新一輪稅制改革需要更加關注技術和細節(jié)

王 敏

內容提要:本文在初步總結上一輪稅制改革成功的技術性和細節(jié)性因素的基礎上，分析了當前稅制改革需要進一步關注的三個技術性和細節(jié)性問題，并從技術和細節(jié)的視角對本輪個人所得稅改革的優(yōu)化進行了思考。歷史經驗表明，成功的改革路線必然伴隨著成功的細節(jié)方案。在稅收理論和實踐都還難以就各種改革路線的優(yōu)劣達成共識之時，改革的推進需要用更大的勇氣盡快選擇一條路徑，并聚焦技術與細節(jié)這兩個關鍵點，然后堅決執(zhí)行。

登頂珠穆朗瑪峰是無數登山家的夢想，加快財稅體制改革，建立現代財政制度體系，同樣是財稅研究工作者的期盼。當前財稅體制改革與攀登珠穆朗瑪峰至少在三個方面高度同構，其一，目標的高度:珠峰是世界第一高峰。我國當前財稅體制涉及的廣度和深度，以及將要產生的深遠影響，很可能也是世界第一；其二，目標的難度:珠峰登頂難度很高，需要精心周全的準備，更要有堅持不懈的意志。我國當前財稅體制同樣需要堅強的意志和堅決的執(zhí)行能力；其三，目標的路徑:登頂珠峰有多條路徑，據不完全統(tǒng)計至少有14條較為成熟的路徑可以通向珠峰之巔。我國當前財稅體制改革同樣有不同的路徑選擇，而這些路徑都可能通達改革的目標。

從一個個成功登頂珠峰的冒險家的經驗來看，我們在明確了登頂目標的大前提下，首先需要落實的是登頂的路線，接下來，最為重要的就是針對選定的路線仔細甄別、謹慎論證登山的細節(jié)方案和相應的支持裝備（技術），最后就是堅定不移地執(zhí)行方案，砥礪前行，迎難而上，如此方能成功登頂?？梢?，選擇路線、明確細節(jié)（選擇技術）、堅決執(zhí)行就是登頂的成功所在，這與我們當前財稅體制改革的成功推進不謀而合。在這里，我們還有一點需要特別注意，攀登珠峰有多條路徑，路徑選擇的差異，會導致登頂的風險、時間和經費等有較大不同。但是，只要精心準備，都是有把握登頂的。反之，如果細節(jié)把握、技術準備不足，任何一條登頂路線，哪怕是最合適、相對風險最小的一條，都可能成為登山者的噩夢。由此引發(fā)我們思考的是，成功推進我國財稅體制改革的路徑可能是多樣的，至少不是唯一的，那么在理論和實踐都還難以就各種改革路線的優(yōu)劣達成共識之時，改革的推進需要用更大的勇氣盡快選擇一條路徑，并聚焦技術與細節(jié)這兩個關鍵點，然后堅決執(zhí)行。歷史經驗表明，成功的改革路線必然伴隨著成功的細節(jié)方案，反之，細節(jié)方案不足的路線也是風險很大的路線。

本文就上一輪稅制改革成功的技術和細節(jié)性因素、當前稅制改革需要進一步關注的三大技術性因素展開討論，并對本輪個人所得稅改革作出技術性思考。

一、上一輪稅制改革成功的技術性和細節(jié)性因素

時至今日，我國稅收制度確實存在諸多需要改革的弊端，這也是本輪稅制改革的立足點和出發(fā)點。但是，如果從24年整個歷程看，這些年來財稅體制發(fā)揮的積極效應對我國經濟持續(xù)、快速發(fā)展，起到了極為核心的作用，其總體上、歷史性的成功是絕對值得肯定的。專家學者們可從多個角度總結上一輪財稅體制改革的成功因素，在這里，我們嘗試從技術和細節(jié)兩個方面做一個分析。

