企業(yè)走出去的涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范及其應(yīng)對(duì)

程輝

“走出去”企業(yè)在境外遇到的風(fēng)險(xiǎn)種類很多，稅收風(fēng)險(xiǎn)是不可回避的主要風(fēng)險(xiǎn)之一。目前，在“一帶一路”建設(shè)中，企業(yè)面臨的主要涉稅風(fēng)險(xiǎn)包括：國(guó)際雙重征稅的風(fēng)險(xiǎn)，轉(zhuǎn)移定價(jià)調(diào)查風(fēng)險(xiǎn),資本弱化的風(fēng)險(xiǎn)，稅制差異的風(fēng)險(xiǎn),境外投資稅收風(fēng)險(xiǎn)，稅務(wù)爭(zhēng)議風(fēng)險(xiǎn),稅收協(xié)定風(fēng)險(xiǎn)等。

一、企業(yè)走出去稅收風(fēng)險(xiǎn)的成因分析

（一）宏觀層面

1.經(jīng)濟(jì)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)?！耙粠б宦贰毖鼐€國(guó)家大部分是新興和發(fā)展中國(guó)家，國(guó)情與發(fā)展水平差異很大，“走出去”企業(yè)既有很大的發(fā)展機(jī)遇，也面臨著復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。投資廠礦、共建基礎(chǔ)設(shè)施、分享互利共贏果實(shí)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式受到沿線國(guó)家的好評(píng)，逐漸成為建設(shè)“一帶一路”的“主打牌”，但沿線部分國(guó)家也有自己的“小算盤”。比如夾在大國(guó)之間的中小國(guó)家，擔(dān)心過(guò)度依賴中國(guó)經(jīng)濟(jì)可能喪失自身的發(fā)展機(jī)會(huì)。又如中國(guó)大力推廣的高鐵和重大基礎(chǔ)項(xiàng)目，沿線大多數(shù)國(guó)家都渴望擁有，但考慮到自身的財(cái)力物力和社會(huì)發(fā)展?fàn)顩r，或望而卻步，或暫緩考慮。南亞、東南亞部分國(guó)家因地緣政治和大國(guó)干涉，對(duì)華態(tài)度忽冷忽熱，有時(shí)表現(xiàn)出的低姿態(tài)或抵制情緒直接或間接地轉(zhuǎn)嫁到了經(jīng)濟(jì)問(wèn)題上，增添了“走出去”企業(yè)的發(fā)展風(fēng)險(xiǎn)。

2.文化差異風(fēng)險(xiǎn)?！耙粠б宦贰毖鼐€，每個(gè)國(guó)家都有著不同的歷史文化背景，所處的發(fā)展階段，發(fā)展模式、發(fā)展制度也都存在著差異，國(guó)與國(guó)之間的政治形態(tài)、法律制度、宗教信仰、社情民俗以及價(jià)值觀、道德觀等都因歷史文化差異而大相徑庭。了解東道國(guó)，適應(yīng)東道國(guó)，是“走出去”企業(yè)的必修課。例如，不同國(guó)家、社會(huì)的價(jià)值觀會(huì)對(duì)其稅收文化發(fā)展產(chǎn)生不同的影響，并最終通過(guò)該國(guó)居民的依法納稅意識(shí)、稅法遵從程度等方面體現(xiàn)出來(lái)。又如，社會(huì)文化差異往往會(huì)引起“走出去”企業(yè)員工與東道國(guó)稅務(wù)部門之間的稅收文化沖突，如果處理不當(dāng)，可能導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部管理體系執(zhí)行偏離預(yù)期結(jié)果的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）微觀層面

