煤炭企業(yè)基本建設(shè)期會(huì)計(jì)核算的幾點(diǎn)思考

薛明偉

【摘 要】在國(guó)家去產(chǎn)能、調(diào)結(jié)構(gòu)的政策引導(dǎo)下，“營(yíng)改增”稅制改革的大背景下，煤炭企業(yè)基本建設(shè)呈現(xiàn)出周期長(zhǎng)、投資增大、會(huì)計(jì)核算工作內(nèi)容龐雜的特點(diǎn)。本文從煤炭企業(yè)基本建設(shè)期財(cái)務(wù)的特征，煤炭企業(yè)基建期會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容，煤炭企業(yè)基建期會(huì)計(jì)核算存在的問題，加強(qiáng)煤炭企業(yè)基建期會(huì)計(jì)核算水平四個(gè)方面做以分析、思考。

【關(guān)鍵詞】煤炭企業(yè)；基本建設(shè)期；會(huì)計(jì)核算

一、煤炭企業(yè)基本建設(shè)期財(cái)務(wù)的特征

煤炭企業(yè)基本建設(shè)期受地質(zhì)條件、施工環(huán)境、國(guó)家調(diào)結(jié)構(gòu)、去產(chǎn)能政策、淘汰落后技術(shù)、煤炭產(chǎn)業(yè)升級(jí)換代的影響，基建期財(cái)務(wù)表現(xiàn)出投融資規(guī)模大，受國(guó)家、地方法規(guī)政策約束深，基本建設(shè)期時(shí)間跨度大等等。顯著特征如下：

1.煤炭企業(yè)是資金密集型企業(yè)，建設(shè)期投資額大，合理的資金籌措和投資安排顯得尤為關(guān)鍵。在產(chǎn)業(yè)升級(jí)的大背景下，新建煤炭企業(yè)產(chǎn)能動(dòng)輒千萬噸，投資額幾十億元，除自有資金外，負(fù)債資金規(guī)模龐大。因此，優(yōu)化建設(shè)方案，保證投融資同步性非常關(guān)鍵。

2.基本建設(shè)期牽涉國(guó)家政策法規(guī)方方面面，諸如《合同法》《建筑法》《招投標(biāo)法》《建設(shè)工程項(xiàng)目管理?xiàng)l例》《建筑工程施工發(fā)包與承包計(jì)價(jià)管理辦法》等法律規(guī)章在會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)監(jiān)督中都會(huì)用到，對(duì)財(cái)務(wù)人員的素質(zhì)要求，特別是法律法規(guī)的掌握上有較高的要求。

3.煤炭企業(yè)基本建設(shè)期所形成的資產(chǎn)多數(shù)是建筑、安裝形成的，其時(shí)間跨度大，明細(xì)子目多，容易混淆。其會(huì)計(jì)核算、稅務(wù)處理、資產(chǎn)確認(rèn)計(jì)量區(qū)別于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期，日常工作的重點(diǎn)主要是資產(chǎn)的準(zhǔn)確確認(rèn)、計(jì)量。

二、煤炭企業(yè)基建期會(huì)計(jì)核算的主要內(nèi)容

1.建設(shè)資金籌集，主要是資本金籌集和負(fù)債資金籌集。資本金按照章程約定的出資比例和出資時(shí)點(diǎn)進(jìn)行明細(xì)核算，負(fù)債資金根據(jù)債權(quán)單位進(jìn)行明細(xì)核算，一般情況下，盡量爭(zhēng)取到金融機(jī)構(gòu)的項(xiàng)目貸款。資本金通過實(shí)收資本核算，負(fù)債資金通過短期借款、應(yīng)付賬款、長(zhǎng)期借款核算。

