對“結(jié)算差額”科目核算的探討分析

邵金霞　楊川　李福忠

摘要：2012年新《醫(yī)院會計制度》中增設了“結(jié)算差額”二級科目，然而多數(shù)公立醫(yī)院并未啟用，文章列出了“結(jié)算差額”在實際操作中存在的問題，分析了針對各種問題采用的解決方法，最后提出改進建議：將實際產(chǎn)生的差額醫(yī)療款通過“壞賬準備”處理，并在會計報表附注中作出詳細說明。

關鍵詞：結(jié)算差額；壞賬準備；會計報表附注

一、“結(jié)算差額”產(chǎn)生的背景

隨著公立醫(yī)院改革的不斷推進，全民醫(yī)保制度的建立和完善，醫(yī)療費用的增幅快于經(jīng)濟和醫(yī)療保險基金的增長。為有效控制不合理醫(yī)療費用支出，維持醫(yī)保的可持續(xù)發(fā)展，轉(zhuǎn)變醫(yī)保支付方式迫在眉睫，醫(yī)保支付方式逐漸由“后付制”向“預付制”轉(zhuǎn)變。由于醫(yī)療保險統(tǒng)籌基金規(guī)模有限，為降低患者住院費用、督促醫(yī)院加強管理，各地醫(yī)療保險機構采用定額結(jié)算、總額預付、單病種付費等方式，且制定相對較低的支付標準，造成醫(yī)院按服務項目收費計算的墊付款，扣除因違規(guī)治療等管理不善被拒付的金額后，與實際收到的醫(yī)療保險機構結(jié)算的金額存在差額，因原醫(yī)院會計制度中沒有對該差額作出明確規(guī)定，醫(yī)院長期掛在“應收醫(yī)療款”中，造成應收醫(yī)療款、醫(yī)療收入虛列，資產(chǎn)不實，夸大了經(jīng)營成果。為執(zhí)行行業(yè)內(nèi)統(tǒng)一標準，統(tǒng)一規(guī)范會計處理，對不能收回的應收醫(yī)療款進行核銷，防止虛增資產(chǎn)和收入，2012年《醫(yī)院會計制度》作出統(tǒng)一規(guī)定，在“門診收入”和“住院收入”下設“結(jié)算差額”用于核算此差額款，并按比例調(diào)整各項醫(yī)療收入。

二、“結(jié)算差額”在實際操作中的問題

（一）不符合權責發(fā)生制和客觀性原則

大多數(shù)醫(yī)療保險機構需要經(jīng)過接收、審核、撥付等程序，不能及時撥款，往往在醫(yī)院年度結(jié)算完成幾個月后才清算以前年度的差額醫(yī)療款，這樣就造成“結(jié)算差額”當期難以正確估計，無法調(diào)整當期醫(yī)療收入，往往調(diào)整的是次年甚至以后年度的收入，就會造成醫(yī)療收入異常波動。按預估數(shù)確認結(jié)算差額，實際發(fā)生數(shù)與預估數(shù)不一致時，會造成數(shù)據(jù)失真，不符合客觀性原則。

（二）不符合收入確認原則

醫(yī)院提供醫(yī)療服務，按收費標準開具收費票據(jù)確認醫(yī)療收入，而結(jié)算差額用來沖減醫(yī)療收入，無法反應醫(yī)院真實收入，違背收入確認原則。另外，醫(yī)院財務從HIS系統(tǒng)導出數(shù)據(jù)計算各科室收入，結(jié)算差額發(fā)生時，財務根據(jù)規(guī)定進行賬務處理將收入沖減，就會造成財務系統(tǒng)與HIS系統(tǒng)統(tǒng)計口徑不一。

（三）不符合可比性、真實性原則

結(jié)算差額的發(fā)生存在不確定性，無法確定其項目構成，且沒有科學、合理的分攤標準，會造成各月、醫(yī)院內(nèi)部科室、醫(yī)院之間財務指標缺乏可比性。沖減醫(yī)療收入后，涉及醫(yī)療收入的財務指標在計算時，會使分子數(shù)值縮小，降低相關財務指標。以每床日平均收費為例，某醫(yī)院住院收入為10000萬元，實際占用床日8萬，則每床日平均收費為1250萬元。假設住院收入產(chǎn)生結(jié)算差額為500萬元，那么住院收入沖減后確認為9500萬元，計算出來的每床日平均收費為1187.5萬元，與實際不符，且結(jié)算差額數(shù)值越大，差異越大，影響決策者作出準確判斷，影響醫(yī)院長遠發(fā)展。

