跟蹤審計在施工階段的應用研究
——以和田昆侖綠業(yè)文化廣場為例

王鈞杰

（新疆財經大學，新疆 烏魯木齊830012）

跟蹤審計在施工階段的應用研究
——以和田昆侖綠業(yè)文化廣場為例

王鈞杰

（新疆財經大學，新疆 烏魯木齊830012）

部分建設項目投資主體的工程項目管理能力水平平庸，工程管理運行過程中腐敗和舞弊頻發(fā)，資源使用效率不高，經濟預期和社會效益偏離預定目標。全過程跟蹤審計通過動態(tài)、全過程的方式，做到了建設項目事前、事中、事后監(jiān)督的有機統(tǒng)一，提高了投資方的控制能力。

本文以新疆和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目為例，從管理、技術、經濟三個層面闡述了新疆和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目施工階段跟蹤審計的審計內容和成效。著重探討了在施工階段跟蹤審計存在的問題，并提出相應的優(yōu)化措施。

建設項目；成本控制；跟蹤審計；應用研究

1 引言

和田市昆侖綠業(yè)文化廣場經濟適用房的建設，表明了和田地區(qū)政府保障人民生活水平，促進各民族和諧的決心。該建設項目的投資金額巨大，工程項目涉及環(huán)節(jié)多，極易出現(xiàn)各種問題，因而開展跟蹤審計的重要性日益凸顯。全過程跟蹤審計，可以很好的解決傳統(tǒng)項目審計中遇到的各項問題，使項目審計可以真正起到 “免疫系統(tǒng)”功效。我國的跟蹤審計開始于20世紀80年代，突出發(fā)展時期是2008年以后，與西方國家相比我國的跟蹤審計起步晚、起步低。目前，我國對于工程建設項目全過程跟蹤審計仍處于摸索階段，尚無建立起相應的完善的規(guī)章制度，如何將全過程跟蹤審計在工程項目建設中實施，是當前需要解決的一個重要課題。

2 國內外研究綜述

2.1 國外研究綜述

Rice（1991）基于工程建設活動的實際案例分析，認為施工前預先進行審計可以降低工程索賠風險，全面審計的效果更顯著。

針對實施跟蹤審計的必要性，學者Newmark and Henry（1996）認為審計活動應當在項目立項、設計、施工和竣工驗收等階段進行，從而降低工程項目風險。

Jergeas（2002）在總結工程建設項目的建設效率低、預算超支、工期延誤的具體原因后，提出在工程建設項目前期適時運用造價跟蹤系統(tǒng)和計劃管理系統(tǒng)。

Thompson（2004）提出建設決策的正確性和開展有計劃有條理的跟蹤審計活動密不可分。建設管理者應當重視跟蹤審計的附加屬性和輔助功能。

Wyse（2005）提出建設單位和施工單位雙方基于造價跟蹤審計的重要性，要將工程實時情況報告書納入合作協(xié)議中。

2.2 國內研究綜述

魏東勝 （2006）指出跟蹤審計的職能包括三個方面，即工程造價鑒證、監(jiān)督與評價、提供咨詢與建議。審查建設成本的真實性和公允性，合理控制工程預算。

白日玲 （2009）認為跟蹤審計可以在工程建設項目管理中預防風險、披露問題、保護權益。審計人員要多關注建設項目實施過程中的合法性。

黎仁華等 （2011）指出跟蹤審計除了要關注建設資金與物資運用的合理性、效率性，更要關注其直接效益、長遠效益、社會效益和環(huán)境效益。

劉翠 （2014）也提出了 “后審計”的概念。即審計人員在政府公益性投資建設項目交付使用一段時間 （3～5年）后對項目的前瞻性、環(huán)境的可持續(xù)性及社會效益展開審計。

3 和田昆侖綠業(yè)文化廣場施工階段跟蹤審計內容

3.1 管理方面的審計內容

（1）內部控制審計

和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組審計重點包括：①審計和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目內部控制的全面性、合理性。②審計建設項目內控制度的執(zhí)行情況，對實際執(zhí)行過程中存在的問題出具審計意見，并要求進行整改。③審計和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目事務處理是否依據(jù)制度執(zhí)行。

（2）合同管理審計

和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組審計重點包括：①對施工階段合同管理環(huán)節(jié)內部控制及風險管理的合法性、合規(guī)性、適當性和有效性進行審查與評價。②審計合同管理依據(jù)的充分性和可靠性。③審計合同的簽訂、履行、變更、終止的真實性、合法性與效益性。

