實(shí)質(zhì)重于形式原則在實(shí)踐中的應(yīng)用

劉巧英

摘要：當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度還不完善，以致真實(shí)性和合法性相悖的事情經(jīng)常發(fā)生，僅僅做到形式上一致是不夠的，因?yàn)檫@和實(shí)質(zhì)上可能是不一樣的。因此，我們不僅要知道二者產(chǎn)生的原因，也要知道它應(yīng)用的范圍，只有對(duì)其進(jìn)行更好的了解，才能更好的利用，創(chuàng)造更大的效益。因此，本文對(duì)實(shí)質(zhì)重于形式原則的應(yīng)用方面進(jìn)行了歸納。

關(guān)鍵詞：實(shí)質(zhì)重于形式；真實(shí)性；合法性

一、引言

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，為保證會(huì)計(jì)信息與客觀事實(shí)相符，在經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象日益復(fù)雜化，其表現(xiàn)形式也日益多樣化的環(huán)境中，會(huì)計(jì)必須如實(shí)反映交易或事項(xiàng)的真實(shí)情況，同時(shí)也是對(duì)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的尊重，而不是簡(jiǎn)單地根據(jù)法律形式來(lái)下結(jié)論。

二、實(shí)質(zhì)重于形式原則在實(shí)踐中應(yīng)用的主要方面

1.資產(chǎn)和收入的確認(rèn)

對(duì)于資產(chǎn)的定義，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中已有規(guī)定。資產(chǎn)要是過(guò)去的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的由企業(yè)控制的能帶來(lái)利益的資源。首先會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)必須由企業(yè)擁有或控制，控制是指企業(yè)并不擁有其所有權(quán)但是能對(duì)其進(jìn)行控制，并能從中獲取經(jīng)濟(jì)利益。這種做法真正體現(xiàn)了依據(jù)客觀事實(shí)來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。其次，準(zhǔn)則規(guī)定不能企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益價(jià)值的資產(chǎn)，應(yīng)該及時(shí)報(bào)廢清理，不能作為資產(chǎn)長(zhǎng)期掛賬。只有能夠給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資產(chǎn)才能反映在報(bào)表中。

要想確認(rèn)收入必須符合四個(gè)基本條件，即企業(yè)不再享有產(chǎn)品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬、企業(yè)沒(méi)有該商品的繼續(xù)管理權(quán)也沒(méi)有實(shí)施控制、經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)、相關(guān)的成本與收入能可靠計(jì)量。如若有一個(gè)條件無(wú)法滿(mǎn)足，則不能確認(rèn)為企業(yè)的收入。例如，采用售后回購(gòu)的銷(xiāo)售方式時(shí)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益流入不能確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)。附有銷(xiāo)售退回條件的商品只有滿(mǎn)足無(wú)法退回的條件后才能確認(rèn)為企業(yè)的收入。采取委托代銷(xiāo)方式的商品亦是如此，等等。由此可看出，企業(yè)收入的確認(rèn)無(wú)不體現(xiàn)著實(shí)質(zhì)重于形式原則的應(yīng)用。

2.減值準(zhǔn)備、融資租入固定資產(chǎn)

資產(chǎn)的減值是指資產(chǎn)的賬面價(jià)值很可能低于其實(shí)際能回收的價(jià)值，兩者之間的差額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，這是實(shí)質(zhì)重于形式在會(huì)計(jì)核算上的應(yīng)用之一。同時(shí)計(jì)提減值準(zhǔn)備是會(huì)計(jì)核算要求里謹(jǐn)慎性的體現(xiàn)，這可以看出實(shí)質(zhì)重于形式原則與其他原則相輔相成。當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值無(wú)法全部回收時(shí)，那么現(xiàn)在的賬面價(jià)值已不是企業(yè)能夠擁有或獲得的價(jià)值，所以按照實(shí)質(zhì)重于形式原則，要將賬面價(jià)值調(diào)整到很可能回收的價(jià)值。在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中，實(shí)質(zhì)重于形式原則深入企業(yè)財(cái)務(wù)過(guò)程中，并產(chǎn)生較大的影響。體現(xiàn)了其在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的作用。然而現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)面臨的環(huán)境復(fù)雜各異，風(fēng)險(xiǎn)四伏，因此也對(duì)會(huì)計(jì)人員怎樣熟練掌握實(shí)質(zhì)重于形式原則提出了更高了要求。