（四）不符合配比原則

目前，大多數(shù)醫(yī)院還無法統(tǒng)計各科室患者所屬的醫(yī)療保險機構，某醫(yī)療保險機構撥款產(chǎn)生結(jié)算差額時，是按照全院科室收入構成進行分攤，如果某科室當月收入沒有涉及該地醫(yī)療保險機構，而按照比例分攤結(jié)算差額后，該科室沖銷了部分醫(yī)療收入，這樣就使該科室收入被人為下降，引起不滿。且科室發(fā)生醫(yī)療活動產(chǎn)生成本費用，而相應醫(yī)療收入被減少，就會造成成本費用不配比。

三、目前解決方法解析

1. 將“結(jié)算差額”作為“壞賬準備”的二級科目?！敖Y(jié)算差額”與企業(yè)銷售退回、銷售折讓不同，不適合沖減醫(yī)療收入，壞賬準備核算醫(yī)院確認無法收回的款項，從結(jié)算差額產(chǎn)生的原因來看，該未收款符合壞賬準備的確認條件。醫(yī)院期末根據(jù)與醫(yī)療保險機構的協(xié)議和每月?lián)芨督痤~預提“壞賬準備-結(jié)算差額”，次年根據(jù)實際情況，對“壞賬準備-結(jié)算差額“進行調(diào)整。

2. 將“結(jié)算差額”作為“醫(yī)療收入”的二級科目。并在醫(yī)療收入明細表中增設“醫(yī)療收入凈值”用來核算扣除結(jié)算差額后的醫(yī)療收入，在“門診收入”和“住院收入”下增設“結(jié)算差額”予以單獨列示，不再對結(jié)算差額進行分攤，便于把握收入的實際情況。每月根據(jù)醫(yī)保核定數(shù)與醫(yī)院申報數(shù)之間的差額暫估結(jié)算差額，記入“醫(yī)療收入—結(jié)算差額”科目，待實際收到醫(yī)保撥付款時調(diào)整“醫(yī)療收入—結(jié)算差額”科目，使收支結(jié)余接近實際。

3. 預提費用。將“結(jié)算差額”作為“醫(yī)療收入”的二級科目，引入“預提費用”科目。根據(jù)以前年度醫(yī)保超定額拒付款發(fā)展速度進行預算，按月預提結(jié)算差額，借記“醫(yī)療收入-結(jié)算差額”，貸記“預提費用”，同時月末按比例分配“結(jié)算差額”，調(diào)整當月醫(yī)療收入，年終結(jié)算時補記或轉(zhuǎn)回“醫(yī)療收入—結(jié)算差額”。

4. 事業(yè)基金。取消“結(jié)算差額”科目。醫(yī)院和醫(yī)療保險機構因收費標準不同產(chǎn)生的差額在“應收醫(yī)療款”科目留存，按財政部門和衛(wèi)計委規(guī)定的時間，年底經(jīng)批準后從“事業(yè)基金”科目核銷。

前三種方法在會計實務中操作便利，保證了數(shù)據(jù)真實性，避免夸大經(jīng)營成果，便于比較分析。但是不能普遍使用，僅適用于醫(yī)療保險機構可以根據(jù)協(xié)議或上一年度的指標核定本月醫(yī)保結(jié)算數(shù)，預估“結(jié)算差額”。而大部分醫(yī)療保險機構支付醫(yī)院墊付款最快也要經(jīng)過兩個月的審核期，不能及時提供醫(yī)保核定數(shù)。第四種方法簡化了會計核算程序，消除了醫(yī)院和醫(yī)療保險機構費用結(jié)算時間差，但是事業(yè)基金是用于事業(yè)發(fā)展的凈資產(chǎn)，直接用于核銷未收回的醫(yī)療款欠妥。

四、改進建議

分析醫(yī)院、患者、醫(yī)療保險機構的關系，可以看出醫(yī)療保險機構負責醫(yī)療保險基金的籌集、管理和支付，在醫(yī)療保險制度中占主導地位，而醫(yī)院服務的對象是患者，醫(yī)院因非醫(yī)療質(zhì)量少收到的醫(yī)療款，直接沖減醫(yī)療收入不合適。

各地醫(yī)療保險機構采用的醫(yī)保支付方式不同，比如博興、沾化采用總額預付，濱州其他縣采用項目付費，東營采用按單病種分值付費方式等。由于采用的支付方式、清算時間不統(tǒng)一，結(jié)算差額不便于準確估計。建議因收費標準不同產(chǎn)生的結(jié)算差額，保留在“應收醫(yī)療款”。實際收到醫(yī)療保險機構匯款時，小于墊付醫(yī)療款的部分直接作“壞賬準備”處理。 同時，壞賬準備中的結(jié)算差額部分在財務報表附注中進行詳細說明，便于報表使用者對各地醫(yī)保政策有更深入的了解，提高財務分析質(zhì)量，針對醫(yī)院實際情況及時做出調(diào)整，以實現(xiàn)醫(yī)院、患者和醫(yī)療保險機構三方共贏。

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（作者單位：濱州醫(yī)學院附屬醫(yī)院）endprint