3.2 技術方面的審計內容

在施工階段，和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計人員的審計重點與審計內容，如表1所示。

表1 施工階段技術方面的審計情況

3.3 經濟方面的審計內容

（1）工程預付款控制審計

和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組審計重點包括：和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目部分工程預付工程款 （如基坑防水層工程、地下三層混凝土工程、節(jié)點支柱工程）是否依據(jù)工程款支付計劃，施工單位的申請單是否經過G公司財務部經理、和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目駐場管理部門經理和G公司總經理審批。工程預付款量是否超過工程全款量的20%，是否超支撥付和不實撥付。

（2）工程進度款核算審計

支付的工程進度款是否依據(jù)項目施工進度撥付。施工單位的申請單是否經過監(jiān)理方、G公司財務部經理、和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目駐場管理部門經理和G公司總經理審批。確認在建工程成本所依據(jù)的原始單據(jù)是否完整、合規(guī)。

3.4 施工階段的跟蹤審計基本流程

施工階段涉及工程步驟繁雜且工藝性較高，和田昆侖綠業(yè)文化廣場審計組制定了施工階段的總體跟蹤審計流程和運行機制，如圖1所示。

圖1 施工階段跟蹤審計運行機制

3.5 施工階段的跟蹤審計實例

得益于全過程跟蹤審計的及時性，針對施工活動中的一些問題，和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計人員能夠及時作出反應：

（1）材料管理環(huán)節(jié)實例

施工總承包單位S公司認為目前工地上現(xiàn)有的廣鋼、韶鋼鋼筋數(shù)量不夠，Φ8鋼筋這個批次廠家供應不及時，施工單位建議采購魯鋼鋼筋作為替代品。但是和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組綜合考慮了工程施工實際需求、品牌信譽、廠家情況及鋼筋質量后，認為鋼筋品牌無須更換，理由如表2所示。

表2 材料管理審計答疑表 （部分節(jié)選）

（2）現(xiàn)場施工資料環(huán)節(jié)實例

根據(jù) 《G公司工程建設項目審計管理辦法 （試行）》規(guī)定，施工單位應當做好施工資料的收集、整理及歸檔工作，確保施工資料的完整性、真實性。但是和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組在監(jiān)督施工單位時仍發(fā)現(xiàn)了部分問題，如表3所示。

表3 現(xiàn)場施工資料審計問題表 （部分）

4 和田昆侖綠業(yè)文化廣場施工階段跟蹤審計存在的問題

4.1 審計結果執(zhí)行度偏低

審計結果的執(zhí)行力、公司管理層對審計結果使用和處理的態(tài)度以及參建各方對審計結果的看法，都會影響跟蹤審計的成效。G公司審計室、昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組無法依據(jù)跟蹤審計活動的審計結果開展問責活動，后續(xù)審計活動難以為繼。分析以往G公司審計結果使用和執(zhí)行情況可知，G公司管理層不重視審計結果，在進行相關事務處理時忽視審計結果的作用。因此，當前昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計結果的執(zhí)行程度和執(zhí)行效果，某種程度上給審計工作的順利開展和深入開展帶來了不良影響。

實例：在2016年7月，在地下工程混凝土澆筑階段，昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計人員發(fā)現(xiàn)施工單位全部采用人工振動棒振搗。根據(jù)國家規(guī)定、合同和施工技術工藝要求，均要求施工單位根據(jù)不同設計構造采用平板振動器、插入式振動器、振動棒分工協(xié)同振搗。全過程人工振動棒與平板振動器、插入式振動器、振動棒分工協(xié)同振搗，兩種模式的質量和價格差異性較大。以和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目地下工程混凝土澆筑階段為例，兩種模式的造價成本差異約有30萬元。同時，采用全過程人工振動棒振搗模式易產生混凝土表面不泛漿、不斷冒氣泡、有明顯沉落現(xiàn)象，混凝土澆筑質量較差。跟蹤審計人員在月度各方參建單位總結會議和階段性審計報告中均指出這一違規(guī)行為，施工單位S公司管理部門辯解這一部分已分包給關聯(lián)單位新疆滬豐公司，新疆滬豐公司會及時給出整改方案。但截至地下工程砌筑和抹灰活動結束為止，新疆滬豐公司也未給予答復和整改。

