對(duì)現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料調(diào)整內(nèi)容的幾點(diǎn)思考

付穎

[摘要]現(xiàn)金流量附表的編制一直是實(shí)際工作當(dāng)中的難點(diǎn)和重點(diǎn)，根據(jù)實(shí)際工作當(dāng)中所遇到的問(wèn)題，對(duì)編制現(xiàn)金流量表附表做了一些具體的補(bǔ)充，使現(xiàn)金流量表附表可操作性更強(qiáng)，內(nèi)容更完善，更反映企業(yè)的實(shí)際業(yè)務(wù)。

[關(guān)鍵詞]現(xiàn)金流量表；凈利潤(rùn)

一、現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料中“將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量”。實(shí)際上是以間接法編制的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量

間接法是以凈利潤(rùn)為出發(fā)點(diǎn)，通過(guò)對(duì)若干項(xiàng)目的調(diào)整，最終計(jì)算確定經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。所調(diào)整的基本原理是，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~=凈利潤(rùn)+不影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量但減少凈利潤(rùn)的項(xiàng)目一不影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量但增加凈利潤(rùn)的項(xiàng)目+與凈利潤(rùn)無(wú)關(guān)但增加經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的項(xiàng)目一與凈利潤(rùn)無(wú)關(guān)但減少經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的項(xiàng)目。主要需要調(diào)整四大類項(xiàng)目，①實(shí)際沒(méi)有支付現(xiàn)金的費(fèi)用；②實(shí)際沒(méi)有收到現(xiàn)金的收益；③不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的損益；④經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收應(yīng)付項(xiàng)目的增減變動(dòng)。具體通過(guò)加計(jì)調(diào)整項(xiàng)目有（1）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（2）固定資產(chǎn)折舊、油氣資產(chǎn)折耗、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折IH（3）無(wú)形資產(chǎn)攤銷（4）長(zhǎng)期待攤費(fèi)用攤銷（5）處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)的損失（減：收益）（6）固定資產(chǎn)報(bào)廢損失（減：收益）（7）公允價(jià)值變動(dòng)損失（減：收益）（8）財(cái)務(wù)費(fèi)用（9）投資損失（減：收益）（10）遞延所得稅資產(chǎn)減少（減：增加）（11）遞延所得稅負(fù)債增加（減：減少）（12）存貨的減少（減：增加）（13）經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目的減少（減：增加）（14）經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目的增加（減：減少）。我擬對(duì)凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的有關(guān)調(diào)整內(nèi)容，根據(jù)實(shí)際工作的當(dāng)中所遇到的問(wèn)題做一些補(bǔ)充和完善。

1、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

包括壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備、商譽(yù)減值準(zhǔn)備等。

本期資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)，記入當(dāng)期利潤(rùn)表中的“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目，但實(shí)際上并未影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，因此，應(yīng)在凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)整，當(dāng)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)，應(yīng)將其加回到凈利潤(rùn)中，若恢復(fù)以前年度計(jì)提的減值準(zhǔn)備，應(yīng)從凈利潤(rùn)中將其扣除。

本項(xiàng)目可根據(jù)“壞賬準(zhǔn)備”、“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”、“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”和“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等賬戶的發(fā)生額分析計(jì)算填列。在實(shí)際工作中通常會(huì)遇到存貨跌價(jià)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)銷問(wèn)題，它通常反映為“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”的借方發(fā)生額，到底是反映在“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”還是作為存貨的抵減項(xiàng)？如果把計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的存貨轉(zhuǎn)銷了，通常分為兩種情況：實(shí)現(xiàn)銷售；做為原材料被生產(chǎn)車間領(lǐng)用。兩種情況的會(huì)計(jì)分錄分別為：借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本”和“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”貸記“存貨”；借記“生產(chǎn)成本或輔助生產(chǎn)成本”和“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”貸記“存貨”。我認(rèn)為，轉(zhuǎn)銷的存貨應(yīng)該作為存貨減少的抵減項(xiàng)反映在存貨里，所以本項(xiàng)目最簡(jiǎn)單的填列方法是根據(jù)利潤(rùn)表中的“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目的金額填列。

2、固定資產(chǎn)折舊、油氣資產(chǎn)折耗、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊

