經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下上市公司會(huì)計(jì)信息失真問題研究

朱傳雪

摘 要：最近幾年，從現(xiàn)實(shí)生活的感知與相關(guān)數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)都呈現(xiàn)出會(huì)計(jì)信息失真問題有愈發(fā)嚴(yán)重的趨勢(shì)。會(huì)計(jì)信息失真不僅直接影響投資者、債權(quán)人等信息使用者決策，而且增大了國(guó)民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中的“泡沫”成分和不確定因素、削弱了國(guó)家宏觀調(diào)控能力、加重了銀行的不良貸款。本文闡述了會(huì)計(jì)信息失真的涵義和特點(diǎn)以及會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)狀和危害，主要透過經(jīng)濟(jì)學(xué)視角，根據(jù)信息不對(duì)稱、檸檬市場(chǎng)理論來探討會(huì)計(jì)信息失真的原因，同時(shí)從公司治理結(jié)構(gòu)、人力資源政策和審計(jì)獨(dú)立性等多方面探討信息失真問題的原因，并依次給出對(duì)應(yīng)的解決措施。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)信息失真；信息不對(duì)稱；公司治理；治理對(duì)策；經(jīng)濟(jì)學(xué)視角

一、會(huì)計(jì)信息失真涵義及特點(diǎn)

1.會(huì)計(jì)信息失真的涵義

會(huì)計(jì)信息是從原始憑證到企業(yè)會(huì)計(jì)人員依據(jù)原始憑證做出的會(huì)計(jì)憑證到企業(yè)的會(huì)計(jì)賬簿和會(huì)計(jì)報(bào)表以及提供給信息使用者的會(huì)計(jì)報(bào)告，是整個(gè)會(huì)計(jì)行為體系的核心部分。

會(huì)計(jì)信息失真是指在企業(yè)系統(tǒng)內(nèi)信息的輸出與輸入不一致，指由注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施必要審計(jì)程序后出具的財(cái)務(wù)報(bào)告（輸出）反映的情況與原始憑證（輸入）不符，也是指會(huì)計(jì)信息的形成與提供違背了客觀真實(shí)性、可靠性和時(shí)效性等會(huì)計(jì)原則，不能正確反映和及時(shí)反映會(huì)計(jì)主體真實(shí)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)情況。

會(huì)計(jì)信息失真可分為“會(huì)計(jì)信息失實(shí)”（或合法性會(huì)計(jì)信息失真）和“會(huì)計(jì)信息造假”（或非合法性會(huì)計(jì)信息失真）兩個(gè)方面，前者指會(huì)計(jì)資料是真實(shí)的，會(huì)計(jì)處理方法也是合理的，只是由于會(huì)計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)不足，專業(yè)性不強(qiáng)，會(huì)計(jì)政策使用偏差和會(huì)計(jì)規(guī)則本身等問題所引發(fā)的信息失真，后者主要是根據(jù)虛假的會(huì)計(jì)資料或運(yùn)用了不合理的會(huì)計(jì)處理方法對(duì)外提供會(huì)計(jì)信息從而引起會(huì)計(jì)信息失真。

2.會(huì)計(jì)信息失真的特點(diǎn)