4.2 材料審計范圍狹窄

昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組材料管理審計專員依據(jù) 《G公司物資采購管理細則》、昆侖綠業(yè)文化廣場項目材料采購計劃表、施工單位材料領用匯總表等資料進行材料審計。但昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計人員無法實時準確判辨工程材料預算用量和實際用量是否存在差異，差異程度是否超過合理范圍值。昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計人員過多地關注項目材料的價格和數(shù)量，而對項目材料的物資管理活動過程中的合規(guī)性缺乏監(jiān)督。具體表現(xiàn)在昆侖綠業(yè)文化廣場項目施工過程中，項目材料的預算用量、領用數(shù)量和實際用量三者之間的差異均存在超出合理范圍值；同時存在違規(guī)報廢設施設備以侵吞項目財產的現(xiàn)象。以上情況導致昆侖綠業(yè)文化廣場項目工程成本異常虛增。

實例：昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組材料管理審計專員，主要審核出入庫和在庫材料數(shù)量。在昆侖綠業(yè)文化廣場項目物料管理系統(tǒng)中反映2號樓地下模板工程項目模板班組領用楊木膠合大板1373塊，但從項目預算表、工程量分解表、監(jiān)理方日常記錄和G公司駐場施工員日記中，可大致計算得出楊木膠合大板在該項目中實際耗用為915塊左右。待發(fā)現(xiàn)問題時，已無法追回。導致2號樓地下模版工程項目虛增成本3.7萬元。如表4所示。

表42 號樓地下模板工程模板消耗量

5 和田昆侖綠業(yè)文化廣場施工階段跟蹤審計優(yōu)化措施

5.1 完善審計執(zhí)行體系，重視跟蹤審計成果

（1）提升審計部門地位，正視審計工作效用。

健全的制度、強有力的權力、良好的審計管理及公開透明的審計活動，可以增強審計部門的權威性。

①以制度建設作為先導。為提升昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組的權力和地位，G公司決策層應制訂 《昆侖綠業(yè)文化廣場項目工程審計實施辦法》，使昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組只有建議權的現(xiàn)狀得以改變。以制度為依托，將部分問責、處罰、處理權交予昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組。令其在行使權利時有法可依，讓其他參建單位信服。同時還要加強對昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組權力的監(jiān)督。

②在昆侖綠業(yè)文化廣場項目建設過程中，委任昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組組長為G公司駐場副經理，從而提高昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計人員在項目中的地位，更好地開展跟蹤審計工作。

③昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組要有自己的獨特審計風格，提供有效的審計建議，合規(guī)開展審計管理活動，以糾正昆侖綠業(yè)文化廣場項目存在的問題，提高經濟效益。

④審計取證、審計調查、審計公示、審計問責等審計活動要做到公開透明，樹立昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組的公平正義性和權威性，有效推動正確的審計監(jiān)督輿論導向，參建各方得以理解和配合審計組的工作。

（2）提升跟蹤審計的執(zhí)行效果。

①運用管理手段確保審計活動的開展。針對抵觸審計人員、消極對待審計調查取證和人為制造審計障礙等不良行為，審計人員應依據(jù)公司、項目的規(guī)章制度進行相應處理處罰，起到警示參建各方的威懾作用。

②促進審計整改活動落地。收到審計整改通知書后，被審計對象在與審計人員充分溝通后，迅速執(zhí)行審計人員的整改建議，隨時就整改情況向昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組匯報。昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組綜合考察被審計對象的整改積極性、整改成效，為后續(xù)審計做好鋪墊。在日后的審計活動中，昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組應重點關注抵觸或消極整改的單位和個人。

5.2 拓寬材料審計范圍

針對昆侖綠業(yè)文化廣場項目工程的材料審計，昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組材料管理審計專員不僅要檢查出入庫及在庫保管的材料數(shù)量是否正確，還要對以下材料管理內容進行審計：

（1） 采購審計

現(xiàn)狀：工程建設項目采購流程中，首先施工單位施工員會同監(jiān)理人員及材料員基于工程進度和材料使用情況提交項目物資采購計劃，G公司駐場工程管理部門對采購計劃進行審核，認為合理后上報至G公司物料管理部門審核，審核通過后安排物資采購。

優(yōu)化措施：增加采購流程審核環(huán)節(jié)。當施工單位認為目前的工地物資將無法滿足施工現(xiàn)場需要，可能導致施工進度延誤，進而提出物料采購計劃后。昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組應根據(jù)前期預算文件、施工報告和施工記錄等資料，綜合考慮項目施工進度、材料施工用量變化情況，判辨施工單位的申請是否屬實。若物料采購計劃合理，再將施工單位的采購計劃提交至昆侖綠業(yè)文化廣場工程管理部門進行審核。如圖2所示。

圖2 昆侖綠業(yè)文化廣場項目材料審核流程圖

結束項目材料采購后，昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計人員要評價審計活動在本次采購活動中的作用和存在的問題，分類匯總后存檔。

