銀行和商業(yè)零售企業(yè)合作發(fā)票開具問題的探討

（大商集團(tuán)新鄉(xiāng)新瑪特河南新鄉(xiāng)453000）

隨著2016年5月1日起全面開展“營改增”，金融服務(wù)業(yè)也從繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅，各商業(yè)銀行對外取得發(fā)票的要求也有了較大變動(dòng)，幾乎都要求取得增值稅專用發(fā)票。本文就商業(yè)銀行和商業(yè)零售企業(yè)合作開展?fàn)I銷活動(dòng)發(fā)票項(xiàng)目如何開具及開具項(xiàng)目的內(nèi)容進(jìn)行探討。

一、銀行和商業(yè)零售企業(yè)合作的模式

各商業(yè)銀行為了拉動(dòng)本行銀行卡的發(fā)行數(shù)量及消費(fèi)金額，會與商業(yè)零售企業(yè)共同開展各式各樣的階段性營銷活動(dòng)，其中商業(yè)銀行對顧客在商業(yè)零售企業(yè)持其發(fā)行的銀行卡消費(fèi)購買商品給予部分價(jià)格補(bǔ)貼的營銷活動(dòng)，其目的是為了拉動(dòng)本行銀行卡刷卡消費(fèi)，提高銀行卡市場占有率，特別是貸記卡市場占有率。每檔營銷活動(dòng)結(jié)束后，商業(yè)銀行會要求商業(yè)零售企業(yè)就顧客消費(fèi)的差價(jià)補(bǔ)貼部分開具增值稅專用發(fā)票。

例：某銀行開展為期1個(gè)月的刷本行貸記卡在合作商業(yè)零售企業(yè)消費(fèi)超過500元給予1—50元隨機(jī)立減補(bǔ)貼活動(dòng)，每張貸記卡每天限參加一次活動(dòng)，每天限500名。一名顧客購買了500元的商品，顧客刷銀行卡進(jìn)行消費(fèi)時(shí)，POS機(jī)上實(shí)際顯示應(yīng)支付480元，立減的20元銀行會通過刷卡收單系統(tǒng)自動(dòng)支付（所有業(yè)務(wù)都會在刷卡消費(fèi)的POS單上體現(xiàn)）到商業(yè)零售企業(yè)的銀行賬戶，最終商品實(shí)際支付的金額是500元。商業(yè)零售企業(yè)給顧客開具發(fā)票時(shí)按照480元開具，因?yàn)轭櫩蛯?shí)際支付的款項(xiàng)是480元，但是商業(yè)零售企業(yè)實(shí)際收到的款項(xiàng)是500元（含刷卡手續(xù)費(fèi)），其中顧客的銀行卡支付480元，銀行通過交易平臺支付20元。顧客取得了480元的普通發(fā)票，銀行作為付款方需要取得20元的專用發(fā)票。商業(yè)零售企業(yè)和銀行合作補(bǔ)貼的顧客具有不確定性，即只有持合作銀行的銀行卡在商業(yè)零售企業(yè)刷卡消費(fèi)達(dá)到一定金額時(shí)才給予補(bǔ)貼，所以該經(jīng)營模式實(shí)質(zhì)上是銀企合作，20元的價(jià)格補(bǔ)貼是銀企之間的交易，和持卡顧客沒有必然聯(lián)系。

二、商業(yè)零售企業(yè)對銀行開具專用發(fā)票項(xiàng)目的建議

承上例，對于商業(yè)銀行來講，支付的20元是對顧客刷卡消費(fèi)開展的一項(xiàng)營銷活動(dòng)，并未將款項(xiàng)支付給顧客，而是支付給了商業(yè)零售企業(yè)。商業(yè)銀行對于實(shí)際交易的商品沒有要求，而是對消費(fèi)金額及是不是刷活動(dòng)規(guī)定的卡品有要求，所以開票項(xiàng)目對于商業(yè)銀行來講沒有實(shí)際意義。對于商業(yè)零售企業(yè)，應(yīng)如何向商業(yè)銀行開具增值稅專用發(fā)票？由于商業(yè)銀行支付的每筆金額對應(yīng)的商品品名具有不確定性，在實(shí)際操作中，商業(yè)銀行和商業(yè)零售企業(yè)開展的刷卡補(bǔ)貼活動(dòng)一般是按時(shí)間段進(jìn)行的，如果按照《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》第十二條匯總開具增值稅專用發(fā)票的規(guī)定，商業(yè)銀行差價(jià)補(bǔ)貼的商品估計(jì)會有幾百個(gè)或幾千個(gè)單品，而且每件單品的補(bǔ)貼時(shí)間及金額不確定，在實(shí)際操作中商業(yè)零售企業(yè)很難做到按明細(xì)逐筆開具；而且商業(yè)零售企業(yè)從其銷售系統(tǒng)中統(tǒng)計(jì)明細(xì)逐筆開具的意義也不大。