會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)在不僅僅是簡(jiǎn)單的會(huì)計(jì)問題，而發(fā)展成為了社會(huì)問題，這是說會(huì)計(jì)信息失真不再僅僅涉及上市公司一般的會(huì)計(jì)人員、管理層和治理層，也開始涉及到了政府部門等相關(guān)執(zhí)政部門，比如在最近熱播的一部反腐大劇《人民的名義》中，漢東省山水集團(tuán)的水之所以這么深，就是因?yàn)檎呗毴藛T受賄從而為山水集團(tuán)造假等問題提供了堅(jiān)實(shí)的靠山。同時(shí)會(huì)計(jì)信息失真具有表現(xiàn)形式多樣的特點(diǎn)，會(huì)計(jì)信息失真包括會(huì)計(jì)核算資料失真、經(jīng)營(yíng)成果失真、資產(chǎn)計(jì)價(jià)失真和成本核算失真等幾個(gè)方面，而其中的會(huì)計(jì)核算資料失真又表現(xiàn)在原始憑證失真、報(bào)表失真還有賬簿失真三個(gè)方面。現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)，我們?cè)谶M(jìn)行抽查憑證（替代測(cè)試、截止測(cè)試等）時(shí)，總會(huì)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)公司記賬憑證后的附件也就是原始憑證經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)空白或者原始發(fā)票與實(shí)際經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)不上的現(xiàn)象，在做銷售費(fèi)用的替代測(cè)試時(shí)會(huì)發(fā)現(xiàn)有跨期費(fèi)用的現(xiàn)象，這是被審計(jì)公司為了逃稅而提前確認(rèn)銷售費(fèi)用或者為了虛增利潤(rùn)而推遲確認(rèn)費(fèi)用帶來的結(jié)果。

二、會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)狀及危害

1.會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)狀

目前會(huì)計(jì)信息造假占據(jù)會(huì)計(jì)信息失真的大部分，上市公司的造假手段主要有故意篡改公司的原始憑證，虛構(gòu)交易事項(xiàng)，錯(cuò)誤確認(rèn)費(fèi)用及負(fù)債、資產(chǎn)造假等，所以會(huì)計(jì)失真的突出表現(xiàn)為虛盈實(shí)虧、資產(chǎn)不實(shí)、隱瞞負(fù)債。

時(shí)間上最近可以稱的上虛假記載的有海聯(lián)訊10、11、12年虛假?zèng)_減應(yīng)收賬款以及營(yíng)業(yè)收入確認(rèn)和費(fèi)用分?jǐn)偛环弦?guī)定。公司累計(jì)調(diào)減營(yíng)業(yè)收52，220，000元，調(diào)減凈利潤(rùn)59，469，078.92元，調(diào)增負(fù)債147，005，856.07元。其中，2011年財(cái)務(wù)報(bào)告調(diào)減營(yíng)業(yè)收入37，960，000元，調(diào)減凈利潤(rùn)43，573，344.08元，調(diào)增負(fù)債147，005，856.07元，分別占調(diào)整后財(cái)務(wù)報(bào)告中三項(xiàng)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)金額的11.96%、227.43%和63.91%。公司調(diào)整后的2011年?duì)I業(yè)收入、凈利潤(rùn)和負(fù)債數(shù)額分別為3.17億元、1，915.9萬元和2.3億元。看到這里，相信大家和我一樣覺得這個(gè)企業(yè)好牛啊，連續(xù)3年都作假！再翻閱下海聯(lián)訊上市日期2011年11月，我們恍然大悟，由于股票上市須具備一定的條件，如股本總額、股權(quán)結(jié)構(gòu)、盈利情況、財(cái)務(wù)報(bào)告、公司治理結(jié)構(gòu)等方面都須達(dá)到法定的要求。所以有些企業(yè)在公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、凈利潤(rùn)等方面弄虛作假，通過制作虛假的招股說明書、認(rèn)股書和其他法律文件等手段使其表面上達(dá)到上市的條件，欺騙投資者認(rèn)購(gòu)其發(fā)行的股份，以達(dá)到上市的目的。

2.會(huì)計(jì)新信息失真的危害

（1）從銀行角度分析

我國(guó)商業(yè)銀行就是會(huì)計(jì)信息失真的“犧牲品”，由于會(huì)計(jì)信息失真，商業(yè)銀行無法辨別貸款資金給相關(guān)企業(yè)是否會(huì)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)以及承擔(dān)多大的風(fēng)險(xiǎn)，有些企業(yè)故意隱瞞企業(yè)的一些信息，相關(guān)審計(jì)人員，政府部門和銀行也無法得知，因此便產(chǎn)生了大量企業(yè)巨額的不良貸款，嚴(yán)重?fù)p害了銀行系統(tǒng)的正常運(yùn)營(yíng)。