企業(yè)計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，在實(shí)際工作當(dāng)中，有的計(jì)入管理費(fèi)用等期間費(fèi)用，有的計(jì)入制造費(fèi)用。計(jì)入期間費(fèi)用部分已列入了利潤(rùn)表，計(jì)入制造費(fèi)用部分則可能通過(guò)銷售成本列入利潤(rùn)表，也可能形成企業(yè)的存貨。企業(yè)計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊，并不影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，應(yīng)在凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上將其全部加回。當(dāng)計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)包含在存貨中時(shí)，雖然未影響凈利潤(rùn)，但是增加了存貨，這里也將其加回，然后在“存貨的減少（減：增加）”項(xiàng)目中再將其以相同凈額扣除，形成自動(dòng)平衡。

本項(xiàng)目可根據(jù)“累計(jì)折舊”、“累計(jì)折耗”等賬戶的貸方發(fā)生額填列，或根據(jù)有關(guān)費(fèi)用賬戶借方發(fā)生額中的折舊費(fèi)計(jì)算填列。在實(shí)際工作當(dāng)中要注意到對(duì)于固定資產(chǎn)的清理和債務(wù)重組已計(jì)提一部分折舊固定資產(chǎn)的處理，牢牢記住折舊或折耗是本會(huì)計(jì)期間計(jì)提的折舊，與上面兩種情況無(wú)關(guān)。

3、財(cái)務(wù)費(fèi)用

企業(yè)發(fā)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用可以分別歸屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)。對(duì)屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用，若既影響凈利潤(rùn)又影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的業(yè)務(wù)，則不需進(jìn)行調(diào)整，如在日常付款當(dāng)中的手續(xù)費(fèi)、收款當(dāng)中的國(guó)內(nèi)外扣費(fèi)；若影響凈利潤(rùn)但不影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的業(yè)務(wù)，應(yīng)通過(guò)調(diào)整經(jīng)營(yíng)性項(xiàng)目本身完成，如應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)（不附追索權(quán)），記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”的金額應(yīng)通過(guò)調(diào)整“經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目的減少（減：增加）”項(xiàng)目完成。對(duì)屬于投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用，只影響凈利潤(rùn)，但不影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，應(yīng)在凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)整。如短期借款的償還利息、融資活動(dòng)當(dāng)中的手續(xù)費(fèi)（如發(fā)行公司債券手續(xù)費(fèi)、融資安排費(fèi)等），在實(shí)際工作當(dāng)中，通常對(duì)于“現(xiàn)金流量表主表”當(dāng)中對(duì)“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物的影響”（與貨幣資金有關(guān)的匯兌損益）、外幣借款到月末或年末調(diào)整的匯兌損益忘記加回。也就是說(shuō)，與投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)有關(guān)的財(cái)務(wù)費(fèi)用應(yīng)全額考慮，與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的財(cái)務(wù)費(fèi)用不予考慮。

附表當(dāng)中的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，與主表“分配股利、利潤(rùn)和償付利息支付的現(xiàn)金”中償付利息支付的現(xiàn)金有勾稽關(guān)系，“財(cái)務(wù)費(fèi)用”=主表當(dāng)中的“分配股利、利潤(rùn)和償付利息支付的現(xiàn)金”+本期計(jì)提的財(cái)務(wù)利息支出一本期支付的以前計(jì)提的財(cái)務(wù)利息+外幣借款當(dāng)中匯兌損益+主表當(dāng)中的“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物的影響”+財(cái)務(wù)費(fèi)用中與籌資活動(dòng)有關(guān)的手續(xù)費(fèi)。

本項(xiàng)目可根據(jù)“財(cái)務(wù)費(fèi)用”賬戶中“貸款利息支出”、“匯兌損益”、“手續(xù)費(fèi)”等科目的發(fā)生額分析計(jì)算填列。

4、存貨的減少（減：增加）

存貨的增減變動(dòng)一般屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的才需要調(diào)整。期末存貨較期初存貨減少，說(shuō)明本期生產(chǎn)過(guò)程中耗用的存貨有一部分是期初存貨，耗用的這部分存貨并沒(méi)有發(fā)生現(xiàn)金流出，但是在計(jì)算凈利潤(rùn)時(shí)通過(guò)成本費(fèi)用已經(jīng)扣除，所以在將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金時(shí)將其加回。期末存貨較期初存貨增加，說(shuō)明當(dāng)期購(gòu)入的存貨除耗用外，還剩余了一部分，這部分存貨也導(dǎo)致現(xiàn)金流量的，但計(jì)算凈利潤(rùn)時(shí)沒(méi)有包括在內(nèi)，所以在將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金時(shí)將其扣除。簡(jiǎn)言之，存貨增加，就調(diào)減凈利潤(rùn)；存貨減少，就調(diào)增凈利潤(rùn)。若存貨的增減變動(dòng)不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，則不能對(duì)其進(jìn)行調(diào)整，如接受投資者投入的存貨、在建工程領(lǐng)用存貨等業(yè)務(wù)。