國家稅務(wù)總局金稅三期系統(tǒng)上線以后加強(qiáng)了對發(fā)票開具項(xiàng)目的管理，通過開票系統(tǒng)按商品和服務(wù)稅收分類與編碼開具發(fā)票，其目的是為了讓企業(yè)取得的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票上的商品名稱和對外開具的發(fā)票上的商品名稱一致，不能虛開或開具和實(shí)際經(jīng)營不相符的發(fā)票。商業(yè)零售企業(yè)和商業(yè)銀行之間的這種交易行為其實(shí)質(zhì)不是一種商品的買賣關(guān)系，而是“營改增”后原營業(yè)稅納稅人對新的經(jīng)營活動(dòng)要求取得增值稅專用發(fā)票的一種新業(yè)務(wù)形態(tài)，對于商業(yè)銀行來講是一種促銷活動(dòng)，是為了拉動(dòng)本行銀行卡的刷卡金額開展的營銷活動(dòng)，其目的是為了提高本行銀行卡的市場占有率，取得的增值稅專用發(fā)票實(shí)際上是一種營銷費(fèi)用的列支。按照《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》第十一條專用發(fā)票的開具規(guī)定要求，與實(shí)際交易相符的名稱應(yīng)該是：商品價(jià)格差價(jià)或商品價(jià)格補(bǔ)貼（以下簡稱“商品價(jià)差”）；商業(yè)零售企業(yè)可以按照商業(yè)銀行支付的實(shí)際款項(xiàng)，將項(xiàng)目名稱開具為“商品價(jià)差”，數(shù)量可匯總開具為1，含稅金額就是商業(yè)銀行支付給商業(yè)零售企業(yè)的金額。

按照商品和服務(wù)稅收分類與編碼開具發(fā)票的目的是為了加強(qiáng)在發(fā)票流轉(zhuǎn)過程中對商品項(xiàng)目名稱的管控，避免出現(xiàn)虛開增值稅專用發(fā)票的情況；而商業(yè)零售企業(yè)對商業(yè)銀行開具的增值稅專用發(fā)票是根據(jù)實(shí)際交易的情況開具的，開具名稱為“商品價(jià)格差價(jià)或商品價(jià)格補(bǔ)貼”，沒有違反《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》和《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》，并且符合《關(guān)于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第39號）的要求，公告具體要求如下：（1）納稅人向受票人銷售了貨物，或者提供了增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)；（2）納稅人向受票方納稅人收取了所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的款項(xiàng)，或者取得了索取銷售款的憑據(jù)；（3）納稅人按規(guī)定向受票方納稅人開具的增值稅專用發(fā)票相關(guān)內(nèi)容，與所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)相符，且該增值稅專用發(fā)票是納稅人合法取得、并以自己名義開具的。受票方納稅人取得的符合上述情景的增值稅專用發(fā)票，可以作為增值稅抵扣憑證代扣進(jìn)項(xiàng)稅額。此外，商業(yè)零售企業(yè)開具的項(xiàng)目名稱和《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第23號）第四條對發(fā)票開具的要求不矛盾。

三、《增值稅專用發(fā)票管理規(guī)定》對發(fā)票開具的規(guī)定和要求

如果上例中顧客消費(fèi)500元是為了購買一件上衣，刷銀行卡立減20元，商業(yè)零售企業(yè)對顧客開具480元的普通發(fā)票，商品名稱是上衣。如果按照比例將發(fā)票上的數(shù)量開成0.96，顧客肯定不會接受。商業(yè)銀行如果要求開具商品項(xiàng)目為上衣的增值稅專用發(fā)票，銀行并沒有實(shí)際取得商品，數(shù)量也不可能是0.04，顯然不合適。

