探析房地產(chǎn)行業(yè)“營改增”后的增值稅會(huì)計(jì)處理方法

黨瑜

摘 要 “營改增”是我國深化財(cái)稅改革的重大舉措，2016年5月1日起，房地產(chǎn)業(yè)納入“營改增”試點(diǎn)，由于房地產(chǎn)項(xiàng)目投資周期長，接受服務(wù)涉及行業(yè)多，“營改增”后企業(yè)的成本核算及財(cái)務(wù)管理重點(diǎn)發(fā)生變化。本文主要對“營改增”后房地產(chǎn)企業(yè)稅種、稅額結(jié)構(gòu)變化及對成本、資金流的影響和趨勢等變化出發(fā)，對加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)控和內(nèi)部稅務(wù)籌劃及管理等方面進(jìn)行探討，以提高自身的競爭力，降低開發(fā)經(jīng)營成本，增加經(jīng)濟(jì)效益，促進(jìn)行業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展。

關(guān)鍵詞 “營改增” 房地產(chǎn) 會(huì)計(jì)核算 財(cái)務(wù)管理 稅務(wù)籌劃

一、“營改增”的戰(zhàn)略意義及其對房地產(chǎn)行業(yè)的影響

（一）房地產(chǎn)行業(yè)“營改增”的背景

“營改增”是我國深化財(cái)稅改革邁出的重大一步，打通了抵扣鏈條，促進(jìn)了專業(yè)化分工，拉長了產(chǎn)業(yè)鏈，既能減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，又降低了制度性交易成本，讓市場更公平、資源配置效率更高，調(diào)整了政府與市場的關(guān)系。

2016年5月1日起，隨著全面推行“營改增”工作的推進(jìn)，房地產(chǎn)業(yè)也被納入試點(diǎn)范圍。房地產(chǎn)行業(yè)是我國稅收體系中的主要稅源，對于推動(dòng)國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到了巨大作用。地產(chǎn)項(xiàng)目投資周期長，接受服務(wù)涉及行業(yè)多，因此，掌握“營改增”后房地產(chǎn)企業(yè)稅種、稅額結(jié)構(gòu)變化及對成本、資金流的影響和趨勢，對企業(yè)優(yōu)化內(nèi)部稅金結(jié)構(gòu)、規(guī)避投資風(fēng)險(xiǎn)、科學(xué)地進(jìn)行資金配置意義重大。

（二）全面“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)的影響

“營改增”后，小規(guī)模企業(yè)實(shí)行簡易核算，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不需抵扣，核算較為簡單，而大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)符合一般納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，按照增值稅條例必須進(jìn)行專用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅金抵扣，勢必會(huì)對房地產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展帶來影響，主要有以下幾個(gè)方面：

第一，從稅率的角度來看，“營改增”以后，一般納稅人的名義稅率較營業(yè)稅稅率增加，從增值稅抵扣角度來看，房地產(chǎn)企業(yè)獲取的勞務(wù)等開發(fā)成本的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，因此，房地產(chǎn)企業(yè)在“營改增”前后的稅負(fù)率在一定程度上取決于獲取勞務(wù)專用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣情況。

第二，“營改增”之后，增值稅預(yù)征率為3%，與“營改增”之前營業(yè)稅預(yù)征率的5%相比，預(yù)征率降低了兩個(gè)百分點(diǎn)。因此，房企在預(yù)收款環(huán)節(jié)資金占用“營改增”前后減少，這將增加房地產(chǎn)企業(yè)的資金流動(dòng)性經(jīng)營管理的靈活性。

第三，由于房地產(chǎn)開發(fā)成本中接受勞務(wù)等的行業(yè)不同而取得的增值稅專用發(fā)票稅率有3%、6%、11%、17%，各房企開發(fā)成本結(jié)構(gòu)差異將導(dǎo)致行業(yè)成本數(shù)據(jù)的變化，企業(yè)稅負(fù)將直接影響房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)成本，進(jìn)而影響房企的投資決策。因此，“營改增”后對房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)籌劃、稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理成為考察企業(yè)管理水平和經(jīng)營能力的重要內(nèi)容。

二、“營改增”后房地產(chǎn)行業(yè)的會(huì)計(jì)處理中遇到的問題

（一）作為一般納稅人的房企，增加了核算難度和稅務(wù)處理難度

營業(yè)稅的計(jì)提和繳納比較簡單，只需一個(gè)會(huì)計(jì)科目歸集，普通發(fā)票的管理也相對簡單。稅改后，作為大部分是一般納稅人的房企針對增值稅稅種在應(yīng)交稅金科目下需增加十多個(gè)二級和次級科目，核算難度加大。

