更不會(huì)參與這些方面的公益活動(dòng)，對(duì)低碳經(jīng)濟(jì)和碳會(huì)計(jì)方面的了解甚少。由于環(huán)境具有外部性特征，企業(yè)往往忽視碳排放對(duì)環(huán)境造成的不利影響，也不重視履行低碳行為，因此企業(yè)缺乏對(duì)低碳知識(shí)進(jìn)行宣傳和學(xué)習(xí)的內(nèi)部動(dòng)力，致使碳會(huì)計(jì)在企業(yè)很難得到普遍性的推廣和應(yīng)用。雖然近年來(lái)國(guó)家在努力嘗試將能源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)納入地方政府官員的政績(jī)考核，但是由于相關(guān)考核機(jī)制并不健全，也相對(duì)缺乏操作性，地方政府為追求政績(jī)和提高地方財(cái)政收入，仍然偏重于追求GDP增長(zhǎng)，環(huán)境保護(hù)意識(shí)淡薄。總之，由于人們的低碳環(huán)保意識(shí)薄弱，我國(guó)碳會(huì)計(jì)的發(fā)展仍然比較緩慢。

（五）監(jiān)督機(jī)制不完善

對(duì)碳會(huì)計(jì)信息進(jìn)行準(zhǔn)確客觀的計(jì)量、審核、披露，離不開(kāi)政府和社會(huì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)的支持。我國(guó)碳會(huì)計(jì)方面的法律約束力不強(qiáng)，碳會(huì)計(jì)的社會(huì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)也不健全，因此對(duì)企業(yè)碳會(huì)計(jì)信息披露并沒(méi)有建立有效的監(jiān)督機(jī)制。企業(yè)作為一個(gè)經(jīng)濟(jì)利益體，如果缺少?gòu)?qiáng)制性要求就不可能完整準(zhǔn)確地披露有關(guān)信息，從而導(dǎo)致相關(guān)利益者獲得的企業(yè)信息缺乏真實(shí)性、完整性。另外，政府對(duì)企業(yè)的低碳行為也缺乏適當(dāng)?shù)莫?jiǎng)勵(lì)政策，政策扶持度不足，企業(yè)也就缺少發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)和落實(shí)碳會(huì)計(jì)的動(dòng)力。

三、加快我國(guó)碳會(huì)計(jì)發(fā)展的建議

（一）加快制定相關(guān)的法規(guī)和準(zhǔn)則

碳會(huì)計(jì)在西方發(fā)達(dá)國(guó)家發(fā)展較快，重要原因在于國(guó)家及時(shí)制定并實(shí)施有效的法規(guī)或者準(zhǔn)則來(lái)引導(dǎo)和規(guī)范其發(fā)展，且在實(shí)踐中不斷改進(jìn)和完善。我國(guó)要推進(jìn)碳會(huì)計(jì)發(fā)展，政府要加快制定與頒布碳會(huì)計(jì)有關(guān)的法規(guī)，健全國(guó)家生態(tài)保護(hù)制度，明確規(guī)范企業(yè)在生產(chǎn)活動(dòng)中應(yīng)履行的低碳法律責(zé)任，同時(shí)要加大對(duì)企業(yè)環(huán)境破壞行為的懲罰力度。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面，需要借鑒國(guó)外積累的理論和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，制定出符合我國(guó)國(guó)情的碳會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則和具體細(xì)則指南，實(shí)行統(tǒng)一的實(shí)施規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)。這樣，會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行碳會(huì)計(jì)初始確認(rèn)、計(jì)量、核算和信息披露時(shí)才有法可依，更具有可操作性。碳會(huì)計(jì)計(jì)量和碳信息披露上的加強(qiáng)，能真正客觀真實(shí)地反映碳會(huì)計(jì)信息。