《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》對專用發(fā)票的開具做了具體規(guī)定：項(xiàng)目齊全，與實(shí)際交易相符，即規(guī)定交易必須是真實(shí)交易。商業(yè)銀行支付給商業(yè)零售企業(yè)的金額實(shí)際上是顧客刷卡購買商品的差價(jià)補(bǔ)貼，是商業(yè)銀行對刷卡消費(fèi)開展的一種營銷活動(dòng)，對商業(yè)銀行來講實(shí)質(zhì)不是對商品的購買，而是一種對商品價(jià)格的承擔(dān)，是商業(yè)銀行對自己發(fā)行的銀行卡做出的一種促銷活動(dòng)，商業(yè)銀行實(shí)際列支的是營銷費(fèi)或業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，是按照費(fèi)用列支并抵扣的，不是實(shí)際的商品購進(jìn)，取得的專用發(fā)票可以全額抵扣。對于商業(yè)零售企業(yè)來講，對商業(yè)銀行支付的商品差價(jià)金額按照《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》應(yīng)該開具增值稅專用發(fā)票，企業(yè)與商業(yè)銀行的實(shí)際交易就是商品價(jià)差，項(xiàng)目開具為“商品價(jià)差”，不違反《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》。

四、商業(yè)銀行和商業(yè)零售企業(yè)各自的賬務(wù)處理

上例中整個(gè)交易對于商業(yè)零售企業(yè)來說，是按照顧客和商業(yè)銀行支付的全額繳納增值稅并開具發(fā)票，商業(yè)零售企業(yè)做以下賬務(wù)處理：

借：銀行存款（或應(yīng)收賬款——銀行卡）500.00

貸：主營業(yè)務(wù)收入 427.35

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）72.65

商業(yè)零售企業(yè)按照顧客和商業(yè)銀行支付款項(xiàng)的總額確認(rèn)收入及繳納增值稅；發(fā)票分兩張開具，一張是顧客的增值稅普通發(fā)票480元，項(xiàng)目名稱是顧客實(shí)際購買的商品名稱，銷售數(shù)量按實(shí)際開具。一張是開給商業(yè)銀行的增值稅專用發(fā)票20元，項(xiàng)目名稱為“商品價(jià)差”，數(shù)量可匯總開具為 1。

顧客按照實(shí)際支付金額取得增值稅普通發(fā)票；商業(yè)銀行對取得的專用發(fā)票全額抵扣列入營銷費(fèi)或業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，因商業(yè)銀行未取得商品的所有權(quán)并未實(shí)質(zhì)購進(jìn)補(bǔ)貼商品，所以不符合《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條的視同銷售規(guī)定，故可以全額抵扣而不需要視同銷售，賬務(wù)處理如下：

借：銷售費(fèi)用（業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)或營銷費(fèi)） 17.09

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）2.91

貸：銀行存款 20.00

五、相關(guān)建議

“營改增”全面推開以后，對于原來繳納營業(yè)稅的納稅人開展的經(jīng)營活動(dòng)，現(xiàn)行的增值稅相關(guān)稅收政策沒有全面覆蓋，造成原繳納營業(yè)稅的納稅人改為增值稅一般納稅人后不能透徹理解運(yùn)用增值稅相關(guān)政策，有的企業(yè)制定了不符合增值稅稅收政策的制度，例如各商業(yè)銀行一刀切地要求對外取得的發(fā)票必須為增值稅專用發(fā)票，對開具發(fā)票的項(xiàng)目不同商業(yè)銀行還有不同要求，要求的開票項(xiàng)目往往不符合增值稅發(fā)票開具的相關(guān)規(guī)定。所以國家稅務(wù)部門應(yīng)該對原來繳納營業(yè)稅的企業(yè)開展的經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行研究論證，對增值稅發(fā)票開具的要求做出新的補(bǔ)充或修訂，以適應(yīng)原來繳納營業(yè)稅企業(yè)轉(zhuǎn)為增值稅一般納稅人企業(yè)后的經(jīng)營需要。