PPP項目審計中的法律問題
——以第三方權(quán)益保護為視角

張 珵,曾凡證

(南京審計大學(xué) 法學(xué)院，南京 211815)

PPP項目審計中的法律問題
——以第三方權(quán)益保護為視角

張 珵,曾凡證

(南京審計大學(xué) 法學(xué)院，南京 211815)

PPP模式為公共服務(wù)，提供準(zhǔn)公用物品創(chuàng)造了一種新的途徑，在模式構(gòu)建中包含多個主體、多個合同以及多重法律關(guān)系。為了保證采用該種模式的項目能夠真正滿足公眾需求，需要針對模式中的不同主體，在不同階段進行審計監(jiān)督。由于PPP模式結(jié)構(gòu)的特殊性，對于審計的開展造成一定困境和難題，公權(quán)力機關(guān)在其中地位過重，責(zé)任承擔(dān)方式和范圍不明確，私部門參與人的資質(zhì)、能力評估機制不健全。有必要以此為問題索引，選取公、私雙重主體作為視角，對問題的成因進行分析，并指導(dǎo)完善審計模式的路徑與方法。

PPP項目；項目審計；權(quán)益保護

PPP模式是政府和民間資本合作的一種創(chuàng)新型投資和服務(wù)模式。它是通過公權(quán)力部門與私營主體的合作，發(fā)揮雙方在資金、技術(shù)、政策、資源等方面的優(yōu)勢，形成一種高效率的合作關(guān)系。作為一種公共服務(wù)提供機制，PPP協(xié)議并沒有一個確定的概念，在國際上，它被理解為是政府和私營企業(yè)長期合作提供公共產(chǎn)品(服務(wù))的各種形式(其中包括BOT、BT以及相應(yīng)的各種演變形式)的統(tǒng)稱。簡言之，PPP協(xié)議是對在公共部門和私人企業(yè)之間達成的以經(jīng)營為內(nèi)容的協(xié)議，其形式包括了公用事業(yè)特許經(jīng)營、設(shè)立合資企業(yè)、合同承包、管理者收購、管理合同等[1]。PPP模式反映了一種準(zhǔn)公用物品提供的新理念，可以較為有效的解決公共資源匱乏，公共需求物缺位等方面的問題，幫助實現(xiàn)“私物公用”的目的。但在模式的運行過程中，由于協(xié)議雙方當(dāng)事人在法律性質(zhì)上具有差異性，事項具有復(fù)雜性，因此，需要對準(zhǔn)公共物品的性質(zhì)、PPP協(xié)議訂立的標(biāo)準(zhǔn)以及執(zhí)行更進一步地加以探討明晰。

一、PPP項目審計的必要性

PPP模式的出現(xiàn)，為企業(yè)、民間資本參與公共產(chǎn)品或服務(wù)的供給提供了一條渠道，創(chuàng)造了可能性，它允許私主體通過協(xié)議的方式參與公共服務(wù)、使私益和公益能夠達到平衡，減少由于優(yōu)勢資源、信息等不對稱而對私人權(quán)利的侵害，降低準(zhǔn)公共物品供給效率。自2014年底，財政部著重強調(diào)“大力推廣PPP模式的應(yīng)用，減輕政府公共財政舉債壓力”后，截止到2016年底，PPP模式進入到快速發(fā)展階段，到2016年上半年，審核納入我國PPP平臺項目庫中的項目已經(jīng)有9 285個，總投資額超過10萬億元，已經(jīng)進入執(zhí)行階段項目規(guī)模達到1萬億元。在這些項目中②數(shù)據(jù)來源：《2017年中國PPP行業(yè)現(xiàn)狀和市場發(fā)展分析報告》。，應(yīng)用較為成功的領(lǐng)域依次為：公路、醫(yī)院、學(xué)校、政府建筑、廢物處理、鐵路、水處理、能源等。但由于PPP項目中涉及多方合同關(guān)系、資金流向、項目管理等相對較為復(fù)雜的內(nèi)容，因此，落實審計監(jiān)督在PPP項目的開展實施中顯得尤為重要。2014年10月國務(wù)院下發(fā)《國務(wù)院關(guān)于加強審計工作的意見》要求加大審計力度，推動國家重大決策部署和有關(guān)政策措施的貫徹落實，創(chuàng)新設(shè)計方式，提高審計效率，實現(xiàn)審計全覆蓋，促進國家治理現(xiàn)代化和國民經(jīng)濟健康發(fā)展。