1.企業(yè)準(zhǔn)備不足。近幾年，從“走出去”企業(yè)的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)來(lái)看，稅收風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的微觀原因有以下幾個(gè)方面：一是我國(guó)稅法與投資國(guó)的稅法銜接存在斷層。例如，在國(guó)內(nèi)雖然會(huì)計(jì)與稅法對(duì)并購(gòu)業(yè)務(wù)的處理存在一些差異，如并購(gòu)費(fèi)用、長(zhǎng)期股權(quán)投資成本、并購(gòu)損益、資產(chǎn)與負(fù)債計(jì)量等，這些差異在國(guó)內(nèi)納稅時(shí)能夠通過(guò)技術(shù)處理妥善解決，但在境外就截然不同。倘若理念不能夠及時(shí)調(diào)整，主動(dòng)與投資國(guó)的政策規(guī)則銜接，就可能出現(xiàn)稅收遵從風(fēng)險(xiǎn)。二是企業(yè)內(nèi)部缺乏風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)急機(jī)制。部分企業(yè)往往注重向前看，很少考慮如何善后。身處異國(guó)他鄉(xiāng)，面對(duì)陌生的環(huán)境和種種不了解、不熟悉、不一樣、不適應(yīng)，“走出去”企業(yè)的并購(gòu)定價(jià)、融資、支付等決策很容易出現(xiàn)失誤。若事先應(yīng)急機(jī)制不健全，一旦危機(jī)出現(xiàn)，引起企業(yè)財(cái)務(wù)狀況惡化，稅收風(fēng)險(xiǎn)等各種風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)接踵而至。三是部分境外企業(yè)高管對(duì)投資國(guó)的財(cái)務(wù)管理規(guī)則缺乏系統(tǒng)了解，也沒(méi)有派駐境外專職財(cái)務(wù)人員，導(dǎo)致境外企業(yè)財(cái)務(wù)管理混亂、財(cái)務(wù)分析報(bào)告質(zhì)量差，甚至有些境外企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表不與投資主體企業(yè)的報(bào)表合并等。

2.輕視納稅問(wèn)題。有相當(dāng)一部分企業(yè)負(fù)責(zé)人潛意識(shí)里都以經(jīng)營(yíng)為主，納稅問(wèn)題基本上依靠財(cái)務(wù)人員打理。這種理念在通常情況下尚可，但對(duì)于“走出去”企業(yè)來(lái)說(shuō)，對(duì)納稅問(wèn)題的輕視，就意味著稅收風(fēng)險(xiǎn)的增加。其一，作為企業(yè)法人不一定要達(dá)到專業(yè)人員水平，但必須系統(tǒng)了解東道國(guó)稅收規(guī)則和風(fēng)險(xiǎn)管理知識(shí)，增強(qiáng)稅收風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，預(yù)防在先。其二，部分“走出去”企業(yè)內(nèi)部管理不夠精細(xì)，對(duì)稅收風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的原因和類別缺乏認(rèn)真的分析研究，不能適時(shí)地找出稅收風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的個(gè)性因素、規(guī)律性因素和針對(duì)性解決策略。對(duì)一些面上趨同的問(wèn)題往往采取相同措施對(duì)待，使稅收風(fēng)險(xiǎn)的防范、解決效果不理想。其三，個(gè)別“走出去”企業(yè)存在偷逃避稅的僥幸心理，在應(yīng)對(duì)稅收風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題上往往從“負(fù)面”考慮的比較多，導(dǎo)致征納雙方缺乏互信，稅收協(xié)調(diào)變得更加困難，相應(yīng)增加了稅收風(fēng)險(xiǎn)。

3.稅務(wù)因素引發(fā)。當(dāng)前，在稅基侵蝕與利潤(rùn)轉(zhuǎn)移背景下，國(guó)際新型避稅行為層出不窮。沿線絕大多數(shù)國(guó)家是抱著積極態(tài)度，努力促進(jìn)“一帶一路”戰(zhàn)略的實(shí)施，實(shí)現(xiàn)互惠互利，雙贏發(fā)展。但也有極少數(shù)國(guó)家的稅務(wù)部門和工作人員，對(duì)境外企業(yè)有一種強(qiáng)烈的“排外”思想，甚至潛意識(shí)里還將其作為防堵偷逃避稅的重點(diǎn)對(duì)象，在征稅執(zhí)法中使用一種差別化的態(tài)度和方式對(duì)待境外企業(yè)，往往造成雙方互不信任和交流溝通困難。另外，“一帶一路”沿線部分發(fā)展中國(guó)家由于受經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的制約，稅收征管體系不健全，征管水平良莠不齊，服務(wù)理念和服務(wù)措施也相對(duì)落后，致使審核管理流程復(fù)雜，征稅成本較高，加重了“走出去”企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

