收入和費(fèi)用支出的會(huì)計(jì)核算探析
——基于企事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較

吳 娟 趙海俠

關(guān)鍵字：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；收入；費(fèi)用；支出

盡管企業(yè)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)都依據(jù)《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》制定,但是它們?cè)跁?huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)要素、核算原則、賬戶設(shè)置以及賬務(wù)處理等方面,都存在著較大的差異。企事業(yè)單位對(duì)收入與支出的會(huì)計(jì)核算相應(yīng)存在著較大的差異。

一、含義不同

（一）收入

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定,“收入,是指企業(yè)在日常活動(dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入”。它包括銷(xiāo)售商品收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入。

而事業(yè)單位收入是事業(yè)單位開(kāi)展業(yè)務(wù)活動(dòng)及其他活動(dòng)依法取得的非償還性資金。事業(yè)單位收入來(lái)源渠道比企業(yè)廣泛,包括補(bǔ)助收入、事業(yè)收入、經(jīng)營(yíng)收入、附屬單位上繳收入以及其他收入。企業(yè)的大部分收入來(lái)自于經(jīng)營(yíng)活動(dòng),而事業(yè)單位的大部分收入來(lái)自于非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。為了嚴(yán)格管理事業(yè)單位收入,事業(yè)單位所有收入全部納入單位預(yù)算、統(tǒng)一核算、統(tǒng)一管理。

（二）費(fèi)用和支出

費(fèi)用是企業(yè)會(huì)計(jì)的六大要素之一,它是企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。支出在企業(yè)會(huì)計(jì)中不作為會(huì)計(jì)要素,它泛指企業(yè)的一切開(kāi)支及耗費(fèi)?？煞譃橘Y本性支出、收益性支出、營(yíng)業(yè)外支出和利潤(rùn)分配性支出四大類(lèi)。支出中與取得營(yíng)業(yè)收入有關(guān)的部分表現(xiàn)或轉(zhuǎn)化為費(fèi)用,費(fèi)用強(qiáng)調(diào)與收入的配比,不以取得收入為目的的支出不能作為費(fèi)用。

事業(yè)單位支出是事業(yè)單位為開(kāi)展業(yè)務(wù)活動(dòng)和其他活動(dòng)所發(fā)生的各項(xiàng)資金耗費(fèi)和損失。支出與資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入合稱(chēng)為事業(yè)單位會(huì)計(jì)五大要素。與事業(yè)單位收入相對(duì)應(yīng),它的用途多樣化且全部納入事業(yè)單位預(yù)算。

二、會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)不同

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定,企業(yè)會(huì)計(jì)對(duì)收入和費(fèi)用的核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。事業(yè)單位收入和支出的核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制,部分業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。采用收付實(shí)現(xiàn)制核算的,應(yīng)當(dāng)在收入、費(fèi)用和支出的實(shí)際發(fā)生時(shí)對(duì)其予以確認(rèn),并按照實(shí)際發(fā)生額進(jìn)行計(jì)量;采用收付實(shí)現(xiàn)制核算的,應(yīng)當(dāng)在實(shí)際收到或支付時(shí)予以確認(rèn),并按照實(shí)際收到或支付金額進(jìn)行計(jì)量。

三、會(huì)計(jì)科目的設(shè)置不同

（一）收入

企業(yè)會(huì)計(jì)中收入類(lèi)科目包括“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”和“其他業(yè)務(wù)收入”?！爸鳡I(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目核算企業(yè)為完成其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的收入,“其他業(yè)務(wù)收入”科目核算企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入以外的所有通過(guò)銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日?；顒?dòng)所形成的經(jīng)濟(jì)利益的流入。

