現(xiàn)行個人所得稅制度存在的問題及改進(jìn)探析

□李美英

現(xiàn)行個人所得稅制度存在的問題及改進(jìn)探析

□李美英

一、我國個人所得稅實(shí)施的情況

稅收是一個國家公共財(cái)政最主要的收入形式和來源。稅制改革一直是我國經(jīng)濟(jì)改革的重點(diǎn)，而個人所得稅也在逐步成為重要稅種。

（一）近年個人所得稅收入及增長情況

根據(jù)財(cái)政部2017年1月公布2016年財(cái)政收支情況，去年我國個人所得稅收入10089億元，首超萬億。個人所得稅同比增長17.1%。近年的數(shù)據(jù)顯示，2012年收入5820億元，同比增長3.9%；2013年收入6531億元，同比增長12.2%；2014年收入7377億元，同比增長12.9%；2015年個人所得稅收入為8618億元，同比增長16.8%；近幾年來個人所得稅收入一直保持較高速度增長。

2012-2016年我國個人所得稅征收情況走勢

（二）各地區(qū)個人所得稅收入情況

2016年，從全國各地區(qū)個人所得稅收入情況看，兩個城市的個人所得稅收入超過千億元，其中上海以1483億元的收入位居榜首，北京為第二，收入額為1428億元。深圳位居第三，其個稅收入758億元，深圳的人均創(chuàng)稅水平較高。位居第四的是廣州，其個人所得稅收入為386億元。

排名前四的城市個人所得稅收入之和為4055億元，占全國10089億元的40%，體現(xiàn)了個人所得稅收入?yún)^(qū)域的集中性。

2016年主要城市個人所得稅收入情況

（三）個人所得稅改革情況

隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，人們的收入水平在不斷提高，并且收入的來源呈現(xiàn)出多樣化，現(xiàn)行的個人所得稅制度雖歷經(jīng)改革但仍然沒有充分體現(xiàn)公平的原則。在2017年3月召開的兩會上，個人所得稅改革再次作為焦點(diǎn)被提議，個人所得稅調(diào)整不僅僅關(guān)系到個人，更關(guān)系到國家收支平衡。3月7日，財(cái)政部部長肖捷在兩會新聞發(fā)布會上說到“目前，個人所得稅的改革方案正在研究設(shè)計(jì)和論證中”。但時至今日，個人所得稅改革依然猶抱琵琶半遮面，個人所得稅法草案還未出臺。在公布的2017年立法計(jì)劃中，個人所得稅法（修訂）工作沒有列入全面深化改革急需項(xiàng)目，也沒有列入力爭年內(nèi)完成的立法項(xiàng)目，個人所得稅改革之路任重道遠(yuǎn)。

二、我國現(xiàn)行個人所得稅制度存在的主要問題

（一）征收項(xiàng)目少

我國現(xiàn)行的個人所得稅主要是分類征收，將個人所得稅劃分為十一類，分別是工資、薪金所得；個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得；對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得；勞務(wù)報(bào)酬所得；稿酬所得；特許權(quán)使用費(fèi)所得；利息、股息、紅利所得；財(cái)產(chǎn)租賃所得；財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得；偶然所得；其他所得。在以前，人們的收入來源單一，這些個人所得稅種類完全可以涵蓋不同來源的收入。但是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，公民個人收入渠道多元化，比如電子商務(wù)線上的收入等新型收入，原先的征收項(xiàng)目已經(jīng)不能涵蓋，個人所得稅征收種類出現(xiàn)了漏洞，納稅人的某些收入并不包括在現(xiàn)有的計(jì)征種類中，使得部分所得游離在稅收之外，導(dǎo)致了稅收的流失。

（二）稅率設(shè)置不合理

由于不同征稅項(xiàng)目的稅負(fù)不一致，導(dǎo)致了同樣的收入繳納的稅收差別較大，稅收對于收入的調(diào)節(jié)出現(xiàn)了失衡的現(xiàn)象。例如：假設(shè)甲、乙、丙、丁四位公民全年所得均為12萬元，工資所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)按照3500元/月計(jì)算，不考慮各項(xiàng)社會保險(xiǎn)費(fèi)；個體戶費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)按42000元/年計(jì)算，成本費(fèi)用扣除按照全年所得額的15%計(jì)算。