審計具有預(yù)防、揭示和抵御功能，可以維護財政安全、民生安全、資源安全,等等，PPP項目是一個不同于傳統(tǒng)項目的關(guān)系網(wǎng)結(jié)構(gòu)，在此過程中，由于各方主體專業(yè)水平、技術(shù)能力、信息獲取方面的差別，難免會出現(xiàn)合同欺詐、材料隱匿甚至行賄受賄等違法違規(guī)的問題，面對這些錯綜復(fù)雜的利益主體，審計機關(guān)作為客觀中立的一方，能夠?qū)椖抠Y金從預(yù)算階段到最終的收益進行客觀的審查，這樣不僅能夠避免項目中出現(xiàn)資金使用不合理的情況，還能夠協(xié)調(diào)利益主體之間的關(guān)系，對參與項目的企業(yè)和政府都進行監(jiān)督管理。

二、PPP模式審計過程中的困境

由于PPP這一概念確立的相對較晚，相關(guān)制度和管理模式尚未建立完善，在一些項目的啟動和實施過程中仍然存在部分問題，給審計工作帶來了相當(dāng)?shù)奶魬?zhàn)。主要體現(xiàn)在以下三個方面：

第一，在項目實施的過程中風(fēng)險責(zé)任的承擔(dān)主體不明確，最終導(dǎo)致政府壓力過大，審計工作的范圍和標(biāo)準(zhǔn)難以明確。實踐中，在PPP模式的開展過程中，前期并沒有對項目的可行性進行較為深入的評估，大量項目仍然存在政府作為最終責(zé)任人的現(xiàn)象。PPP項目一般都具有規(guī)模大、周期長的特點，這種大型項目在具體開展過程中，由于時間的不確定性，在周期內(nèi)可能會由于政治、經(jīng)濟、技術(shù)等方面的改變而直接影響到項目的最終收益，因此，PPP項目的風(fēng)險預(yù)測和收益評估相較于一般項目而言是明顯困難的。盡管有學(xué)者認(rèn)為可以通過選擇最優(yōu)風(fēng)險承擔(dān)方來最大程度的降低項目的系統(tǒng)風(fēng)險，但有些風(fēng)險仍然無法通過預(yù)期而避免。面對這些不可預(yù)知的風(fēng)險，審計機關(guān)就面臨著審計事項不明確、針對性不強等問題。筆者認(rèn)為可以通過延長論證期限，引入合理談判機制等方式在項目初始階段對潛在的風(fēng)險因素盡可能的挖掘和分析，輔助后續(xù)審計工作的展開。并且在此方面可以借鑒其他國家(地區(qū))的相關(guān)做法，例如：英國政府為了解決對教育、醫(yī)療、住房等保障公民基本權(quán)利的社會公共服務(wù)問題，較早的對PPP模式進行了探索，提出將民間資本引入公共建設(shè)領(lǐng)域，據(jù)統(tǒng)計數(shù)據(jù)表明，目前在英國本土，PPP占公共投資的比例高達10%～13%，雖然目前還沒有針對PPP的專門立法，但主要通過財政部不斷頒發(fā)各種規(guī)范性文件進行行業(yè)管理，通過這些規(guī)范性文件，對政府責(zé)任、合作方式選擇、采購方法、私人資本使用等問題進行規(guī)定。明確規(guī)定政府的公共服務(wù)部門應(yīng)當(dāng)及時公告PPP項目的概況、組織方式、風(fēng)險負(fù)擔(dān)等核心內(nèi)容，以滿足評價監(jiān)督的需要。此外，在法國為了能夠更好的實現(xiàn)PPP項目的推進，通過建立特許經(jīng)營與PPP雙重體系，自2002年以來，隨著允許特定行業(yè)領(lǐng)域內(nèi)基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)私籌資金參與的行業(yè)規(guī)章制度陸續(xù)頒布，法國的公私合作關(guān)系有了明顯的發(fā)展，2004年，又啟動了一項“合伙合同”的綜合性協(xié)定，適用于國家和地方層面公共干預(yù)的所有部門。

