企業(yè)存貨舞弊行為的審計研究

張朝暉

【摘要】存貨是資產(chǎn)負債表中一個很重要的項目。通過審計程序發(fā)現(xiàn)存貨科目的舞弊，對存貨舞弊的手段進行分析，提出相關(guān)存貨舞弊的審計對策，值得我們進行更深層次的思考。本文對存貨舞弊存在的問題進行分析，并提出針對存貨舞弊可以采取的策略，以期對注冊會計師審計存貨項目時有所幫助。

【關(guān)鍵詞】存貨成本；舞弊行為；審計對策

一、引言

存貨是指企業(yè)持有的以備銷售的庫存商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、經(jīng)營過程中耗用的材料和物料等。存貨屬于有形資產(chǎn)，具有較強的流動性、較快的變現(xiàn)能力和發(fā)生潛在損失的可能性。存貨相關(guān)會計信息的真實與否將對財務(wù)報告整體的真實性產(chǎn)生重要影響。公司在對外公布的存貨項目中，以有意的或故意的行為虛增或漏記存貨數(shù)量、價值，導致對投資者的投資決策產(chǎn)生實質(zhì)性影響的重大的存貨會計信息具有誤導性，這種行為就是存貨舞弊行為。由于存貨涉及種類繁多，管理制度難以盡善盡美，若有存貨舞弊行為，會造成企業(yè)信息失真，使企業(yè)遭受一定損失。

二、我國存貨舞弊問題分析

（一）我國存貨舞弊現(xiàn)狀

1.新會計準則下存貨舞弊依然存在機會

在新會計制度下，存貨準則要求存貨信息披露要更加詳細、更加完善。規(guī)模很小、業(yè)務(wù)較簡單的公司，想要輕松的在存貨上進行舞弊是有一定困難的。但當公司決策制定由一個或少數(shù)幾個人控制（我國公司的決策掌握在少數(shù)人手中是很常見的事情），或者公司是高新技術(shù)企業(yè)或其他迅速發(fā)展的行業(yè)，一旦管理者有意故意操縱存貨，在存貨上面進行做手腳也是較簡單的事情。

2.存貨的內(nèi)部控制制度較弱

在實際的生產(chǎn)過程中，很多企業(yè)的存貨內(nèi)部控制是比較薄弱甚至失效的。由于沒有先進的管理，職工也沒有按照嚴格的制度進行回避，往往還會出現(xiàn)很多部門串通起來共同舞弊的情況。內(nèi)部控制制度薄弱會導致存貨的賬目虛假、不完整、混亂或丟失，從而進一步導致存貨不能夠真實的反映出來，讓存貨舞弊有了較大的機會。

（二）存貨舞弊的表現(xiàn)形式

1.操縱存貨盤點

為了應(yīng)付審計或檢查，企業(yè)往往通過操縱存貨盤點來掩蓋賬面數(shù)與實際數(shù)的不一致，如臨時轉(zhuǎn)移貨品以虛減存貨價值、借入貨品虛增價值、偽造提貨單以掩蓋已被盜賣的商品、以貨到票未到的商品抵作被挪用的商品等。

2.不科學設(shè)置賬戶

存貨由于種類繁多，管理難度大，不僅要求進行總分類核算，還要進行明細分類核算，必要時還要設(shè)置備查簿進行輔助核算。賬戶的具體設(shè)置，應(yīng)根據(jù)企業(yè)的特點綜合考慮，一些企業(yè)設(shè)置賬戶不科學、不合理，削弱了對存貨實物的感染力和控制，產(chǎn)生賬實不符、存貨丟失毀損、甚至管理人員私自出售等現(xiàn)象。

3.增值稅違規(guī)處理

有些企業(yè)在材料用于職工福利、企業(yè)固定資產(chǎn)等改變存貨用途時，不結(jié)轉(zhuǎn)進項稅，有意不將購進環(huán)節(jié)支付的進項稅額轉(zhuǎn)出，達到多抵扣、少繳稅的目的。有些企業(yè)為了逃避上交所得稅而人為的提高成本差異率，實現(xiàn)虛增生產(chǎn)成本，以達到降低利潤的目的。有些企業(yè)甚至為了逃避所得稅，虛列廢品，進而調(diào)整產(chǎn)品的成本和營業(yè)利潤，而被企業(yè)列入廢品的產(chǎn)品做賬外銷售取得非法收入，逃避所得稅。