二、企業(yè)“走出去”稅收風(fēng)險(xiǎn)防范及應(yīng)對(duì)建議

（一）稅務(wù)層面

1.要建立專門的跨國(guó)稅源管理機(jī)構(gòu)。在關(guān)于國(guó)際稅務(wù)業(yè)務(wù)的管理機(jī)構(gòu)設(shè)置上扭轉(zhuǎn)多頭管理的局面，將我國(guó)企業(yè)的對(duì)外投資統(tǒng)一納入國(guó)際稅收業(yè)務(wù)部門管理，由國(guó)際稅收業(yè)務(wù)專員專門統(tǒng)管國(guó)際稅收事務(wù)，落實(shí)國(guó)際稅收協(xié)定的執(zhí)行，解決執(zhí)行過(guò)程中出現(xiàn)的矛盾和爭(zhēng)端，幫助企業(yè)防范海外稅收風(fēng)險(xiǎn)，防止激勵(lì)性稅收政策被濫用。

2.要打造國(guó)際稅收管理人才隊(duì)伍。依托國(guó)家稅務(wù)總局開(kāi)展的領(lǐng)軍人才選拔和培養(yǎng)工作，全國(guó)稅務(wù)系統(tǒng)要自上而下打造一支熟悉境外投資業(yè)務(wù)，能綜合運(yùn)用國(guó)際貿(mào)易、會(huì)計(jì)、法律、稅收等領(lǐng)域知識(shí)處理實(shí)際業(yè)務(wù)的復(fù)合型人才隊(duì)伍，定期開(kāi)展多種涉外專門業(yè)務(wù)培訓(xùn)，同時(shí)注重與從事涉外稅收業(yè)務(wù)的中介機(jī)構(gòu)溝通交流，自上而下、自內(nèi)而外提升稅務(wù)人員素質(zhì)，做好涉外稅收管理服務(wù)人才準(zhǔn)備。

3.做好國(guó)際稅收宣傳服務(wù)。建立“一帶一路”稅收服務(wù)專網(wǎng)，介紹沿線國(guó)家的稅收法律制度和簽署的稅收協(xié)定，重點(diǎn)解讀有關(guān)稅收政策和典型案例。建立國(guó)別稅收信息中心，設(shè)立服務(wù)熱線專席，專門解答國(guó)際稅收問(wèn)題。建立涉稅處理案例庫(kù)，大力開(kāi)展專項(xiàng)宣傳輔導(dǎo)，加強(qiáng)專門業(yè)務(wù)培訓(xùn)，建立“一對(duì)一”聯(lián)絡(luò)幫扶制度，深入走訪企業(yè)，收集涉稅訴求，積極為企業(yè)排憂解難。

4.建立爭(zhēng)議解決機(jī)制。在推進(jìn)“一帶一路”發(fā)展戰(zhàn)略的過(guò)程中，我國(guó)“走出去”企業(yè)遇到的稅收糾紛將不可避免。稅務(wù)部門要與沿線國(guó)家建立雙邊或多邊磋商機(jī)制，建立稅收協(xié)調(diào)的專門機(jī)構(gòu)，開(kāi)通糾紛受理專門通道，幫助解決跨境納稅人的雙重征稅或稅收爭(zhēng)議問(wèn)題。建立稅收爭(zhēng)議案例庫(kù)，幫助輔導(dǎo)“走出去”企業(yè)提起稅收爭(zhēng)議協(xié)商申請(qǐng)，稅務(wù)部門要加強(qiáng)與東道國(guó)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)商溝通，最大限度保護(hù)“走出去”企業(yè)的合法權(quán)益。