（2）物料驗收審計

現(xiàn)狀：不合格物料處理未納入物料驗收審計流程，昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計人員在該事項上存在審計風險。

優(yōu)化措施：增加對不合格物料處理的審計，完善G公司物料驗收流程。采購物料到庫到場后，物料倉庫保管人員應按照G公司采購計劃和采購合同就物料種類、數(shù)量、品質等細節(jié)進行驗收確認，昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組人員復核入庫手續(xù)。若發(fā)生物料驗收不合格事項時，物料倉庫保管人員依據(jù) 《G公司物資采購管理細則》和采購合同，提交退貨申請書。昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計人員對退貨申請書中退貨原因及不合格物料總價進行審查。若退貨申請書內容真實、正確，理由充分合理，昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計人員將退貨申請書轉交至G公司物料管理部門。G公司物料管理部門按照審批意見，復核后通知供貨方進行退貨。昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計人員將處理結果分類匯總后存檔。不合格物料處理審計流程如圖3所示。

圖3 不合格物料處理審計流程

（3）廢舊物料審計

現(xiàn)狀：昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組主要審查項目結存材料管理，未對項目中設備設施報廢處理流程進行審核，存在工程建設項目人員侵吞項目財產的舞弊風險。

優(yōu)化措施：改進項目設備設施報廢處理審計流程。項目關聯(lián)部門提出報廢申請時，昆侖綠業(yè)文化廣場項目審計組要對項目設備設施處理申請表進行審核，同時要注意以下風險點，如表5所示。

表5 項目設備設施報廢處理審計風險點

6 結論

通過研究，本文得出以下幾點結論：

（1）工程建設項目全過程跟蹤審計可以劃分為管理審計、技術審計和經濟審計三個層面，為工程建設項目審計人員提供了一些思路，提高了審計的質量和效率。

（2）通過全過程跟蹤審計，可以保障工程建設項目管理質量，促進工程建設活動的高效開展，提高投資效益。通過對和田昆侖綠業(yè)文化廣場項目的案例分析，驗證了實施全過程跟蹤審計的必要性、緊迫性及可行性。

［1］Rice.Road safety audits-Practice in Australia and New Zealand［J］.ITE Journal（Institute of Transportation Engineers）,1991,75,（7）：22-25.

［2］Jergeas.White Legal liabilities and the market for auditing services［J］.Journal of Accounting,Auditing and Finance,2002（3）：255-295.

［3］Wyse.Auditors'assessments of inherent and control risk in field［J］.The Accounting Review,2005（4）：783-804.

［4］魏東勝．關于建設項目跟蹤審計若干問題的思考和建議 ［J］.江蘇商論，2006（7）：122-124．

［5］黎仁華，李齊輝，何海霞．跟蹤審計的機理與方法研究——基于汶川特大地震災后恢復重建審計經驗 ［J］.審計研究，2011（6）：21-25.

［6］劉翠．政府公益性投資項目跟蹤審計拓展模式研究——基于“后審計工作” 的思考 ［J］.會計之友，2014（3）：101-105.

［7］白日玲．審計機關強化跟蹤審計的若干思考 ［J］.審計研究，2009（6）：8-12.

The Applied Research of Tracking Audit on Construction Project——Taking Xinjiang Hetian KLLY project as an Example

WANG Jun-jie

Some investors have the low level of project management capabilities.Corruption and fraud often occur in project management activities,resource efficiency is not high,economic expectations and social benefits deviate from the intended target.The whole process of tracking audit made up for the shortcomings of the project completion settlement audit.The whole process of tracking audit can improve the investor's ability of the engineering management.The article takes Xinjiang Hetian KLLY project as an example to expound the contents and the effectiveness of the whole process of tracking audit of the main stage of Xinjiang Hetian KLLY project by the three aspects of management,technology and economy.It focuses on the problems of the whole process of tracking audit of Xinjiang Hetian KLLY project and puts forward the corresponding optimization measures to solve the existing problems.

construction project,cost control,tracking audit,applied research

F239.63；TU723

B

1008-3812（2017）05-013-05

2017-10-17

2013年度國家社會科學基金重點項目 （13AZD002）；2015年度國家社會科學基金項目 （15FJY011）；2014年度審計署重點科研課題項目 （14SJ01003）；2016年度新疆維吾爾自治區(qū)研究生科研創(chuàng)新項目 （XJGRI2016121）；2016年度新疆財經大學研究生科研創(chuàng)新項目 （XJUFE2016D006）。

王鈞杰 （1991— ），男，江蘇揚州人，碩士，助教。研究方向：內部控制與管理及政府審計。