盈余管理的表現及治理對策

趙 博

（新疆財經大學 新疆烏魯木齊 830011）

一、盈余管理綜述

（一）研究盈余管理的背景

自1978年改革開放以后，中國的經濟結構發(fā)生了難以想象的的變化。我國不斷深化經濟體制改革，讓市場逐步走向成熟。經濟基礎決定上層建筑，進一步的推動了大、中小企業(yè)內部經濟結構的調整，逐步的走向完善、合理化，效益的最大化。當然盈余管理作為企業(yè)內部經濟管理的一部分，受到了越來越多學者的關注，小型、民營企業(yè)大多也成為了市場上的主要角色，在經濟發(fā)展迅猛的同時，一些問題也跟著頻繁的出現，特別是盈余管理的問題，理所當然的引起了相關政府部門的關注。企業(yè)如果真的不顧大環(huán)境下經濟政策的約束，任意構造經濟數據偽裝成合法的盈余管理模式，那么企業(yè)的會計數據就會失真，也會影響會計報表的可靠性，最后會擾亂市場經濟。國家有關部門已經意識到了出現盈余管理問題的嚴重性，因而才會出臺一系列會計領域下的經濟政策。

（二）研究盈余管理的目的

當代世界日新月異，經濟也在飛速發(fā)展，市場競爭也日益的競爭激烈，適者生存也成為了當前社會大到國家，企業(yè)，小到個人繼續(xù)奮力向前的動力、座右銘。在競爭激烈環(huán)境下，民營企業(yè)該如何生存，該如何一步步的穩(wěn)定起來，我想這是每個企業(yè)管理者所必須考慮的。有些企業(yè)加強企業(yè)管理 ，科學合理的完善企業(yè)制度，營造良好的企業(yè)環(huán)境，打造自身企業(yè)的核心技術以實力來面對發(fā)展迅速的社會。而有些企業(yè)卻采用了不當的盈余管理行為，操縱會計行為，虛假的會計數據蒙蔽同行擾亂市場。人們往往看到的是盈余管理帶來的積極作用，卻忽略了它的消極作用。如何規(guī)避盈余管理的消極作用，發(fā)展他的積極作用已成為企業(yè)決策者，經濟學者研究的重要課題。

（三）研究盈余管理的意義

首先，盈余管理有利于促進資本市場健康發(fā)展的要求。隨著新會計準則的頒布，原有的制度過時，進一步打擊了會計數據失真的現象。在新的形勢下進行對盈余管理的研究，更加推動領導者，財務分析者加強企業(yè)內部財務管理從而推動資本市場的健康發(fā)展。其次，有利于給決策者決策時做出一個合理的預算避免更大的風險。研究盈余管理為企業(yè)的決策者打開一個更廣闊的視野，即看到了風險又能在一定的基礎上減少帶來的損失，這就是對盈余管理的正確把握帶來的好處。再次，對盈余管理的研究在合法的基礎上，擴大了企業(yè)股東的利益，從而加強了內部管理人員的向心力，盈余管理的利益有些復雜，理論上是與公眾利益相矛盾的，但是通過學者對盈余管理的研究以及相關政策的制定避免了道德上法律上出現重大失誤。最后，有利于企業(yè)實現自身利益的最大化，進一步地促進企業(yè)經濟的發(fā)展，當然盈余管理有它自身的缺陷，所以對它的管理也就是在一定程度上對私人利益的約束，避免出現違法亂紀行為。

二、會計政策下盈余管理的表現形式及存在問題

（一）盈余管理的定義

大家對于盈余管理的理解有多種不同的認識，站在狹義的角度上思考，盈余管理就是實現企業(yè)所有者自身利益的最大化。通過對內部資金的管控，以及財務管理人員對數據的最大化利用，雖然數據不能更改，資金不能隨意挪用調動，但可以對外部人員以及企業(yè)進行一定的模糊，從而擴大本公司的業(yè)務，實現企業(yè)所有者的最大收益。站在法律的邊緣上加強了企業(yè)內部人員的利益，最大化的使企業(yè)所有者獲取更大的報酬。

廣義下的盈余管理實際上是企業(yè)的管理層進行有目地控制對外財務的報告過程，從而達到獲取某些私人利益的披露管理辦法。管理當局運用職業(yè)判斷編制財務報告，旨在誤導外部人員對本公司的判斷還有以經營業(yè)績?yōu)榛A的利益關系人的決策行為?？偟膩碚f，盈余管理其實就是一種利用會計手段來達到利益的最大化，對會計政策下財務報表編制的虛擬化，對外界的模糊站在合理與不合理的邊緣上實行最優(yōu)利益。