增值稅的稅務(wù)處理程序也比營業(yè)稅繁雜、嚴(yán)格，如增值稅專用發(fā)票管理比較精細(xì)，這就要求財(cái)務(wù)人員對開票、申報(bào)稅系統(tǒng)熟練掌握，嚴(yán)格按操作規(guī)范開具、保管發(fā)票及時(shí)認(rèn)證專用發(fā)票、申報(bào)納稅等，否則會(huì)給企業(yè)帶來一定的經(jīng)濟(jì)損失。

（二）多種成本進(jìn)項(xiàng)稅率導(dǎo)致的行業(yè)成本數(shù)據(jù)的變化

根據(jù)行業(yè)特點(diǎn)，房地產(chǎn)開發(fā)成本涉及流通行業(yè)、服務(wù)行業(yè)、建筑施工行業(yè)，不同的成本類型要靈活應(yīng)用價(jià)稅分離法分別核算每筆業(yè)務(wù)發(fā)生的成本、稅費(fèi)、收入；房地產(chǎn)開發(fā)成本中接受勞務(wù)等的行業(yè)不同而取得的增值稅專用發(fā)票稅率有3%、6%、11%、17%，很難用簡單的稅收比例計(jì)算方法根據(jù)歷史成本數(shù)據(jù)估算“營改增”后的建筑成本，歷史數(shù)據(jù)的不可比性為成本控制和稅收測算提出了難題。

（三）會(huì)計(jì)工作中面臨的問題

“營改增”以后，房企一般納稅人流轉(zhuǎn)稅的名義稅率提高，但企業(yè)收到的進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣，因此，房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)際繳增值稅額即稅負(fù)率在一定程度上取決于進(jìn)項(xiàng)稅額的取得和抵扣情況。增值稅發(fā)票管理嚴(yán)格、核算復(fù)雜的特點(diǎn)，倒逼企業(yè)完善管理制度，提高財(cái)務(wù)工作水平。同時(shí)，從稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的角度，促使企業(yè)加大內(nèi)控制度建設(shè)、增強(qiáng)監(jiān)督與管理的能力，新征管體系的設(shè)計(jì)和完善降低了違規(guī)交易的風(fēng)險(xiǎn)。

首先，增值稅的納稅申報(bào)方式更為科學(xué)細(xì)致，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣項(xiàng)目繁雜，因此開票、報(bào)稅、認(rèn)證抵扣、稅款繳納等一系列會(huì)計(jì)事項(xiàng)的難度和復(fù)雜程度加大。

其次，在“營改增”后，當(dāng)期增值稅的現(xiàn)金流出取決于銷項(xiàng)稅票和進(jìn)項(xiàng)稅票的統(tǒng)籌及管理，因此對增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣作好科學(xué)規(guī)劃，平衡各期的應(yīng)繳稅金產(chǎn)生的現(xiàn)金流出提出了較高的要求。

最后，“營改增”實(shí)施以后，房地產(chǎn)企業(yè)為了最大限度地獲取足額可抵扣的增值稅發(fā)票，對財(cái)務(wù)人員會(huì)從不同環(huán)節(jié)入手，統(tǒng)籌考慮納稅企業(yè)規(guī)模不同、增值稅稅率不同對企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額和成本的影響，增強(qiáng)稅收籌劃意識及能力提出了更高的要求。

（四）賬務(wù)報(bào)告環(huán)節(jié)和信息質(zhì)量、披露中出現(xiàn)的問題

在“營改增”稅負(fù)體制下，受行業(yè)上下游規(guī)模和管理的制約，企業(yè)可能無法完全拿到全部成本項(xiàng)目的增值稅發(fā)票，而且即使取得了進(jìn)項(xiàng)票，由于稅率的差異、規(guī)模的差異，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣后的實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)率不同、企業(yè)不同，不同項(xiàng)目也不同，短期內(nèi)有可能導(dǎo)致房地產(chǎn)凈利潤企業(yè)間與項(xiàng)目間都有變化。此外，房企的流轉(zhuǎn)稅由營業(yè)稅變?yōu)樵鲋刀惡螅捎趦r(jià)稅分離，成本和收入同以前的核算方式不同，因此財(cái)務(wù)報(bào)告，如資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表反映信息與結(jié)構(gòu)與營業(yè)稅時(shí)，報(bào)表結(jié)構(gòu)的差距較大。