（二）加強(qiáng)碳會(huì)計(jì)理論研究

科學(xué)的理論體系在實(shí)踐中是不可或缺的。為改變我國(guó)碳會(huì)計(jì)發(fā)展緩慢的現(xiàn)狀，我們要重視碳會(huì)計(jì)理論研究，并將理論研究和實(shí)踐操作相結(jié)合，達(dá)到相輔相成，相互推動(dòng)的目的。我們要在吸收消化發(fā)達(dá)國(guó)家碳會(huì)計(jì)先進(jìn)成果的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國(guó)特有的生態(tài)格局和能源結(jié)構(gòu)，構(gòu)建具有我國(guó)特色的碳會(huì)計(jì)理論體系，為開(kāi)展碳會(huì)計(jì)實(shí)踐工作提供科學(xué)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)睦碚撝笇?dǎo)，促進(jìn)碳會(huì)計(jì)理論研究與實(shí)操相結(jié)合，使我國(guó)碳會(huì)計(jì)的理論研究更嚴(yán)謹(jǐn)、更完善和更具有影響力。

（三）制定碳會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人才培養(yǎng)計(jì)劃

構(gòu)建碳會(huì)計(jì)體系，必須要培養(yǎng)既懂財(cái)務(wù)知識(shí)又懂生態(tài)環(huán)境知識(shí)的復(fù)合型人才。作為碳會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人才，既要有扎實(shí)的會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)學(xué)科功底，還需要掌握系統(tǒng)的生態(tài)環(huán)境知識(shí)。為此，高校應(yīng)重視對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)業(yè)學(xué)生復(fù)合型能力的培養(yǎng)，開(kāi)設(shè)碳會(huì)計(jì)相關(guān)的課程，讓學(xué)生在掌握全面的會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)的基礎(chǔ)上提高低碳意識(shí)，并為學(xué)生提供更多的實(shí)踐機(jī)會(huì)，使其熟練應(yīng)用碳會(huì)計(jì)的核算方法，提高其實(shí)踐能力。企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該提供員工進(jìn)修培訓(xùn)的機(jī)會(huì)，拓展其生態(tài)環(huán)境方面的知識(shí)，提高碳會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的核算能力，推動(dòng)碳會(huì)計(jì)的發(fā)展進(jìn)程。

（四）普及低碳環(huán)保知識(shí)

雖然低碳經(jīng)濟(jì)是未來(lái)的發(fā)展趨勢(shì)，但我國(guó)對(duì)低碳經(jīng)濟(jì)和碳會(huì)計(jì)的普及率較低，導(dǎo)致公眾普遍不重視低碳環(huán)保。因此，加強(qiáng)低碳環(huán)保知識(shí)的宣傳顯得尤為重要。政府部門(mén)應(yīng)采用多樣的宣傳方法，例如制訂法律法規(guī)、拍攝公益廣告、設(shè)計(jì)低碳宣傳海報(bào)、征集環(huán)保宣傳標(biāo)語(yǔ)等，加強(qiáng)綠色環(huán)保知識(shí)的普及。政府向公眾大力推廣低碳節(jié)能、綠色環(huán)保的發(fā)展理念，不僅能約束企業(yè)的環(huán)境污染行為，而且有助于在全國(guó)范圍內(nèi)營(yíng)造節(jié)能減排和低碳環(huán)保的氛圍，提高全體社會(huì)成員對(duì)低碳經(jīng)濟(jì)重要性的認(rèn)知水平，進(jìn)而有助于生態(tài)文明建設(shè)。

（五）完善碳會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制

為追逐經(jīng)濟(jì)利益，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中往往罔顧自身的生態(tài)保護(hù)職責(zé)，對(duì)生態(tài)環(huán)境造成嚴(yán)重污染，因此建立有效的監(jiān)督機(jī)制必不可少。政府應(yīng)該設(shè)立碳會(huì)計(jì)相關(guān)的審計(jì)機(jī)構(gòu)和稅務(wù)機(jī)構(gòu)，并引導(dǎo)建立環(huán)保方面的社會(huì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)（中介機(jī)構(gòu)），監(jiān)察企業(yè)碳會(huì)計(jì)的實(shí)施進(jìn)度，對(duì)企業(yè)披露的碳信息進(jìn)行審查，確保企業(yè)碳信息的客觀性、合理性和有效性，切實(shí)引導(dǎo)企業(yè)開(kāi)展碳會(huì)計(jì)活動(dòng)。加強(qiáng)對(duì)企業(yè)碳會(huì)計(jì)方面的政府監(jiān)督和社會(huì)監(jiān)督，有利于促使企業(yè)轉(zhuǎn)變生產(chǎn)行為方式，從而改善碳會(huì)計(jì)的信息披露方式和促進(jìn)碳會(huì)計(jì)發(fā)展。