（二）盈余管理的表現

盈余管理的出現也就是最近幾年的事，最近幾年會計數據頻繁的出現失真的現象，各級部門不同程度的受到了影響，財務數據失真，假賬幾乎做到了泛濫成災的地步，引起了學者及相關部門的重視，他們紛紛投入時間、精力、財力進行了大量的研究與探索。他們普遍的認為我國的盈余管理存在過度的行為，弊大于利，應該采取有效的措施對出現的弊端進行有效的抑制，其中，比較引人矚目的有以下幾個方面：

例如，曹婷（2007）在他的一書《盈余管理的基本理論及其研究評述》中指出，盈余管理是企業(yè)當局為了誤導其他會計使用者對本企業(yè)業(yè)績的理解和評價，又或者是為了影響那些基于會計契約做出重大決策結果的企業(yè)給出一些誤導性的提示，從而讓本企業(yè)處于優(yōu)勢位置。在編制財務報告和利潤表，資產負債表、現金流量表時提供給其他會計使用者可能是一份構造的不真實的交易，但對于內部存在的報表和報告僅供內部人員可看的又是真實存在的數據。這是一個選擇的過程，也是體現盈余管理的過程。并在分析盈余管理一般定義的基礎上，根據收益觀和信息觀，從一個較長的時間段來看，盈余管理并不實際減少或者增加收益，但會改變實際盈余在不同會計期間的反映和分布。換句話說會計盈余影響的數據其實是會計報告上的數據并不是企業(yè)的實際盈余。盈余管理也必然會牽扯一些經濟收益和會計數據的信息作用問題，他們的動機是誤導“利益人的決策”或影響“契約后果”其表現形式是會計數據三是盈余管理的主體是企業(yè)管理當局者，四是盈余管理的客體是公認的會計方法、會計原則和會計估計，五是盈余管理的目的主要是獲取私人利益。

上海財經大學顧兆峰（2003）在《論盈余管理》一文中提過，他認為盈余管理是企業(yè)的管理者利用會計政策的手段使自身利益最大化的表現。盈余管理雖然降低了財務報告中的可靠性，但是要完全消除盈余管理的影響卻是不可能的也是沒有必要的。

西安的陳建岐在他的書中提到，盈余管理的表現是當企業(yè)有選擇會計政策的自由時選擇使其自身效益的一種行為，[21]盈余管理也并不是會計造假。會計造假是一種故意的商業(yè)欺騙行為，而盈余管理是一種合法行為，兩者的性質不同。也正因為這樣，盈余管理在當代企業(yè)下表現出旺盛的活力，已經成為世界各大公司的財務經理們掌握的一項基本發(fā)展技能。

盈余管理在西方國家理論界已有二十多年的研究歷史與研究背景，盈余管理是二十世紀八十年代中后期興起的重要研究領域，對公司的盈余管理行為進行研究從而有助于監(jiān)管政策和會計準則，改善公司治理，優(yōu)化市場的資源配置。自工業(yè)革命以來，西方經濟學界跟隨著經濟的膨脹也迅速發(fā)展。但大多數從會計的角度進行考慮，尚沒有從計量方法給出一些評述。

國外最常用的盈余管理計量方法是利潤分離法，也就是回歸模型把利潤分離為非操縱應計利潤與操縱應計利潤，并且用操縱應計利潤來估計盈余管理的大小和程度，所謂應計利潤是指那些不直接形成現金流入或流出，但按照權責發(fā)生制和配比原則應當計入當期損益的那些收入或者費用。

（三）盈余管理存在的問題

隨著市場經濟的發(fā)展成熟，私人企業(yè)的發(fā)展壯大，伴隨著一系列的問題也日益頻繁起來。各股東之間的問題，內部賬務出現的虧空。由于各利益主體的不一致，信息的不對稱，股東之間可能會暗藏心思，為了自己的利益站在法律的邊緣挪用資金，利用盈余管理出現的漏洞對財務數據進行一定的修改，也因為自身是小企業(yè)，小規(guī)模企業(yè)國家會有一定的優(yōu)惠政策，管束也會相對較松一點，有些公司也會因這樣的挈機逃避稅務，財務報表的數據誤差太大，對外公布的信息也時而有之。