第二，PPP項目的監(jiān)管仍然存在較大的疏漏，加重了審計工作的負(fù)擔(dān)。目前，在PPP實踐中，監(jiān)管體制、監(jiān)管目標(biāo)以及方式上都存在一些明顯不足。具體而言：首先，現(xiàn)有監(jiān)管體制需要進一步完善。PPP項目的監(jiān)管主要分為兩個階段，一是項目的立項和特許經(jīng)營者選擇使其的準(zhǔn)入監(jiān)管，二是項目建設(shè)運營時期的績效監(jiān)管[2]。在這兩個階段中，不僅要對政府進行監(jiān)管，還要對企業(yè)進行監(jiān)管，這兩類監(jiān)管從性質(zhì)上而言，一個側(cè)重于傳統(tǒng)的市政服務(wù)監(jiān)管，而另一個要涉及對私人民事法律關(guān)系的監(jiān)管，因此多重監(jiān)管的職能要求有關(guān)部門在對PPP項目實施監(jiān)管時，一方面要明確監(jiān)管的職責(zé)、范圍、事項，另一方面在監(jiān)管人員的選任和培訓(xùn)中，也要注重專業(yè)的培訓(xùn)。其次，監(jiān)管目標(biāo)需進一步明確。PPP項目的內(nèi)容通常較為復(fù)雜，又因為周期長，工作量大，所以在監(jiān)管過程中，難免會出現(xiàn)目標(biāo)不清晰，重點不明確的情況。對此而言，在監(jiān)管目標(biāo)的確定上，需要事先對PPP項目進行科學(xué)的解構(gòu)，對項目各個階段的基本任務(wù)加以明確，以便于在各階段過度銜接的時候能夠盡快的確立監(jiān)管目標(biāo)。最后，對PPP項目的監(jiān)管方式需作出調(diào)整。PPP項目具有自身的特殊性，因此如果始終沿用傳統(tǒng)項目的監(jiān)管模式，必然會導(dǎo)致監(jiān)管不利的結(jié)果出現(xiàn)。在方式的調(diào)整上，不僅要發(fā)揮監(jiān)督部門的主觀能動性，還要進一步規(guī)范項目合作方的行為，將外部監(jiān)督和內(nèi)部監(jiān)督結(jié)合，形成一個有效的監(jiān)督整體，在各個不同階段，針對需要允許具有專業(yè)能力和資質(zhì)的監(jiān)督機構(gòu)介入，及時有效的對項目的開展進行監(jiān)督，盡量避免問題的滋生和擴大，以此來減輕后續(xù)審計工作的壓力。

此外，PPP項目的實質(zhì)意義考察也是需要重視的問題。該類項目一般都是關(guān)乎民生發(fā)展的公益事業(yè)。但在實踐中，部分項目并沒有實現(xiàn)其公益效用，反而異化為公共部門或一些私人集體斂財?shù)墓ぞ摺＿@種情況的出現(xiàn)，一方面是因為事前評估機制不健全，追責(zé)制度并未有效實施，另一方面是因為監(jiān)督體制不完善。PPP項目本身就是公私雙方主體為了能夠完成公共服務(wù)的職責(zé)，在利益衡平的前提下，進行資源的分配，風(fēng)險的分擔(dān),最終實現(xiàn)利益共享的狀態(tài)。在這個過程中難以避免利益沖突問題的出現(xiàn)，簡言之，在項目實施的過程中，盡管政府公共服務(wù)部門和民企之間基于協(xié)議共同完成項目，但這并不意味著雙方對項目的根本目標(biāo)有一致認(rèn)同。民間資本在投入項目，參與建設(shè)時，難免會考慮到個體利益的實現(xiàn)，企業(yè)利益的實現(xiàn)又必然會侵占部分社會利益。面對雙方主體的利益矛盾，審計工作者難免會陷入事實公正與利益平衡的兩難境地，或許會在審計工作中對于特定主體存在偏見或偏袒。為了避免PPP模式結(jié)果的異化應(yīng)當(dāng)在前期增強公私主體在目標(biāo)上的認(rèn)同感。此外，還應(yīng)當(dāng)在事前關(guān)注PPP項目中的價格支付問題，在協(xié)議細節(jié)中應(yīng)當(dāng)對于價值支付方式、支付主體、支付對象、資金來源等事項予以明確的規(guī)定，避免后期出現(xiàn)以公謀私的現(xiàn)象。