2.在建工程的核算主要依據(jù)投資概算的內(nèi)容、金額，并根據(jù)合同、造價(jià)結(jié)算和其他資料進(jìn)行核算。包括建安投資、設(shè)備投資、待攤投資、其他投資四大項(xiàng)。建安投資和設(shè)備投資要按照施工準(zhǔn)備工程、井底車場(chǎng)巷道及硐室、提升系統(tǒng)、排水系統(tǒng) 、 通風(fēng)系統(tǒng)、、供電系統(tǒng)、等分系統(tǒng)項(xiàng)進(jìn)行核算；待攤投資和其他投資應(yīng)根據(jù)投資概算中二類費(fèi)用的具體項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算，在費(fèi)用限額內(nèi)控制列支。

3.工程及其他價(jià)款的結(jié)算與支付。煤炭企業(yè)建設(shè)期所簽訂的建安、設(shè)備及設(shè)計(jì)、監(jiān)理、造價(jià)咨詢等合同，往往付款周期長(zhǎng)，金額較大，合同約定按照進(jìn)度并結(jié)算后付款。會(huì)計(jì)人員要熟悉合同內(nèi)容，特別是付款比例約定。根據(jù)計(jì)劃造價(jià)部門的結(jié)算金額確定在建工程和應(yīng)付賬款的入賬金額。在款項(xiàng)支付上，要對(duì)工程技術(shù)等部門填制的付款審批單認(rèn)真核對(duì)，做到相關(guān)授權(quán)審批人員簽字完整，付款信息準(zhǔn)確無誤。

4.基建收入的核算，在井筒和巷道施工過程中，會(huì)有工程煤產(chǎn)生，對(duì)外銷售時(shí)，會(huì)涉及收入沖減投資，流轉(zhuǎn)稅及所得稅。工程煤收入核算，通過在建工程明細(xì)科目核算，收入紅字沖減在建工程，發(fā)生的銷售費(fèi)用及相關(guān)附加稅、企業(yè)所得稅計(jì)入在建工程。在核算時(shí)，應(yīng)進(jìn)行價(jià)稅分離，正確核算增值稅額。

5.資產(chǎn)和剩余資金的交付，通過竣工財(cái)務(wù)決算后，就需要從基本建設(shè)期轉(zhuǎn)入生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期，需要將在建工程科目的建安、設(shè)備投資按明細(xì)項(xiàng)目進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，對(duì)待攤投資和其他投資金額按比例進(jìn)行分?jǐn)?，最終確認(rèn)固定資產(chǎn)及其他資產(chǎn)科目金額。

三、煤炭企業(yè)基建期會(huì)計(jì)核算存在的問題

隨著我國(guó)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型，企業(yè)建設(shè)模式的轉(zhuǎn)變，行業(yè)會(huì)計(jì)制度向企業(yè)會(huì)計(jì)制度及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的轉(zhuǎn)變，國(guó)家財(cái)稅體制特別是“營(yíng)改增”試點(diǎn)的強(qiáng)力推進(jìn)，都給基建期會(huì)計(jì)核算工作帶來了挑戰(zhàn)。煤炭企業(yè)基建期會(huì)計(jì)核算主要存在以下幾方面的問題：

1.財(cái)務(wù)人員在相關(guān)財(cái)經(jīng)政策法規(guī)和會(huì)計(jì)制度的把握上不夠準(zhǔn)確。2014年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》側(cè)重于確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告披露，由于行業(yè)會(huì)計(jì)制度《基本建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》已作廢，2001年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》時(shí)間較早，基于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)人員思維模式的會(huì)計(jì)科目設(shè)置和核算方式列舉已在相關(guān)教案中較少提及。大部分基建期會(huì)計(jì)人員對(duì)相關(guān)財(cái)務(wù)及會(huì)計(jì)政策的把握不準(zhǔn)確，不到位，從而造成會(huì)計(jì)核算的結(jié)果難言準(zhǔn)確。