（一）技術性因素:適應技術發(fā)展階段，充分運用新技術

其一，適應技術發(fā)展階段。財稅制度與“跟隨性企業(yè)技術創(chuàng)新”模式良好的匹配，促進了我國企業(yè)的跟隨性技術創(chuàng)新。上一輪財稅改革開放的目標是建立與社會主義市場經濟相適應的財稅制度。當時，我國經濟發(fā)展的技術主要從國外引進，企業(yè)組織的模式也主要借鑒國外現代企業(yè)制度，在生產技術和生產組織方式方面都具有明顯的“跟隨和模仿”的特點。從稅制角度看，1994年稅制改革后，我國形成了以增值稅為主體的流轉稅制度，所得稅中存在大量針對技術引進的稅收優(yōu)惠、進口加工保稅等政策。這兩大方面都能和“跟隨性”的企業(yè)技術創(chuàng)新模式相匹配，促進企業(yè)跟隨性創(chuàng)新和經營模式的多樣化發(fā)展，符合社會化分工、協作生產的要求。

其二，充分運用新技術。上一輪稅收征管中，持續(xù)引進且不斷完善的征收技術與手段起到了關鍵作用。以“金稅工程”為代表的稅收信息化顯著提高了稅收征收率，促進了公平征稅。上一輪稅制改革至今，稅務系統(tǒng)始終高度重視新技術的應用，特別是以金稅工程一期、二期和三期為代表的項目，成效都十分顯著。而且，現實征收環(huán)境也不斷倒逼稅務系統(tǒng)提升征管技術能力，比如:增值稅稅票管理，可以說是在“魔高一尺，道高一丈”的不斷博弈中逐步成長和完善起來的。稅務征管部門和虛開增值稅發(fā)票的犯罪分子之間的斗爭，很大程度上可說是信息技術領域的軍備競賽?，F在，稅務系統(tǒng)還在研究大數據技術、人工智能技術和區(qū)塊鏈技術，用于及時發(fā)現和防范相關稅收流失風險。稅務部門在諸多征收技術上的不懈努力，是有極大回報的。我國稅收多年快速增長，包括營改增以后稅收增速再次加快，其中稅收征收率的提升可謂功不可沒。

（二）細節(jié)性因素:可直接引進技術和復制方案，財稅改革細節(jié)的確定性較強，改革細節(jié)方案制定和實施的風險較低

上一輪財稅體制改革的成功，還有一個重要因素就是細節(jié)的可獲得性以及可直接引進性較高。在全面引進、追趕階段，領先者的技術、組織等細節(jié)都是可以較好學習和掌握的，其成功的經驗和失敗的教訓也是較為確定的。作為追趕者，重要的就是實施，其他方面的風險相對較低。在財稅體制方面，與我國要追趕的目標模式相適應的稅收制度運行多年，其優(yōu)劣、細節(jié)也比較好把握。因此，上一輪稅制改革在細節(jié)方面，至少在不確定性風險方面比較低。

二、新一輪財稅體制改革需關注的三個技術性和細節(jié)性問題

全面深化稅制改革要在原有的改革基礎上進行繼承和發(fā)展。加快財稅體制改革，除了要繼續(xù)加強對稅收理論的深入研究，持續(xù)借鑒國外經驗，還需特別加強對操作執(zhí)行層面的考察，對稅制改革進行數據測算、機制模擬和實踐調研。在技術性和細節(jié)性問題上，需關注以下三個方面:

（一）稅制改革要適應和引領技術性創(chuàng)新

創(chuàng)新是當今社會經濟發(fā)展的第一驅動力，新一輪技術創(chuàng)新除了以互聯網+、大數據、人工智能和區(qū)塊鏈等新技術為引領的創(chuàng)新浪潮，更為重要或本質變化的是，中國或已開始站在這些不確定技術發(fā)展及其應用的前沿，我們已經沒有或者很少有可以模仿的對象。還有，中國從原來的追趕階段逐漸進入趕超階段，其核心是要完成從“跟隨模仿”到“獨立原創(chuàng)”的創(chuàng)新革命。1994年的稅制改革良好地適應了我國上一階段“跟隨和模仿”模式，從而推動社會經濟持續(xù)發(fā)展。當前的稅制改革很可能且極有必要圍繞促進“獨立原創(chuàng)”來發(fā)揮更為重要的作用。