三、盈余管理治理對策建議

（一）完善落實相關政策

首先，根據頻頻出現的一些問題。相關部門做了一些探討也找出問題的根源所在。雖有政策的體現在規(guī)章制度的明文公告中，但真正能夠按照規(guī)章政策辦事的具體事宜少之又少。對此應采取一些有效的措施，著重體現在完善落實相關政策方面。要落實相關政策首先就要完善公司的治理結構，這樣才能使政策有條不紊的落實下去。公司治理結構是支配公司所有利益群體，比如，股東，債權人，管理層等之間關系的一套由上而下的層層連接的利益群體，通過對權力的分配，權力的制約和信息披露等機制，能對管理層起到一些壓力，讓高層領導人釋放一些企業(yè)信息，達到企業(yè)信息均衡分布，形成抑制盈余管理內部約束機制，從而對盈余管理出現的錯誤現象起到一定的抵制。

其次，需要更進一步的增加會計準則制度制定過程中的公允性。美國財務會計準則委員會制定會計準則過程中，嚴格按照一定的程序，幾乎從準則立項開始，就大范圍的向公眾利益集團爭取意見，對外公開征求意見，并且積極倡導全民發(fā)表自己的觀點，召開聽證會，對征求意見稿的的建議及時做出了反饋，及時反映對意見稿的進展情況，一直到準則最后公布，整個過程都處于攝像機的監(jiān)控之下，使該項政策最后的落實完全處于民意，大家都能欣然接受。

再次，完善注冊會計師制度，注冊會計師是保證會計信息質量的重要組成部分。通過注冊會計師可以提高會計信息的可信度，減少財務數據中會計信息的造假。我國企業(yè)出現的盈余管理地盛行有相當一部分原因是注冊會計師在外部審計監(jiān)督不太給力，使得盈余管理范圍人為地擴大化，甚至后來會計造假和違規(guī)操縱也被混入盈余管理，造成會計信息嚴重失真的現象。加大注冊會計師審計的力度將盈余管理控制在合理的范圍內。

（二）改善公司外部環(huán)境

從內部來說，以上對監(jiān)管政策的落實也需要一個好的外部環(huán)境。公司治理結構的改善也離不開外部環(huán)境對公司的制度和社會的有利影響。

首先要建立健全法律保障體系。我國的《公司法》與《財務法》、《證券法》，應該在保護各大企業(yè)的利益基礎之上更進一步的走向小企業(yè)股東的利益，完善相關法律，考慮到現實的社會中占大比例的依舊是中小企業(yè)。我國的證監(jiān)會可以在一定程度上削弱內部人員的權利，提高中小股東的利益，借助于相關法律法規(guī)避免違法事件的出現。

其次要培育經理人市場。根據國外的理念，經理人市場西方公司約束“內部人控制”較好的外部治理機制，我們可以很好的借鑒其成功的治理經驗。經理人市場是以人力資源為交易對象，用以披露經理人聲譽的市場。其對公司高管行為具有嚴格的制約作用，公司的高管行為也就代表著公司的聲譽，他們的一言一行都必須時刻謹慎，時刻注意。當因為經理人而經營出現問題時，導致公司遭受損失時，經理人市場就會披露出去。該經理人的聲譽也會就此變得不好，他的未來發(fā)展前途也將會變得坎坷。所以，在一個比較成熟的經理人市場，公司高層管理人會時刻謹慎經營公司，通過提高公司經營業(yè)績來維護公司形象來維護自身聲譽。

（三）加強公允價值計量變動的內部監(jiān)控

在會計準則的不斷更新和不斷完善中，對公允價值基礎的廣泛運用，需要盡快在資產評估市場建立起比較完善的資產評估法律體系，加強公允價值計量變動的內部監(jiān)控。公允價值的計量能夠很好的成為盈余管理操控的工具，問題并不在于公允價值計量本身，而在于公司內部的結構以及決策體系是否完備，建立起相互制約，相互制衡的內部管理結構，保證公允價值的確認和變更都應該嚴格按照程序進行決議，也是一項必要的措施。

結論

本文立足于現實的情況，在現實生活中，某些管理人員為了各自的利益隨意的操縱盈余管理，從而一步步的將企業(yè)的問題擴大化，即危機了企業(yè)也擾亂了市場。為此許多學者對該問題引起了重視，本人結合當代的會計政策和相關的政策法規(guī)對盈余管理做了一些探討，也正因為現實生活中小型企業(yè)占有多數，出現的問題，才是必須解決的問題。對于盈余管理的問題，本文做了系統(tǒng)的論述，以及后文從法律、工作人員的素質、道德水平、科學的經營方法、內部的監(jiān)控等方面做了系統(tǒng)的介紹，給一些企業(yè)由于由于盈余管理而出現的問題提出了合理可行的建議。

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