假設(shè)甲每月所得中8000元來源于工資所得，2000元來源于勞務(wù)報(bào)酬所得，則甲每年應(yīng)納個人所得稅為：

乙每月10000元的收入均來源于勞務(wù)報(bào)酬所得，則乙每年應(yīng)納個人所得稅為[(10000-2000)×20%]×12=19200元；

丙每月10000元的收入均來源于工資所得,則丙每年應(yīng)納個人所得稅為：

丁每年120000均為個體戶經(jīng)營所得，則丁全年的個人所得稅為：(120000-42000-120000×15%)×20%-3750=8250元。

從以上計(jì)算結(jié)果可以看出，甲每年納稅最少，而乙納稅最多，其納稅金額超出甲173%。充分說明同樣的收入在以不同的稅目計(jì)算情況下稅負(fù)相差較大。

（三）計(jì)征方法不合理

我國對納稅義務(wù)人的征稅方法有三種，分別為按次計(jì)征、按月計(jì)征和按年計(jì)征。從原理上看，不論采用什么計(jì)征方式，應(yīng)該不影響納稅人應(yīng)繳納的稅額，但是目前我國個人所得稅卻出現(xiàn)了由于計(jì)征方法的不同，計(jì)算出的應(yīng)繳納稅額不同的情形。以勞務(wù)收入為例進(jìn)行說明：如科技人員張某受聘外單位進(jìn)行項(xiàng)目的研發(fā)，項(xiàng)目研發(fā)一次收到勞務(wù)報(bào)酬40000元，如果張某一次性申報(bào)納稅，其應(yīng)納稅額=40000×（1-20%）×30%-2000=7600元；如果該報(bào)酬是在兩個月收到，假定每次收到20000元，每次應(yīng)納稅額=20000×(1-20%)×20%=3200元，兩個月應(yīng)納稅額為6400元；同一筆勞務(wù)報(bào)酬收入由于收入分次并分月與在同月相比相差1200元。

產(chǎn)生以上差別的原因在于對勞務(wù)報(bào)酬收入由于不同的收入金額采用了不同的計(jì)征方法。根據(jù)個人所得稅規(guī)定，對個人的勞務(wù)報(bào)酬收入較高的采用加成征收：如應(yīng)納稅所得額一次為20000-50000元的部分，按照原應(yīng)納稅額加征5成，即此時的應(yīng)納稅額=收入×（1-20%）×30%-2000。超過50000元的部分，加征10成，即此時的應(yīng)納稅額=收入×（1-20%）×40%-7000。在上述案例中，科技人員張某如果是一次性收到勞務(wù)報(bào)酬，則其應(yīng)納稅所得額適用加征5成的規(guī)定，如果是分兩月平均取得所得，則其應(yīng)納稅所得額不適用加征5成的規(guī)定，兩者的差額=（32000-20000）×20%×50%=1200元，就是由于其收入分別在不同月份取得，而適用了不同的計(jì)算方法造成了稅額不同的情況。在這種情況下，企業(yè)或個人會出于避稅考慮在收入的取得上進(jìn)行安排以采用低稅額的計(jì)征方式，這種人為分解收入的情形造成了個人所得稅的流失。

（四）征收管理制度存在不合理

目前我國個人所得稅采用的是分類所得課稅模式，更多的采用代扣代繳的方式，在計(jì)算個人所得稅時是以個人為納稅單位。然而，個人是存在于社會的，其許多社會行為都是以家庭為基本單位進(jìn)行的，只考慮個人的收支情況不能合理地顯示出每個人的納稅能力。比如有的家庭既需要贍養(yǎng)老人，撫養(yǎng)兩個孩子，又肩負(fù)有住房貸款，顯然這樣的家庭稅負(fù)應(yīng)該低于同等條件下無住房貸款的其他人。例如：A和B每月工資收入均為8000元，繳納的個人所得稅均為（8000-3500）*10%-105=345元，A每月的生活費(fèi)為2500元，剩余的錢存入銀行，則A每月的稅收占A稅前收入余額的6.27%，而B每月除2500元生活費(fèi)外，額外還有4000元的住房貸款，二胎額外支出生活費(fèi)1000元，則B每月的稅收占B稅前收入余額的69%。從上述案例可以看出，同樣的收入由于納稅標(biāo)準(zhǔn)相同而使得不同納稅能力的人在實(shí)際繳納稅收時是相同的，對于B來說稅收占到稅前收入余額的比重相比A大很多，這也就導(dǎo)致了稅收實(shí)質(zhì)上的不公平。