通常會(huì)遇到存貨是用原值還是用凈值計(jì)算呢？因?yàn)榇尕浀鴥r(jià)準(zhǔn)備已經(jīng)包括在“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”，所以，在附表當(dāng)中應(yīng)該用原值計(jì)算填列。

5、經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目的減少（減：增加）

經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目包括應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、長(zhǎng)期應(yīng)收款、其他應(yīng)收款中與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的部分。經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目期末余額小于經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目期初余額，說(shuō)明本期收回的現(xiàn)金大于凈利潤(rùn)中所確認(rèn)的收入，所以，在將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量時(shí)需要將其加回。經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目期末余額大于經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目期初余額，說(shuō)明本期銷售收入當(dāng)中有一部分沒(méi)有收回現(xiàn)金，但在計(jì)算凈利潤(rùn)時(shí)這部分收入已經(jīng)包括在內(nèi)，所以，在將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量時(shí)需要將其排除。除此之外，如果在經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目當(dāng)中有與籌資活動(dòng)、投資活動(dòng)有關(guān)的增加減少，也應(yīng)該將其扣除。

在實(shí)際工作當(dāng)中，通常會(huì)遇到應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款是凈額增減數(shù)還是余額的增減數(shù)填列，我認(rèn)為，因?yàn)椤皦馁~準(zhǔn)備”數(shù)已經(jīng)在“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”中反映，這里就應(yīng)該用余額數(shù)來(lái)填列，但這樣做，不能從資產(chǎn)負(fù)債表當(dāng)中直接取得，對(duì)報(bào)表使用者和現(xiàn)金流量主表核對(duì)時(shí)，帶來(lái)一定的困難。而對(duì)于收到客戶以固定資產(chǎn)抵債業(yè)務(wù)減少的應(yīng)收賬款，則無(wú)需調(diào)整。用應(yīng)收票據(jù)來(lái)償付購(gòu)買固定資產(chǎn)的應(yīng)付賬款，本身不是由于經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)減少的應(yīng)收票據(jù)，所以，不作為應(yīng)收票據(jù)的減少扣除，同時(shí)在應(yīng)付項(xiàng)目里也不作為增加項(xiàng)。

6、經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目的增加（減：減少）

經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目主要是指應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付職工薪酬、預(yù)收賬款、應(yīng)交稅費(fèi)、其他應(yīng)付款中與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的部分泡括應(yīng)付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額）等。經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目期末余額大于經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目期初余額，說(shuō)明本期購(gòu)入存貨當(dāng)中有一部分沒(méi)有支付現(xiàn)金，但是在計(jì)算凈利潤(rùn)時(shí)卻通過(guò)銷售成本包括在內(nèi)，在將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量時(shí)需要將其加回。經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目期末余額小于經(jīng)營(yíng)應(yīng)付項(xiàng)目期初余額，說(shuō)明本期支付的現(xiàn)金大于利潤(rùn)表當(dāng)中所確認(rèn)的銷售成本，在將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量時(shí)需要將其扣除。

若經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目的增減變動(dòng)不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，則不能對(duì)其進(jìn)行調(diào)整，如債務(wù)重組業(yè)務(wù)中以固定資產(chǎn)抵債減少的應(yīng)付賬款等業(yè)務(wù)；“應(yīng)付職工薪酬”當(dāng)中包括在建工程人員薪酬；“應(yīng)交稅費(fèi)”當(dāng)中包括計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的稅金等。

二、結(jié)論

在實(shí)際工作當(dāng)中的所遇到的一些具體問(wèn)題，如何處理本文做出了詳細(xì)的解釋，這樣做能夠快捷準(zhǔn)確的編制現(xiàn)金流量表附表，從而使現(xiàn)金流量表附表內(nèi)容更完善，更反映企業(yè)的實(shí)際業(yè)務(wù)，達(dá)到報(bào)表使用者的要求。