2.資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量工作具有其特殊性。由于企業(yè)的大部分資產(chǎn)處于建設(shè)、安裝進(jìn)程中，每月末，需要工程技術(shù)部門、工程造價(jià)部門、工程監(jiān)理單位以及財(cái)務(wù)部門進(jìn)行實(shí)際測(cè)量驗(yàn)收，確保資產(chǎn)計(jì)量的準(zhǔn)確性。由于煤炭建設(shè)期大部分工程屬于巷道施工，一般會(huì)計(jì)人員對(duì)工程圖紙看不懂，對(duì)工程造價(jià)的編制知識(shí)缺乏，從而造成資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量上單方面認(rèn)可工程造價(jià)部門的數(shù)字，難以起到財(cái)務(wù)的監(jiān)督職能。

3.基建期的開辦費(fèi)和建設(shè)單位管理費(fèi)核算問題。煤炭企業(yè)基建期跨度大、時(shí)間長(zhǎng)，對(duì)這一時(shí)期產(chǎn)生的人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊(cè)登記等費(fèi)用，是計(jì)入開辦費(fèi)進(jìn)入當(dāng)期損益，還是全部計(jì)入在建工程予以資本化，這個(gè)問題，在現(xiàn)有的財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)法規(guī)制度中難以找到答案。

4.工程煤的核算和監(jiān)督問題。煤炭企業(yè)在井筒和巷道施工過程中，會(huì)產(chǎn)生工程副產(chǎn)品——工程煤。由于和施工相伴產(chǎn)生，工程煤的數(shù)量和金額在投資概算中均沒有體現(xiàn)，在實(shí)際建設(shè)過程中，對(duì)工程煤的開采數(shù)量也難以準(zhǔn)確計(jì)量。對(duì)工程煤的開采、運(yùn)輸、計(jì)量過程的合理監(jiān)控，準(zhǔn)確核算是基本建設(shè)期的一項(xiàng)重要工作。

四、加強(qiáng)煤炭企業(yè)基建期會(huì)計(jì)核算水平的建議

基建期會(huì)計(jì)核算質(zhì)量的高低，關(guān)系到竣工決算工作能否順利完結(jié)，關(guān)系到生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)是否能順利展開，為此，加強(qiáng)煤炭企業(yè)基建期會(huì)計(jì)核算水平應(yīng)從以下幾方面抓起：

1.組織相關(guān)財(cái)務(wù)人員對(duì)行業(yè)知識(shí)進(jìn)行學(xué)習(xí)，對(duì)煤炭企業(yè)基建期會(huì)計(jì)核算的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行學(xué)習(xí)。對(duì)國(guó)家出臺(tái)的相關(guān)財(cái)經(jīng)、會(huì)計(jì)法規(guī)進(jìn)行學(xué)習(xí)梳理，對(duì)過時(shí)、已經(jīng)作廢的制度要進(jìn)行排查，對(duì)新出臺(tái)的解釋、公告，要吃透精神、充分理解、準(zhǔn)確把握。就我梳理的情況看，中華人民共和國(guó)財(cái)政部令第81號(hào)《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》應(yīng)作為煤炭行業(yè)基本建設(shè)期財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算的主要參考。其次，財(cái)稅2016（36）號(hào)文件《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》應(yīng)作為稅務(wù)處理的依據(jù)。

2.在日常會(huì)計(jì)核算過程中，除設(shè)備和待攤投資入賬金額相對(duì)簡(jiǎn)單外，建安投資的核算工作量很大。為了準(zhǔn)確對(duì)建安投資進(jìn)行核算：（1）要依據(jù)概算列表，準(zhǔn)確設(shè)置明細(xì)科目，防止混淆。（2）要參與合同的審定，對(duì)合同內(nèi)容做到心中有數(shù)。（3）要學(xué)習(xí)工程造價(jià)相關(guān)知識(shí)，對(duì)定額、清單計(jì)價(jià)方式有所了解，對(duì)月度工程結(jié)算要從嚴(yán)監(jiān)督。（4）要參與月度及竣工工程形象進(jìn)度驗(yàn)收，對(duì)每一項(xiàng)工程從開工到竣工的過程進(jìn)行監(jiān)督。（5）在營(yíng)改增之后，有進(jìn)項(xiàng)稅額留底的情況下，在建工程科目金額和相對(duì)應(yīng)的施工單位應(yīng)付賬款數(shù)是不一致的，這在竣工決算時(shí)要注意的，以免發(fā)生差錯(cuò)。