事業(yè)單位收入來(lái)源具有多渠道性,收入類(lèi)會(huì)計(jì)科目與企業(yè)相比較多。它不僅包括來(lái)源于財(cái)政的撥款、上級(jí)主管部門(mén)的補(bǔ)助形成的財(cái)政補(bǔ)助支出和上級(jí)補(bǔ)助收入,也有事業(yè)單位組織各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)取得的經(jīng)營(yíng)收入,還有附屬單位上繳的附屬單位上繳收入以及其他收入。

（二）費(fèi)用和支出

費(fèi)用類(lèi)會(huì)計(jì)科目包括“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”、“營(yíng)業(yè)稅金及附加”、“銷(xiāo)售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”、“資產(chǎn)減值損失”等。“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目用于核算企業(yè)因銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)或讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日常活動(dòng)而發(fā)生的實(shí)際成本,“其他業(yè)務(wù)成本”科目核算企業(yè)確認(rèn)的除主營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)以外的其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所發(fā)生的支出,包括銷(xiāo)售材料的成本、出租固定資產(chǎn)的折舊額、出租無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)額、出租包裝物的成本或攤銷(xiāo)額等。

支出類(lèi)會(huì)計(jì)科目包括因開(kāi)展業(yè)務(wù)活動(dòng)形成的事業(yè)支出和經(jīng)營(yíng)支出,因上繳上級(jí)和對(duì)附屬單位補(bǔ)助形成的上繳上級(jí)支出和對(duì)附屬單位補(bǔ)助支出以及因繳納稅費(fèi)、支付借款利息、捐贈(zèng)、發(fā)生資產(chǎn)處理?yè)p失等形成的其他支出。

四、賬務(wù)處理不同

（一）收入

1.收入的確認(rèn)。企業(yè)收入的確認(rèn)以銷(xiāo)售商品為例,企業(yè)在符合銷(xiāo)售商品收入的確認(rèn)條件時(shí)確認(rèn)收入,借記“銀行存款”等科目,根據(jù)實(shí)際價(jià)款貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目,同時(shí)根據(jù)取得的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)”科目。

事業(yè)單位收入的確認(rèn)以財(cái)政直接支付方式為例,事業(yè)單位應(yīng)在收到財(cái)政零余額賬戶用款額度賬戶銀行轉(zhuǎn)來(lái)的財(cái)政直接支付入賬通知書(shū)時(shí)確認(rèn)財(cái)政補(bǔ)助收入,借記“事業(yè)支出”科目,貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入——基本支出”科目。

事業(yè)單位在財(cái)政直接支付和財(cái)政授權(quán)支付方式下確認(rèn)收入,不會(huì)直接收到現(xiàn)金或銀行存款,而是直接借記支出類(lèi)科目或通過(guò)零余額賬戶用款額度進(jìn)行核算。事業(yè)單位進(jìn)行財(cái)政補(bǔ)助收入、上級(jí)補(bǔ)助收入和事業(yè)收入的核算時(shí)不會(huì)涉及到稅費(fèi)的核算。

2.收入的退回。企業(yè)因產(chǎn)品質(zhì)量問(wèn)題發(fā)生銷(xiāo)貨的退回,需要沖減已經(jīng)確認(rèn)的收入并轉(zhuǎn)回增值稅額,借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)”科目,貸記“銀行存款”等科目。

事業(yè)單位在年度終了進(jìn)行對(duì)賬時(shí),確認(rèn)的財(cái)政直接支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)大于實(shí)際支出數(shù)的差額,不進(jìn)行實(shí)際的退回,留作下一年使用,借記“財(cái)政應(yīng)返還額度”科目,貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入——基本支出”科目。在財(cái)政授權(quán)支付方式下事業(yè)單位確認(rèn)財(cái)政授權(quán)指標(biāo)數(shù)大于零余額賬戶用款額度的下達(dá)數(shù),借記“財(cái)政應(yīng)返還額度”科目,貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目。