（五）征收管理渠道監(jiān)管缺失

目前個人所得稅幾乎淪為“工資稅”，有數(shù)據(jù)顯示，工薪所得項(xiàng)目個人所得稅收入在個人所得稅收入中的占比2009年是63%，而涵蓋高收入人群的“其他征稅項(xiàng)目”，如勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、承包承租經(jīng)營所得等項(xiàng)目，其收入占比僅達(dá)11%。人民網(wǎng)—財(cái)經(jīng)頻道2014年9月報(bào)道，工薪所得項(xiàng)目個人所得稅收入在個人所得稅收入中的占比2012年是60%，2013年是62.7%，長期以來，我國的個稅幾乎淪為“工資薪金稅”，而工資薪金中中低收入者稅收貢獻(xiàn)率達(dá)65%左右。而在發(fā)達(dá)國家，中低收入者個稅貢獻(xiàn)率一般不足30%。雖然國家近年來多次提高起征標(biāo)準(zhǔn)，但這一問題仍沒解決。造成這種局面的原因在于工資、薪金所得單位發(fā)薪水時財(cái)務(wù)代繳代扣，很少有漏網(wǎng)之魚。而其他的項(xiàng)目由于征收渠道的監(jiān)管缺失等原因，大多數(shù)都存在漏網(wǎng)之魚的情況。

（六）結(jié)算方式存在漏洞

目前我國在課征個人所得稅時主要還是依靠現(xiàn)金結(jié)算，銀行卡和電子支付業(yè)務(wù)不夠成熟，部分所得不能置于征稅機(jī)關(guān)的監(jiān)管之下，這就導(dǎo)致了稅收的大量流失，稅收的流失會使得我國財(cái)政收入進(jìn)一步減少。而個人所得稅會間接起到縮小貧富差距的作用，在二次分配的過程中能夠通過調(diào)節(jié)收入分配緩和社會矛盾，個人所得稅問題不解決，最終會成為社會不穩(wěn)定的因素，拉大貧富差距。

三、完善個人所得稅制度的建議

稅制結(jié)構(gòu)并非一成不變，而是隨著社會的不斷發(fā)展進(jìn)行變化。在進(jìn)入工業(yè)社會之后，稅收結(jié)構(gòu)主要經(jīng)歷了三大階段：一是工業(yè)化初期以增值稅為主的稅收階段，二是工業(yè)化時代以個人所得稅為重點(diǎn)的稅收階段，三是后工業(yè)化時代以消費(fèi)稅為重點(diǎn)的稅收階段。目前我國正處于從工業(yè)化初期到工業(yè)化完成階段之間，稅收結(jié)構(gòu)仍以企業(yè)增值稅為主，目前個人所得稅收入的占稅收收入總額呈現(xiàn)不斷增長的趨勢，其收入的絕對額也達(dá)到了一個新水平，應(yīng)進(jìn)入以所得稅為主的第二個階段。為了能讓稅收真正發(fā)揮調(diào)節(jié)收入的作用，從而讓公民有更滿意的收入，更可靠的保障，個人所得稅改革要按照最符合經(jīng)濟(jì)規(guī)律的方法去調(diào)整，需要從以下幾個方面對個人所得稅制度進(jìn)行完善：

（一）增加征收項(xiàng)目

隨著人們收入來源的逐漸多樣化，現(xiàn)有的征稅項(xiàng)目已經(jīng)不能涵蓋納稅人的各項(xiàng)所得。在此情況下，需要擴(kuò)充原有的個人所得稅征收種類，挖掘現(xiàn)有的一些隱蔽性的收入，比如企業(yè)通過微信紅包或者第三方支付平臺發(fā)放的年終獎等。根據(jù)人們收入的來源細(xì)化個人所得稅征收的種類從而減少稅收流失。

（二）完善稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查和核算制度

稅務(wù)機(jī)關(guān)要健全稽查和核算制度，準(zhǔn)確掌握納稅人的各種收入來源，定期核查企業(yè)的稅收情況以及企業(yè)相關(guān)的會計(jì)賬目，嚴(yán)格監(jiān)控企業(yè)以及納稅義務(wù)人的各項(xiàng)所得，防止出現(xiàn)漏洞。稅務(wù)征管機(jī)關(guān)要與銀行、政府機(jī)關(guān)等建立信息資料庫并實(shí)時共享，及時更新納稅人的信息資料，實(shí)時、全面、準(zhǔn)確地收取個人所得稅。在征收環(huán)節(jié)要加強(qiáng)現(xiàn)金管理，減少現(xiàn)金流通，將稅收直接與稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅系統(tǒng)進(jìn)行掛鉤，采用電子直接支付的形式減少稅收流失。