三、存貨舞弊的審計對策

存貨舞弊行為有多種，對于不同情況的舞弊行為，也應(yīng)采取不同審計對策。

（一）企業(yè)的審計對策

1.加強資產(chǎn)管理制度的科學設(shè)置

企業(yè)存貨采購應(yīng)按計劃進行，由采購方根據(jù)企業(yè)的采購計劃，經(jīng)主管計劃的負責人審核后報主管領(lǐng)導審批、簽訂存貨采購合同。采購資金支付結(jié)算應(yīng)當保證貨款支付正確、合法。存貨發(fā)出應(yīng)保證存貨發(fā)出正確，手續(xù)齊全，要經(jīng)部門負責人審批簽字，業(yè)務(wù)記錄真實，倉庫保管審核領(lǐng)料單，雙方檢查數(shù)量和質(zhì)量，并簽字或蓋章。倉庫保管發(fā)貨后及時登記存貨臺賬，財會部門匯總領(lǐng)料單，分類制證，登記有關(guān)賬務(wù)。

2.對存貨的內(nèi)部控制做符合性測試

健全的存貨內(nèi)部控制制度在得到良好執(zhí)行的情況下，可以準確發(fā)現(xiàn)和預防存貨數(shù)量、金額等不一致的情況，通過執(zhí)行符合性測試程序取得證實控制風險初步評估水平的充分證據(jù)。如果企業(yè)存貨內(nèi)部控制制度設(shè)計不健全，或者已建立的存貨內(nèi)部控制制度未能得到有效執(zhí)行，應(yīng)轉(zhuǎn)為實質(zhì)程序，進行細節(jié)測試。

（二）注冊會計師的審計對策

1.采用恰當?shù)膶徲嫹椒?，取證落實

對存貨的審計，一般重點采用盤點實物進行賬實核對。只有核對賬實，才能查證。在盤點時，由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動保持正常狀態(tài)，實物的增減情況一直在發(fā)生，而且可能未入賬，實物的賬面余額不一定是應(yīng)存數(shù)，這時應(yīng)當在賬面余額的基礎(chǔ)上，加減實物增加或減少的未入賬的金額，即為應(yīng)存數(shù)。

2.不同的舞弊現(xiàn)象在審計時采用有針對性的手段

（1）存貨成本計算違規(guī)的處理

成本計價是否合理、折扣處理是否正確，可通過查閱“銀行存款日記賬”摘要記錄及對應(yīng)賬戶、查閱“管理費用”明細賬摘要記錄得知。如果企業(yè)對購貨折扣采用凈價法入賬，銀行存款的對應(yīng)賬戶必然表現(xiàn)為費用賬戶或支出賬，可再查閱會計憑證或相應(yīng)的購貨合同，確定問題的性質(zhì)。自制存貨可通過實地觀察盤點進行查證，委托加工存貨可通過抽查委托加工材料發(fā)出及收回的合同、憑證，核對其計價是否正確，會計處理是否及時、正確，有無長期未收回的委托加工材料，必要時對委托加工材料是否實際存在進行函證。

（2）對增值稅的處理的正確、合理處理

注冊會計師可以通過查閱“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”明細賬及相關(guān)的會計憑證進行查證，特別應(yīng)重點審核增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票，了解賬證及證證是否相符。對于進貨退回的增值稅額是否已沖銷“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）”，可以通過查閱“庫存商品”明細賬、“銀行存款日記賬”摘要記錄及對應(yīng)賬戶，必要時查閱有關(guān)的原始憑證。如果未進行沖銷，往往會出現(xiàn)“庫存商品”、“應(yīng)付賬款”（或有關(guān)收入賬戶）與“銀行存款”對應(yīng)的情況，或單獨反映“應(yīng)付賬款”與“銀行存款”對應(yīng)，卻無原始憑證。

四、結(jié)論

本文結(jié)合當前我國企業(yè)存貨舞弊的現(xiàn)狀及表現(xiàn)形式給出了相應(yīng)的解決對策，這對于我國企業(yè)的健康、公平的發(fā)展有著重要的意義。雖然存貨審計難度比較大，漏洞比較多，但也不是不能防范。注冊會計師需要在審計過程中加大審計力度，針對不同的舞弊現(xiàn)象采用不同的審計方案，降低審計的風險，提高財務(wù)報告的合法性和真實性。