三、PPP模式審計體系的完善

審計的制度安排都是依據(jù)國家憲法或?qū)ｉT法律法令確立的，是國家治理的重要組成部分，它是為了滿足某種客觀的社會需要而產(chǎn)生和發(fā)展的。審計的動因本身就較為復(fù)雜，它既可以表現(xiàn)為一種政府的行為，又可以表現(xiàn)為一種企業(yè)行為；審計的實施主體也較為多樣，既可以由政府直接操作，也可以由民間組織來實施。針對PPP項目而言，基于這種項目模式本身的特殊性和雙重主體性，審計內(nèi)容的復(fù)雜性，主體的多元性特征表現(xiàn)的更為明顯。在這類項目中不僅會涉及政府審計、民間審計，還有內(nèi)部審計問題，傳統(tǒng)上的三種審計類型在PPP模式中都會出現(xiàn)。因此，如何充分的發(fā)揮審計的作用，為PPP項目的后期推進提供科學(xué)保障顯得尤為重要。圍繞前文分析的三方面困境，筆者認(rèn)為可以從以下角度對PPP項目的審計體系予以完善：

首先，明確政府責(zé)任范圍，落實政府審計職責(zé)。從《審計法》頒布以來，以“財政、財務(wù)、收支和相關(guān)經(jīng)濟活動”審計為主線的政府審計隨著我國經(jīng)濟體制改革的不斷深化逐步發(fā)展[3]。政府審計應(yīng)當(dāng)承擔(dān)維護公眾利益、服務(wù)國家治理的義務(wù)。政府作為公眾的代表，為了公眾利益(需求)的實現(xiàn)而開展相關(guān)工作，必須承擔(dān)起法定的政治、經(jīng)濟、行政、法律責(zé)任。在PPP項目的結(jié)構(gòu)中，從法律關(guān)系上來看，至少包含三個主要的合同關(guān)系：第一,政府——私人(P-P)合同；第二,政府——其他主體間的合同；第三,私人——其他主體間的合同。在這三個合同中，其中均圍繞一個“項目”展開，這個項目必須具備公益要求，為公共需要所服務(wù)，這是P-P合同成立的前提，也是第二、第三個合同訂立的基礎(chǔ)所在(參加圖例1)。從法律關(guān)系結(jié)構(gòu)中不難看出，政府在整個PPP項目中不僅是項目的選擇、啟動者，同時也是合同關(guān)系中的一方責(zé)任主體，但這并不意味著有強大的政府作為依靠，任何項目最終的責(zé)任都由政府來兜底。通過落實政府審計工作的開展，有效的避免因為集權(quán)逐利而導(dǎo)致的政府公共工作的失敗，提高工作效率，同時也有助于明確政府的責(zé)任范圍，合理分配任務(wù)內(nèi)容，明晰權(quán)責(zé)狀態(tài)。

(圖例1)

其次，企業(yè)內(nèi)外監(jiān)管齊頭并進，階段性審計與長效審計兼顧。通過內(nèi)部審計工作的推進有效控制風(fēng)險和損失，目前，對于PPP項目整體的監(jiān)管力度和標(biāo)準(zhǔn)都不完善，在整體提升的過程中，更要關(guān)注私人參與主體一方的行為，它直接關(guān)系到PPP項目后期持續(xù)穩(wěn)定的開展。在審計過程中，應(yīng)當(dāng)分為兩個階段：第一,企業(yè)在參與項目投標(biāo)前，應(yīng)當(dāng)扎實做好內(nèi)部審計工作，其中包括對會計信息及時性和真實性的檢查；揭露單位經(jīng)濟活動中的錯誤弊端；揭示業(yè)務(wù)經(jīng)濟活動中的損失浪費現(xiàn)象，保護企業(yè)的資產(chǎn)安全；審計分析經(jīng)營管理活動中的效益，并提出相關(guān)建議改善企業(yè)的經(jīng)營狀況；通過評測檢查單位對于內(nèi)外部法律規(guī)范的遵守情況。嚴(yán)格的內(nèi)部審計是保證企業(yè)在后續(xù)參與PPP項目中能夠完成任務(wù)，承擔(dān)相應(yīng)風(fēng)險責(zé)任的第一道保障，如果在沒有內(nèi)部審計控制和監(jiān)督的情況下，貿(mào)然的允許企業(yè)作為項目一方參與主體，就有可能在訂立協(xié)議的過程中為了追求短期利益，出現(xiàn)舞弊行為、權(quán)力腐敗、經(jīng)濟腐敗、政治腐敗等問題。第二,以內(nèi)部審計工作落實為基礎(chǔ)，關(guān)注企業(yè)與外部主體之間的合作關(guān)系，通過引入獨立于公、私主體的第三方審計機構(gòu)，確定相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)。PPP項目的雙方當(dāng)事人不僅要自己監(jiān)督，還要接受獨立第三方的監(jiān)管，引入的審計機構(gòu)以雙方的約定為基本準(zhǔn)則，提高該機構(gòu)的地位，賦予其代表社會監(jiān)督的權(quán)力。允許第三方能夠?qū)椖康拈_展進行跟蹤式的審計，在每個項目階段對項目的啟動、相對人的選任、項目實施情況、資金流向、服務(wù)質(zhì)量等內(nèi)容進行審計。