三、“營改增”后房地產(chǎn)行業(yè)的對策建議

“營改增”后，研究新的財(cái)務(wù)核算模式及操作流程；建立健全會(huì)計(jì)核算制度，加強(qiáng)建設(shè)成本的增值稅發(fā)票管理及稅務(wù)籌劃，使進(jìn)項(xiàng)抵扣更加及時(shí)、有效，控制造成稅負(fù)上升的因素，讓房地產(chǎn)企業(yè)順利度過“營改增”的過渡時(shí)期。具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：endprint

（一）根據(jù)稅種的變化調(diào)整核算方法和思維方式

首先，加強(qiáng)科目的科學(xué)設(shè)置和規(guī)范使用。應(yīng)該在“應(yīng)交稅費(fèi)”下設(shè)置二級科目“應(yīng)交增值稅”“預(yù)繳增值稅”“未交增值稅”“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”。在二級科目“應(yīng)交增值稅”二級科目下設(shè)置三級明細(xì)科目“進(jìn)項(xiàng)稅額”“銷項(xiàng)稅額”“已交稅金”“減免稅款”“轉(zhuǎn)出未交增值稅”“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”“轉(zhuǎn)出多交增值稅”等。

其次，轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)人員的核算意識。財(cái)務(wù)人員根據(jù)增值稅價(jià)稅分離的特點(diǎn)，在核算中要考慮價(jià)稅分離帶來的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的變化和對結(jié)構(gòu)的影響，轉(zhuǎn)變慣性分析思維方式。

然后，強(qiáng)化票據(jù)管理，規(guī)避票據(jù)風(fēng)險(xiǎn)；嚴(yán)格增值稅發(fā)票管理操作規(guī)程，包括開具、抵扣票的認(rèn)證和管理，避免發(fā)票管理帶來的損失。

最后，持續(xù)進(jìn)行增值稅相關(guān)政策、補(bǔ)充規(guī)定和地方政策解讀的學(xué)習(xí)，熟悉稅額抵扣的范圍和科目，定期對企業(yè)財(cái)會(huì)人員進(jìn)行專業(yè)知識培訓(xùn)。

（二）多種成本稅率導(dǎo)致的行業(yè)成本數(shù)據(jù)的變化

房地產(chǎn)開發(fā)成本中接受勞務(wù)等的行業(yè)不同所取得的增值稅專用發(fā)票稅率有3%、6%、11%、17%，不同的經(jīng)營模式將導(dǎo)致行業(yè)成本數(shù)據(jù)差異。企業(yè)應(yīng)探索適合企業(yè)發(fā)展的方式，選擇合適的合作供應(yīng)商，讓稅負(fù)水平的調(diào)整變化滿足項(xiàng)目開發(fā)的贏利目標(biāo)。具體建議如下：

第一，選擇相對規(guī)范的合作供應(yīng)商，建立長期的合作關(guān)系，固化不同類別成本數(shù)據(jù)，為項(xiàng)目開發(fā)積累成本數(shù)據(jù)，為稅務(wù)分析和成本分析創(chuàng)造條件，滿足公司戰(zhàn)略決策的需求，使某一類的成本數(shù)據(jù)在企業(yè)固化。

第二，從行業(yè)內(nèi)的定量數(shù)據(jù)研究發(fā)現(xiàn)，“營改增”之后，房地產(chǎn)企業(yè)的總體稅負(fù)與可抵扣的成本占營業(yè)收入比例密切相關(guān)，該比例到達(dá)一定程度后，值越大，減稅效果越明顯，房企應(yīng)充分利用稅改前平衡臨界點(diǎn)，分析項(xiàng)目稅收成本，為項(xiàng)目投資決策提供合理支持。

（三）完善管理制度，提高會(huì)計(jì)工作水平

房企開發(fā)周期長，資金占用量大，“營改增”的實(shí)施在一定程度上促使房企提高會(huì)計(jì)工作水平，一方面從價(jià)稅分離的角度重新評估稅務(wù)負(fù)擔(dān)和項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)收益，為企業(yè)項(xiàng)目決策提供參考；另一方面，從稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的角度，優(yōu)化內(nèi)部控制，識別并降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而避免由于人為因素的影響而出現(xiàn)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。具體措施如下：

第一，加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理內(nèi)部認(rèn)證、抵扣環(huán)節(jié)的控制制度，減少人為的失誤和由于票據(jù)的不合規(guī)等導(dǎo)致的無法抵扣的現(xiàn)象。

第二，企業(yè)需要強(qiáng)化增值稅發(fā)票管理，嚴(yán)禁虛開或者是代開增值稅專用發(fā)票。

第三，房企內(nèi)加強(qiáng)各部門間的協(xié)同。稅籌主導(dǎo)部門進(jìn)行全方位、全過程統(tǒng)籌規(guī)劃并制訂最優(yōu)節(jié)稅方案，充分考慮項(xiàng)目設(shè)計(jì)、供應(yīng)商資格認(rèn)定、采購招標(biāo)、銷售交易等環(huán)節(jié)，加強(qiáng)部門的協(xié)同，以降低企業(yè)稅負(fù)，節(jié)約資金成本。