5.完善風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制。完善境外涉稅風(fēng)險(xiǎn)特征、指標(biāo)以及跨境稅收風(fēng)險(xiǎn)控制管理辦法，同時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可引導(dǎo)企業(yè)建立健全內(nèi)控機(jī)制。夯實(shí)基礎(chǔ)信息管理，拓寬信息獲取渠道。借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，通過(guò)以法律形式明確數(shù)據(jù)共享等舉措，加強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)與各部門的合作，切實(shí)提高獲取涉稅信息的能力。提升科技手段，加大風(fēng)險(xiǎn)處置力度。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該以提升科技應(yīng)用能力為手段，分析我國(guó)“走出去”企業(yè)與其境外子公司在整個(gè)商業(yè)價(jià)值鏈中的經(jīng)營(yíng)實(shí)質(zhì)與經(jīng)濟(jì)貢獻(xiàn)，找準(zhǔn)境外稅收風(fēng)險(xiǎn)實(shí)質(zhì)所在，在切實(shí)維護(hù)我國(guó)稅收權(quán)益的同時(shí)，為“走出去”企業(yè)保駕護(hù)航。

（二）企業(yè)層面

1.建立企業(yè)稅收風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制。企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)投資機(jī)制主要有以下職能：第一，在投資決策前就要充分搜集東道國(guó)信息，分析企業(yè)在境外投資經(jīng)營(yíng)可能面臨的稅收風(fēng)險(xiǎn)；第二，在投資決策階段，企業(yè)應(yīng)進(jìn)行稅收風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估，分析稅收風(fēng)險(xiǎn)的嚴(yán)重性和對(duì)企業(yè)總體稅負(fù)的影響，為建立稅收風(fēng)險(xiǎn)防范體系打下基礎(chǔ)；第三，根據(jù)評(píng)估識(shí)別出來(lái)的稅收風(fēng)險(xiǎn)，在遵循相關(guān)國(guó)家稅法的前提下，建立一套稅收風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)部控制體系，通過(guò)健全的稅收風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)，提高稅收風(fēng)險(xiǎn)管理效益。第四，引進(jìn)稅收方面的專業(yè)人才，企業(yè)在面對(duì)涉外稅收風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，能更加積極和迅速地解決涉稅金爭(zhēng)議，為企業(yè)贏得主動(dòng)權(quán)和寶貴的時(shí)間。

2.熟悉了解并掌握稅制差別。企業(yè)在進(jìn)行境外投資決策時(shí)，需要提前熟悉東道國(guó)的稅制，了解并掌握東道國(guó)稅法對(duì)投資項(xiàng)目的規(guī)定及相關(guān)稅收協(xié)定與優(yōu)惠政策，特別是東道國(guó)與我國(guó)現(xiàn)行稅制的差異，提前了解稅制差別對(duì)企業(yè)境外投資可能產(chǎn)生的影響。另外，根據(jù)稅收協(xié)定關(guān)于營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的規(guī)定，企業(yè)可以通過(guò)避免在東道國(guó)構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，避免就該營(yíng)業(yè)利潤(rùn)向東道國(guó)繳稅。企業(yè)應(yīng)充分利用好稅收協(xié)定關(guān)于常設(shè)機(jī)構(gòu)及其營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的認(rèn)定，對(duì)股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)等限定稅率，解決雙重征稅的方法等規(guī)定，降低稅收成本，增強(qiáng)對(duì)外投資的稅收確定性。企業(yè)在境外從事建筑工程和勞務(wù)服務(wù)時(shí)，還需特別注意雙邊稅收協(xié)定對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)等。企業(yè)在境外設(shè)立子公司時(shí)，需注意持股比例規(guī)定。我國(guó)國(guó)內(nèi)稅法和雙邊稅收協(xié)定規(guī)定持股達(dá)到一定比例才可以享受間接抵免，企業(yè)持股比例低于該標(biāo)準(zhǔn)將面臨經(jīng)濟(jì)性雙重征稅問(wèn)題。我國(guó)稅法還規(guī)定了我國(guó)“走出去”企業(yè)的外國(guó)稅收間接抵免只限于境外三層持股關(guān)系，但是對(duì)于石油行業(yè)企業(yè)，外國(guó)稅收間接抵免可由境外三層拓展到境外五層。因此，企業(yè)需要綜合考慮東道國(guó)稅法和協(xié)定規(guī)定，合理設(shè)定境外組織形式，以便盡可能降低稅收成本。