最后，重視PPP項目審計整體系統(tǒng)的構(gòu)建，將三種審計形式有機結(jié)合(參見圖例2)。公、私兩方主體在簽訂合同之前，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格履行政府審計及內(nèi)部審計的流程。針對公權(quán)力主體而言，前審計長劉家義認(rèn)為：“要防止國家權(quán)力被濫用或被異化為少數(shù)人謀利的工具，必須通過有效的國家治理，使國家權(quán)力配置和運行處于一種相互制衡狀態(tài)。在權(quán)力配置過程中，國家作為人民意志的代表，用法律形式把公共資源、公共財政、公有資產(chǎn)等的配置、管理、使用的權(quán)力和責(zé)任，授權(quán)給某些公共權(quán)力機構(gòu)及其權(quán)力人，又通過法律授權(quán)另外一些獨立機關(guān)對公共權(quán)力的運行予以監(jiān)督，這其中的一個重要方面就是國家審計”[4]。對于參與PPP項目的公主體在進行政府審計的過程中需要特別關(guān)注信用、腐敗、預(yù)算等方面的問題，堅決避免政府官員利用職權(quán)徇私舞弊，影響工程質(zhì)量和進度，并且充分考慮到項目實施過程中政府應(yīng)急能力。針對私主體而言，通過內(nèi)部審計的落實在前期將后續(xù)項目中可能出現(xiàn)的風(fēng)險最小化。而在項目協(xié)議訂立和后續(xù)實施的過程中，第三方審計者應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注項目合同的主旨和權(quán)益分配，如果在前期認(rèn)定項目并不屬于“滿足社會公眾需求”的內(nèi)涵，應(yīng)當(dāng)及時做出報告，進行監(jiān)督糾正；在項目進展過程中，審計工作應(yīng)當(dāng)及時跟進，監(jiān)督項目效果的實現(xiàn)，重點關(guān)注最終的項目能否使得公眾滿意，完成公共利益最大化的目標(biāo)。

(圖例2)

四、結(jié)語

為了保證PPP模式能夠真正解決準(zhǔn)公共物品提供的問題，不僅需要完善與PPP項目相關(guān)的機構(gòu)設(shè)置，法律、法規(guī)政策，同時也需要結(jié)合審計工作的開展對項目前期計劃、中期實施、后期驗收各階段進行監(jiān)督和調(diào)控，保證項目公益性，風(fēng)險最小化。

[1]湛中樂,劉書燃.PPP協(xié)議中的法律問題辨析[J].法學(xué),2007,(3).

[2]王守清,劉婷.PPP項目監(jiān)管：國內(nèi)外經(jīng)驗和政策建議[J].地方財政研究,2014,(9).

[3]時現(xiàn),李善波,徐印.審計的本質(zhì)、職能與政府審計責(zé)任研究——基于“免疫系統(tǒng)”功能視角的分析[J].審計與經(jīng)濟研究,2009,(3).

[4]劉家義.論國家治理與國家審計[J].中國社會科學(xué),2012,(6).

[責(zé)任編輯:陳晨]

D913

A

1008-7966(2017)06-0067-03

2017-08-30

江蘇省高校人文社會科學(xué)研究項目“PPP協(xié)議中的法律問題研究”(2016SJB820008)的階段性成果

張珵(1987-)，女，山西運城人，副教授，法學(xué)博士，從事民法、不動產(chǎn)法研究；曾凡證(1986-)，男，江西吉安人，講師，法學(xué)博士，從事憲法、審計法研究。

①資料來源：http://www.chinacem.com.cn/ppp-jcll/2015-01/180989.html，訪問時間：2017年7月28日。