第四，增強(qiáng)開發(fā)商議價(jià)和稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁能力。根據(jù)增值稅稅率的特點(diǎn)，設(shè)備采購環(huán)節(jié)稅率17%，抵扣率較高，開發(fā)商在規(guī)?；?jīng)營的基礎(chǔ)上，建議應(yīng)盡量增強(qiáng)談判能力，將電梯等設(shè)備采購從總包中扣除，獨(dú)立采購；在建筑裝修環(huán)節(jié)，家具、家電也一律規(guī)?；少?，降低采購成本。作為開發(fā)商，企業(yè)要加強(qiáng)品牌建設(shè)、提高產(chǎn)品質(zhì)量和宜居程度積累信譽(yù)、提高市場占有率，提升本企業(yè)的行業(yè)競爭力，增強(qiáng)綜合議價(jià)能力。

第五，增強(qiáng)增值稅的稅務(wù)籌劃能力。一是根據(jù)進(jìn)項(xiàng)稅票增值稅稅率的不同，在相同的不含稅價(jià)的基礎(chǔ)上，盡可能選取一般納稅人作為合作方，獲得高稅率企業(yè)的高增值稅額。二是企業(yè)成本中，人工費(fèi)用企業(yè)內(nèi)部發(fā)生、沒有進(jìn)項(xiàng)稅額產(chǎn)生，因此營銷人員可以考慮勞務(wù)外包，獲取進(jìn)項(xiàng)抵扣稅額。三是對于增值稅率為17%的設(shè)備采購及廣告制作等內(nèi)容，盡量以公司規(guī)?；慕嵌葟钠渌C合合同中獨(dú)立出來，增強(qiáng)稅收轉(zhuǎn)嫁力。四是利用稅改前后流轉(zhuǎn)稅及其附加的稅負(fù)平衡點(diǎn)的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)進(jìn)行相應(yīng)的增值稅稅收籌劃。

（四）完善賬務(wù)報(bào)告結(jié)構(gòu)

由于稅制的變化，財(cái)務(wù)報(bào)告如資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量反映的信息與結(jié)構(gòu)與營業(yè)稅時(shí)報(bào)表結(jié)構(gòu)的差距較大。具體反映在：

第一，資產(chǎn)負(fù)債表。“營改增”前不動(dòng)產(chǎn)購置成本金額入賬，“營改增”后不動(dòng)產(chǎn)購置的初始入賬成本是以分離進(jìn)項(xiàng)稅額后的金額入賬，降低了入賬價(jià)值，從資產(chǎn)負(fù)債表的結(jié)構(gòu)上來看，資產(chǎn)價(jià)值相對降低，客觀上提高了企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率指票，惡化了企業(yè)融資評估指標(biāo)。

第二，利潤表。增值稅價(jià)稅分離，同樣的現(xiàn)金流入，相較于營業(yè)稅時(shí)期，可收入部分是剝離稅額后的價(jià)款部分，因此企業(yè)的營業(yè)收入是不含稅的價(jià)格部分，房企的營業(yè)收入將大大減少。而未能取得增值稅專用發(fā)票的成本部分卻以含稅價(jià)的成本列支，因此房企的利潤率因不同的管理水平與“營改增”前的調(diào)整水平不同。

第三，現(xiàn)金流量表。營業(yè)稅時(shí)，現(xiàn)金流入、流出與利潤表中的收入和成本差別較大，由于增值稅的價(jià)稅分離，現(xiàn)金流量的編制的取數(shù)要單獨(dú)考慮增值稅稅金流入流出的問題。稅改后，項(xiàng)目開發(fā)建設(shè)活動(dòng)過程中由于名義稅率的提高，同樣的成本項(xiàng)目需流出更多的現(xiàn)金來取得相應(yīng)的權(quán)益，這需要墊付許多進(jìn)項(xiàng)稅金，影響企業(yè)的現(xiàn)金流。

綜上，“營改增”對國家的稅制改革意義重大，但它給房地產(chǎn)行業(yè)帶來的挑戰(zhàn)也不容忽視。因此，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)積極面對，探討稅制變化后對企業(yè)稅負(fù)、成本、核算、管理帶來的變化，科學(xué)制訂稅收籌劃方案，提高自身競爭力，降低開發(fā)經(jīng)營成本，從而增加經(jīng)濟(jì)效益，促進(jìn)行業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

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