融資租賃是指，雖沒(méi)有獲得資產(chǎn)的所有權(quán)，但本質(zhì)上獲得了與資產(chǎn)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。其特點(diǎn)是租賃期一般達(dá)到資產(chǎn)使用壽命的75%以上；未經(jīng)出租人同意，不得隨意取消合同；租金不僅含有利息，還含有本金；租賃期滿(mǎn)時(shí)，資產(chǎn)可以由承租人續(xù)租，也可以由出租人收回。融資租賃雖不具有資產(chǎn)的控制權(quán)，但擁有與資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，同時(shí)可以使用資產(chǎn)到其達(dá)到或接近報(bào)廢的狀態(tài)，按照實(shí)質(zhì)重于形式原則，應(yīng)該將資產(chǎn)作為自有來(lái)進(jìn)行核算管理。在對(duì)其的日常處理中，也應(yīng)采用與企業(yè)固定資產(chǎn)同樣的方法來(lái)進(jìn)行管理。

3.長(zhǎng)期股權(quán)投資、借款費(fèi)用的核算方法

長(zhǎng)期股權(quán)投資一般有兩種核算方法：權(quán)益法、成本法。采用成本法的情況是企業(yè)擁有或控制被投資單位或者企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制或共同控制，同時(shí)市場(chǎng)上沒(méi)有相關(guān)的定價(jià)，公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。另一種是采用權(quán)益法核算，這是在企業(yè)能對(duì)被投資單位產(chǎn)生重大影響或者與其他企業(yè)共同控制的情況下使用的。法律形式的標(biāo)準(zhǔn)采取了數(shù)字化來(lái)明晰，在20%到50%之間采用權(quán)益法，但在實(shí)際過(guò)程中沒(méi)有達(dá)到該具體數(shù)字控制標(biāo)準(zhǔn)但實(shí)質(zhì)確實(shí)對(duì)被投資單位擁有共同控制控制或重大影響，企業(yè)仍應(yīng)按實(shí)際情況來(lái)采取使用哪種計(jì)量方法來(lái)核算。

對(duì)于借款費(fèi)用的規(guī)定主要在其資本化要求上。根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，同時(shí)符合資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費(fèi)用已經(jīng)產(chǎn)生且構(gòu)建資產(chǎn)的相關(guān)活動(dòng)已經(jīng)啟動(dòng)的情況下，應(yīng)該將這段期間的借款費(fèi)用資本化，也就是要計(jì)入資產(chǎn)的成本里，這是實(shí)質(zhì)重于形式的體現(xiàn)。同時(shí)當(dāng)資產(chǎn)達(dá)到可使用或可銷(xiāo)售狀態(tài)時(shí)無(wú)論其是否交付使用都應(yīng)當(dāng)開(kāi)始計(jì)提折舊，都開(kāi)始當(dāng)作企業(yè)的固定資產(chǎn)來(lái)核算。企業(yè)應(yīng)根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則來(lái)確定采用的核算方法。

4.關(guān)聯(lián)方關(guān)系、期后事項(xiàng)的處理

關(guān)于關(guān)聯(lián)方的斷定中，如果說(shuō)交易的一方能夠?qū)α硪环疆a(chǎn)生直接或間接的控制或影響，可以說(shuō)兩者之間的交易為關(guān)聯(lián)方交易。作為關(guān)聯(lián)方進(jìn)行交易，很可能導(dǎo)致其交易不具有交易實(shí)質(zhì)，所以按照實(shí)質(zhì)重于形式原則，應(yīng)將該事項(xiàng)披露或者調(diào)整。

資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)是指資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出日之間的有利或不利事項(xiàng)。資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)時(shí)報(bào)表編制后的事項(xiàng)，在報(bào)表上沒(méi)有體現(xiàn)，但卻能對(duì)報(bào)表使用者產(chǎn)生有利或不利的影響，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則我們應(yīng)該對(duì)其進(jìn)行披露，使其不影響使用者客觀公正的判斷。同時(shí)資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)也應(yīng)因此原則進(jìn)行相關(guān)調(diào)整。

除了上述事項(xiàng)之外，實(shí)質(zhì)重于形式原則還貫穿企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量各要素的確認(rèn)、記錄、計(jì)量和核算過(guò)程中。這體現(xiàn)了其在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的作用。然后現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)面臨的環(huán)境復(fù)雜各異，風(fēng)險(xiǎn)四伏，因此也對(duì)會(huì)計(jì)人員怎樣熟練掌握實(shí)質(zhì)重于形式原則提出了更高了要求。

三、結(jié)語(yǔ)

綜上所述，我們應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及職業(yè)道德規(guī)范的遵守，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，減少相關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，保持企業(yè)的長(zhǎng)期穩(wěn)定經(jīng)營(yíng)，為企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展提供穩(wěn)定的因素。隨著我國(guó)會(huì)計(jì)制度的逐漸完善，會(huì)計(jì)人員專(zhuān)業(yè)勝任能力的提高，實(shí)質(zhì)重于形式原則的應(yīng)用必將更有利于經(jīng)濟(jì)發(fā)展，有利于提高我國(guó)的綜合競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力。