要實現“獨立原創(chuàng)”能力的突破，建立適應和引領創(chuàng)新的稅制，以下幾個方面大有作為:第一，下大決心改變稅制結構，大幅度增加直接稅，相應大幅度降低流轉稅。稅制結構的變化，對于創(chuàng)新風險的分配具有極為重要的影響。直接稅為主的稅制，很大程度上才是政府和社會、個人共擔風險的稅制。大幅度降低流傳稅，才能夠真正大幅度降低創(chuàng)新企業(yè)的稅負，真正提高政府對創(chuàng)新的風險分擔，從而激勵更多社會資本投入到具有較高風險、較高收益的創(chuàng)新活動中。第二，要加強對人力資本積累和提升的激勵，在以個人所得稅為代表的直接稅中，需要加大對教育、培訓的激勵，且不宜對個人創(chuàng)新所得課征超過資本利得的稅率。第三，加強對企業(yè)研發(fā)和創(chuàng)新的支持，特別要考慮建立更強的創(chuàng)新風險分擔機制，降低原創(chuàng)性企業(yè)技術創(chuàng)新的風險。

（二）稅制改革需更加注重以大數據為代表的分析技術的運用，提升稅制改革的精準化水平

稅制改革不僅需要適應和引領“原創(chuàng)性創(chuàng)新”，更要善于運用新興技術來創(chuàng)新稅制改革的設計和執(zhí)行方案。在本輪稅制改革中，大數據、人工智能、區(qū)塊鏈等新興技術，為數據測算和仿真實驗的進行提供了契機。傳統(tǒng)構建的經濟分析模型，通常都是小模型太簡單，而大模型太復雜，建模時間過長，對于真正的政策模擬要么技術細節(jié)支持不足，要么不能滿足時效性要求。以大數據和人工智能技術為基礎的新的政策模擬分析范式，能夠極大增強政策分析的及時性、全面性和實用性。特別是大數據技術和傳統(tǒng)經濟模型分工協作，能夠得到更好的效果。比如:“敏捷大數據分析技術”能夠成為稅制改革中短期效應分析的主要工具，傳統(tǒng)經濟模型很大程度上將成為長期效應分析平臺（其實，新技術也能顯著縮短傳統(tǒng)經濟模型的研制周期）。

（三）稅制改革需重視國外實用性和操作性經驗的分析與借鑒，還需更加重視基層經驗的調研和總結，稅制改革需從頂層到細節(jié)的全方位設計

財稅體制改革需要重視國外實用性和操作性經驗的分析與借鑒，尤其要重點關注基層經驗的調研和總結。就國外經驗而言，我們比較容易進行的就是引進國外理論性的著作或論文等研究成果，因為這些成果都是公開的，相對比較容易。但是，對國外的相關實踐性、操作性經驗方面的借鑒就沒有這么容易了。就拿筆者此前做過的國庫現金管理課題而言，課題組盡可能地查找了國外文獻數據庫以及包括IMF、OECD及美國聯邦、州等相關資料。在這些資料中，理論和理念的內容較多，操作性的指南很少或沒有。在改革初期，理念和思路可能更為重要，但在改革的執(zhí)行層面，更為重要的可能是技術性細節(jié)。本輪稅制改革和財稅體制改革的其他方面可能都要特別重視這個問題，注重從國外借鑒技術性和操作性的經驗。這些經驗可使我國財稅改革的設計更加精細化，有助于更好地將國外經驗“本土化”。

此外，中國的國土面積和人口基數都遠大于多數國家，且政府層級多，納稅人學習能力及稅收文化也都與發(fā)達國家存有較大差異，因此稅制改革是否成功，基層執(zhí)行層面就顯得非常重要。稅收制度設計一定要充分考慮基層的執(zhí)行。稅制改革要考慮到基層實際落實執(zhí)行的效率，重視基層經驗的反饋和總結?！盎鶎踊币矐摮蔀槎愔聘母镏械闹匾M成部分。

三、關于個人所得稅改革的技術性思考

首先需充分肯定的是，本次所得稅制改革是歷次個人所得稅改革中涉及面最廣、改革力度最大的一次；是落實黨中央財稅體制改革精神，著力完善直接稅體系的關鍵一步；是營改增后稅制改革的又一重大舉措。我們可從不同角度分析其可能的不足以及進一步完善的路徑，以求建立一個更好或具有更高共識、更合意的個人所得稅制。在此，從技術性角度看，本次個人所得稅改革可能存在以下問題:

（一）缺少測算

需要對以下四個方面進行測算:

（1）高收入階層的稅源在哪里？有多少稅源？如何征收？我國現行個人所得稅存在的較為嚴重的問題，很可能是高收入階層征稅不足的問題。這可能是個人所得稅最為突出的問題，這有可能使得稅制結構調整的預期受到重大影響。換言之，就是沒有征收到最大一項稅收，又如何去調整稅制結構？

（2）中等收入階層是否存在過度扣除問題？即住房公積金過度扣除問題。筆者主張考慮以下幾種住房公積金改革的可能:第一，直接取消住房公積金；第二，住房公積金不在個人所得稅里稅前扣除；第三，即使要扣除住房公積金，其最高扣除額也不應超過免征額?，F在很多地方住房公積金的扣除已超過免征額，這樣恐怕是不合理的。

（3）免征額、最高邊際稅率等具體問題的確定，需要明確了專項扣除細節(jié)才能合理確定。相應標準是否合理？如何改進？這些都需要建立在精細測算比較的基礎上。比如:免征額5000元孰高孰低，直接取決于相關扣除標準，孤立論證意義不一定很大。

（4）低收入階層的稅收負擔問題。當前低收入階層沒有減負預期，他們覺得這件事情跟他們沒有關系，因此也不可能形成減負預期。本輪個人所得稅改革最好明確形成中低收入階層“總體實際稅負”降低的預期，而不僅僅是關注“個人所得稅稅負預期”。對于低收入階層，增加個人所得稅的同時相應降低流轉稅，能夠提高稅負的累進性，相應降低累退性，總體實際稅負是會下降的。即使是中等收入階層，也可能如此。但是，要實現中低收入階層的減稅預期，就必須將高收入階層的收入全面納入個人所得稅征收范圍，并建立某種承諾機制，確保在總體稅負穩(wěn)定的基礎上，做到“直接稅增，流轉稅降”。

（二）缺少機制分析

有必要對以下三個機制進行模擬研究:

（1）以免征額為代表的各項扣除動態(tài)調整機制。就免征額而言，從個人所得稅內部的角度來考慮，免征額如何設置取決于其他扣除項目的設置。因此需要模擬各扣除項目間形成的動態(tài)機制，比較不同的扣除情況，同時來確定免征額和其他扣除項目。

（2）高收入階層的稅源跨國流動協作監(jiān)管機制。我國高收入階層的稅源倘若監(jiān)管不嚴，那么個人所得稅改革將難以成功。我國相對較高的個人所得稅最高邊際稅率是否會引起重點稅源的跨國流動？如果引起了，我們能否控制？若不能控制的話，我們則要考慮個人所得稅的最高稅率是否偏高。以上內容都需要建立高收入階層的稅源跨國流動協作監(jiān)督機制來分析。

（3）“直接稅增，間接稅減，宏觀稅負總體穩(wěn)定”的機制，降低中低收入階層的實際稅負，降低高收入階層的經營風險。高收入階層直接稅增加的預期和全社會間接稅相應減少的預期最好同時明確。增加直接稅，降低間接稅，通過優(yōu)化稅制結構，可以有效降低中低收入階層的實際稅負。同時，隨著流轉稅的大幅度下調，能夠實質性降低我國企業(yè)經營過程中的稅收負擔，從而減輕高收入階層在創(chuàng)業(yè)和經營企業(yè)過程中的風險。在合理限度內，這是一個全社會共贏的結果。當然這里合理的限度和條件都是需要測算的，特別是直接稅負和間接稅負之間的替代關系還與復雜的價格傳導機制有關，沒有精細的模擬是難以找到較優(yōu)解的。

總體而言，加快財稅體制改革，方向和路徑的選擇固然重要，但是從全世界沒有兩個國家稅制完全一樣的現實來看，成功的稅制改革不一定只有一條路徑。如果稅制改革勢在必行，在我們窮盡所能都不能確定稅制改革可選擇方案孰優(yōu)孰劣之時，選擇一個執(zhí)行方案可能更為重要。此時，技術性細節(jié)的考量既是執(zhí)行改革方案所必須的，也可能成為選擇不同稅制改革方案的重要依據。畢竟，不能有效實施的改革方案，理論再好也是不可行的。技術性和細節(jié)性方案的制定，既是稅制改革方案制定時的必修功課，也很可能是優(yōu)選當前不同稅制改革方案的重要標準。