3.基本建設(shè)期發(fā)生的管理費(fèi)用，按現(xiàn)行的財(cái)務(wù)制度規(guī)定，分別計(jì)入管理費(fèi)用的開辦費(fèi)和待攤投資下的建設(shè)單位管理費(fèi)用明細(xì)科目。但在實(shí)際業(yè)務(wù)中，準(zhǔn)確劃分沒有嚴(yán)格的依據(jù)。而在建設(shè)單位管理費(fèi)占投資的比例卻有嚴(yán)格的規(guī)定，因此在實(shí)際工作中就難免有人為操縱的可能。為此，對(duì)兩者的劃分，要按照人員職能的劃分，定崗定員，對(duì)工程技術(shù)、安全監(jiān)督、造價(jià)編制及審核等與工程建設(shè)相關(guān)度高的人員、辦公費(fèi)用列入建設(shè)單位管理費(fèi)核算，對(duì)綜合辦公室、人力資源、市場(chǎng)銷售部門等與工程建設(shè)相關(guān)度不高的人員、辦公費(fèi)用列入開辦費(fèi)核算。建議能在相關(guān)制度中加以明確，增加財(cái)務(wù)人員的可操作性、規(guī)范性。

4.工程煤在整個(gè)建設(shè)期的核算不是主要內(nèi)容，但對(duì)工程煤的開采直至銷售的全過程監(jiān)控卻具有重要意義。（1）雖然是工程煤銷售，但在銷售過程涉及的各種稅費(fèi)和正常收入是一致的，因此對(duì)銷售過程中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)一定要進(jìn)行把控。（2）從財(cái)務(wù)監(jiān)督的角度，要求工程技術(shù)部門對(duì)出煤量進(jìn)行測(cè)算，并對(duì)整個(gè)提升、運(yùn)輸過程進(jìn)行合理安排，盡量避免煤、矸及礦渣混合，提高出煤率，增加收入。（3）按照準(zhǔn)則和制度的要求，工程煤收入在扣除相關(guān)稅費(fèi)和銷售費(fèi)用后，交納企業(yè)所得稅。交納所得稅后的凈額增加公司的盈余公積，而不是沖減在建工程投資。

5.會(huì)計(jì)人員要學(xué)習(xí)工程施工相關(guān)知識(shí)，能夠簡(jiǎn)單識(shí)別工程圖紙，學(xué)習(xí)工程造價(jià)相關(guān)知識(shí)，能夠?qū)?bào)價(jià)清單和月度、決算工程計(jì)價(jià)進(jìn)行審核，要深入工程一線，了解工程項(xiàng)目進(jìn)度，設(shè)施功能。做到工程形象和財(cái)務(wù)數(shù)字相互對(duì)應(yīng)，資產(chǎn)確認(rèn)、計(jì)量準(zhǔn)確無誤。

參考文獻(xiàn)：

[1]葉建林.關(guān)于煤炭企業(yè)基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算及財(cái)務(wù)管理的思考.《江蘇商論》2012.34.

[2]張峻.煤炭企業(yè)基建期的會(huì)計(jì)核算問題研究.當(dāng)代經(jīng)濟(jì)2013.14.

[3]中華人民共和國(guó)財(cái)政部令81號(hào)《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》2016.4.

[4]文淮.煤炭企業(yè)基建財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)核算解析.《中外企業(yè)家》2015.8.