3.收入的結(jié)轉(zhuǎn)。企業(yè)收入結(jié)轉(zhuǎn)的方法有賬結(jié)法和表結(jié)法,賬結(jié)法在每月月末將所有損益類(lèi)科目的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目。表結(jié)法在各月月末不結(jié)轉(zhuǎn)本年利潤(rùn),只有在年末才將所有的損益類(lèi)科目的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目。結(jié)轉(zhuǎn)時(shí),借記所有收入類(lèi)科目,貸記“本年利潤(rùn)”科目。

事業(yè)單位的財(cái)政補(bǔ)助收入和上級(jí)補(bǔ)助收入只在年末進(jìn)行收入的結(jié)轉(zhuǎn),在年末采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。事業(yè)單位沒(méi)有利潤(rùn)會(huì)計(jì)要素。期末,事業(yè)單位結(jié)轉(zhuǎn)財(cái)政補(bǔ)助收入,借記“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目,貸記“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目。結(jié)轉(zhuǎn)上級(jí)補(bǔ)助收入,借記“上級(jí)補(bǔ)助收入”科目,專(zhuān)項(xiàng)資金收入貸記“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目,非專(zhuān)項(xiàng)資金收入貸記“事業(yè)結(jié)余”科目。事業(yè)收入、經(jīng)營(yíng)收入、附屬單位上繳收入和其他收入與企業(yè)收入核算原則相似。

（二）費(fèi)用和支出

企業(yè)費(fèi)用類(lèi)會(huì)計(jì)科目的核算以銷(xiāo)售商品為例,企業(yè)銷(xiāo)售商品在確認(rèn)收入的同時(shí)進(jìn)行成本的結(jié)轉(zhuǎn),借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目,貸記“庫(kù)存商品”科目。期末,借記“本年利潤(rùn)”科目,貸記所有費(fèi)用類(lèi)科目,期末結(jié)轉(zhuǎn)的方法與收入的期末結(jié)轉(zhuǎn)相同。

事業(yè)單位支出類(lèi)會(huì)計(jì)科目的核算以事業(yè)支出為例,當(dāng)事業(yè)單位發(fā)生日常支出業(yè)務(wù)時(shí),借記“事業(yè)支出”科目,貸記“應(yīng)付職工薪酬”科目、“零余額賬戶用款額度”、“存貨”等科目。期末結(jié)轉(zhuǎn)時(shí),屬于財(cái)政補(bǔ)助支出的借記“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目,屬于非財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)資金支出的借記“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目,其他資金支出部分借記“事業(yè)結(jié)余”科目,均貸記“事業(yè)支出”科目。事業(yè)支出與事業(yè)收入相同只有在年末結(jié)轉(zhuǎn)使用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

事業(yè)單位支出類(lèi)科目沒(méi)有“管理費(fèi)用”、“銷(xiāo)售費(fèi)用”和“財(cái)務(wù)費(fèi)用”,所以這些科目核算的內(nèi)容全部計(jì)入“其他支出”科目?！捌渌С觥笨颇亢怂愕膬?nèi)容廣泛,包括利息支出、捐贈(zèng)支出、現(xiàn)金盤(pán)虧損失、資產(chǎn)處置損失、捐贈(zèng)支出、非流動(dòng)資產(chǎn)發(fā)生的稅費(fèi)支出等。例如,事業(yè)單位的銀行借款到期,存款本金借記“短期借款”科目,利息費(fèi)用借記“其他支出——利息支出”科目,貸記“銀行存款”等科目。

企事業(yè)單位會(huì)計(jì)主體的性質(zhì)不同、會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)不同,必然導(dǎo)致以營(yíng)利為目的的企業(yè)和非盈利性的事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算存在較大差異。但是,無(wú)論是企業(yè)會(huì)計(jì)還是事業(yè)單位會(huì)計(jì),都要嚴(yán)格按照各自的準(zhǔn)則對(duì)收入和費(fèi)用支出謹(jǐn)慎地進(jìn)行核算,確保會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性,保證各自會(huì)計(jì)主體的正常平穩(wěn)運(yùn)行。