3.重視各國(guó)資本弱化規(guī)定。企業(yè)應(yīng)特別關(guān)注東道國(guó)的利息扣除規(guī)定，在實(shí)施資本弱化條款的國(guó)家進(jìn)行投資經(jīng)營(yíng)時(shí)，應(yīng)在該條款規(guī)定下進(jìn)行融資安排?！耙粠б宦贰毖鼐€國(guó)家中，波蘭等中東歐國(guó)家稅制普遍包括資本弱化條款，印度尼西亞、巴基斯坦、哈薩克斯坦、俄羅斯、肯尼亞等國(guó)也都限定了資本弱化比例。但是有不少國(guó)家并未對(duì)此做出明確規(guī)定，如新加坡、泰國(guó)、老撾、印度、伊朗等，“走出去”企業(yè)在這些國(guó)家仍可通過(guò)增加債務(wù)融資占比降低稅收成本。盡管如此，企業(yè)在制定長(zhǎng)期融資方案時(shí)，需做好應(yīng)對(duì)東道國(guó)出臺(tái)資本弱化政策的稅收風(fēng)險(xiǎn)防控準(zhǔn)備。另外，企業(yè)還需關(guān)注股息與利息預(yù)提稅的差異，綜合衡量企業(yè)融資的稅收成本。

4.合理防控轉(zhuǎn)讓定價(jià)反避稅調(diào)查風(fēng)險(xiǎn)。在BEPS這一國(guó)際稅收新背景下，企業(yè)在投資經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，應(yīng)積極關(guān)注BEPS最新進(jìn)展，適時(shí)調(diào)整境內(nèi)外關(guān)聯(lián)企業(yè)、關(guān)聯(lián)部門之間的轉(zhuǎn)移定價(jià)安排，防控反避稅調(diào)查風(fēng)險(xiǎn)。建議我國(guó)“走出去”企業(yè)根據(jù)BEPS最終報(bào)告第8—10項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃的內(nèi)容，對(duì)潛在的轉(zhuǎn)讓定價(jià)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行排查，對(duì)未來(lái)可能產(chǎn)生的轉(zhuǎn)讓定價(jià)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行預(yù)警，提前做好轉(zhuǎn)讓定價(jià)文檔的準(zhǔn)備工作，動(dòng)態(tài)調(diào)整業(yè)務(wù)規(guī)劃，主動(dòng)適應(yīng)國(guó)際稅收新形勢(shì)。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的利潤(rùn)分配，應(yīng)體現(xiàn)稅務(wù)部門要求的獨(dú)立交易原則，致力于確保轉(zhuǎn)讓定價(jià)結(jié)果與價(jià)值創(chuàng)造相匹配。

5.加強(qiáng)與境內(nèi)外稅務(wù)機(jī)關(guān)的信息溝通。企業(yè)在“走出去”過(guò)程中，盡管我國(guó)與“一帶一路”沿線多數(shù)國(guó)家已簽訂雙邊稅收協(xié)定，但是仍無(wú)法回避相應(yīng)的稅收征管風(fēng)險(xiǎn)。一方面，源于企業(yè)未能充分利用雙邊稅收協(xié)定的非歧視待遇條款以及相互協(xié)商程序等；另一方面，源于東道國(guó)稅務(wù)部門的征管規(guī)范性程度。因此，建議企業(yè)加強(qiáng)與境內(nèi)外稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通與聯(lián)系，就相關(guān)涉稅事項(xiàng)增進(jìn)交流，在條件具備時(shí)積極申請(qǐng)預(yù)約定價(jià)機(jī)制與事先裁定機(jī)制，主動(dòng)將稅收風(fēng)險(xiǎn)控制在一定范圍內(nèi)。如果“走出去”企業(yè)在東道國(guó)遇到稅務(wù)爭(zhēng)議與稅務(wù)糾紛，應(yīng)積極向我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)尋求幫助，通過(guò)稅務(wù)機(jī)關(guān)介入雙邊磋商程序，維護(hù)企業(yè)的合法稅收權(quán)益。