（三）合理設(shè)置稅率以及計(jì)稅方法

最近幾年個人所得稅改革，主要是圍繞工資薪金收入進(jìn)行改革，提高工資薪金的扣除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)，從開始的800元上升到2000元并進(jìn)而上升到3500元。但相對應(yīng)的勞務(wù)報(bào)酬的扣除標(biāo)準(zhǔn)卻一直維持在800元的水平，在這種情況下，就使得同樣金額的收入按照兩種稅目計(jì)算應(yīng)納個人所得稅金額差距較大。在以后的個人所得稅改革中針對不同的所得項(xiàng)目應(yīng)該合理設(shè)置稅率以及扣除標(biāo)準(zhǔn)，使得不同納稅種類應(yīng)納個人所得稅之間的差距盡量縮小。同時為了避免高收入者通過分解收入以規(guī)避個人所得，應(yīng)該加強(qiáng)對納稅人所得的監(jiān)管，使個人所得稅真正發(fā)揮其職能。

（四）實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制度

從根本上來說，現(xiàn)有稅收制度需要重新構(gòu)建，實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的混合模式勢在必行，這也就意味著，甄別不同的納稅人來分別設(shè)定扣除標(biāo)準(zhǔn)、納稅期限和稅率標(biāo)準(zhǔn)等，使個人所得稅稅制更加公平合理，并在經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)中發(fā)揮更為有效的正面作用。

按照這種混合所得稅模式，需要對不同所得進(jìn)行合理分類。建議：屬于勞動報(bào)酬所得和有費(fèi)用扣除的應(yīng)稅項(xiàng)目，如工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、個體工商業(yè)戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得、對企事業(yè)單位的承包承租經(jīng)營所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)等項(xiàng)目，可以考慮實(shí)行綜合所得征稅；屬于資本性所得的，如利息、股息、紅利所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等，可實(shí)行分類所得征稅。

對于實(shí)行綜合所得征稅的項(xiàng)目，將各類收入所得按年度進(jìn)行綜合計(jì)征，以家庭為單位綜合考慮應(yīng)納稅所得額，部分專項(xiàng)因素進(jìn)入稅前扣除范疇。比如個人職業(yè)發(fā)展、再教育事項(xiàng)；基本生活、一套房按揭貸款利息要扣除；要撫養(yǎng)一個孩子，是義務(wù)教育階段還是高中大學(xué)階段可以扣除；還有家庭贍養(yǎng)情況，都需要綜合加以考慮。實(shí)行綜合所得征稅，需要建立和完善個人收入和財(cái)產(chǎn)的信息系統(tǒng)。信息系統(tǒng)的完善不僅需要國家在政策層面制定相關(guān)的制度，同時也需要納稅人主動提高自己的納稅意識，完整申報(bào)自己的應(yīng)納稅所得額。

個人所得稅改革任重而道遠(yuǎn)，當(dāng)務(wù)之急必須健全我國的個人所得稅法律，提高每個人的納稅意識，加強(qiáng)征稅機(jī)關(guān)的監(jiān)管，實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制度。以此才能夠真正發(fā)揮個人所得稅在稅收中的積極作用，才能夠保證個人所得稅的整體公平，在二次分配的過程中起到調(diào)節(jié)兩極分化，縮短貧富差距的作用，從而助推中國經(jīng)濟(jì)這艘巨輪乘風(fēng)破浪，揚(yáng)帆遠(yuǎn)航。

四、結(jié)論

隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，人們的收入水平在不斷提高，并且收入的來源呈現(xiàn)出多樣化，現(xiàn)行的個人所得稅制度的改革勢在必行。目前實(shí)行的分類所得稅模式應(yīng)該向綜合和分類相結(jié)合的混合模式進(jìn)行轉(zhuǎn)變，在改革中應(yīng)該考慮經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀，兼顧科學(xué)和平等的原則，完善個人所得稅制度，通過寬稅基和嚴(yán)征管，積極發(fā)揮個人所得稅少收入的再分配功能，以更有力度的直接稅調(diào)節(jié)收入分配、縮減收入分配差距、促成社會和諧，助力共同富裕。

作者單位：山西天揚(yáng)君合稅務(wù)師事務(wù)所有限責(zé)任公司

責(zé)任編輯：鄭紅梅