（2）從投資者角度分析

外部的投資者和一些潛在的投資者主要是通過查看和了解公司真實(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)告和經(jīng)營(yíng)情況從而做出理性的投資決斷，然而現(xiàn)階段會(huì)計(jì)信息失真的普遍存在無法讓投資者獲得真實(shí)可靠的信息，或者說由于信息不對(duì)稱以及獲得真實(shí)可靠的信息花費(fèi)成本過高，從而對(duì)廣大中小投資者產(chǎn)生了一定程度的傷害，也讓債權(quán)人承擔(dān)一定程度的壞賬風(fēng)險(xiǎn)。

（3）從政府國(guó)家角度分析

會(huì)計(jì)信息失真會(huì)影響國(guó)家GDP數(shù)值的真實(shí)性以及政府稅收收入的真實(shí)性，從而會(huì)對(duì)國(guó)家出臺(tái)一些宏觀經(jīng)濟(jì)政策和治理措施產(chǎn)生影響，使之有偏差。也會(huì)對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)資本的有效配置和公民的經(jīng)濟(jì)生活帶來不利的影響。

（4）從上市公司角度分析

上市公司的管理層為了眼前暫時(shí)的利益而不顧會(huì)計(jì)信息失真對(duì)公司造成的危害，弱化了企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理，不利于上市公司的長(zhǎng)期發(fā)展，在長(zhǎng)期發(fā)展中會(huì)使企業(yè)蒙受巨大的損失。

三、會(huì)計(jì)信息失真動(dòng)因研究

1.信息不對(duì)稱，出現(xiàn)“檸檬市場(chǎng)”

在現(xiàn)代企業(yè)的組織形式中，尤其是股權(quán)分散的上市公司，一般都是兩權(quán)分化，即企業(yè)的經(jīng)營(yíng)權(quán)與所有權(quán)是分離的，因而代理人和治理層形成委托--代理契約關(guān)系，因?yàn)榻?jīng)理人掌握監(jiān)管著日常會(huì)計(jì)工作，獲取的會(huì)計(jì)信息毋庸置疑會(huì)多于所有者，這里便出現(xiàn)了信息不對(duì)稱。尤其在國(guó)有企業(yè)轉(zhuǎn)制為上市公司的情況下，由于沒有真正的人格主體，委托人是較分散的社會(huì)股東，這種情況下會(huì)產(chǎn)生多級(jí)委托代理的契約關(guān)系，信息不對(duì)稱的現(xiàn)象愈加嚴(yán)重。這種由于“委托-代理”關(guān)系而產(chǎn)生的信息不對(duì)稱，會(huì)引起“檸檬市場(chǎng)”的出現(xiàn)，即劣質(zhì)會(huì)計(jì)信息驅(qū)逐優(yōu)質(zhì)會(huì)計(jì)信息，逆向選擇也就隨之發(fā)生。同時(shí)，對(duì)于不同的產(chǎn)權(quán)制度，信息不對(duì)稱的程度會(huì)有所差別，假如是單一產(chǎn)權(quán)制度或者是合伙產(chǎn)權(quán)制度，出現(xiàn)信息不對(duì)稱的幾率很小，因?yàn)樗姓吣軌驅(qū)?huì)計(jì)信息實(shí)施及時(shí)有效的監(jiān)督控制；而在公司制的情況下，由于會(huì)計(jì)信息使用者的主體較多且復(fù)雜，對(duì)會(huì)計(jì)信息的披露要求也各有不同，因此很容易出現(xiàn)信息不對(duì)稱。

信息不對(duì)稱會(huì)引發(fā)道德風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)也為管理層造假會(huì)計(jì)信息提供了方便，代理人會(huì)在委托人掌握不到完全信息的情況下，利用契約缺口進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊，實(shí)現(xiàn)自己的最大利益。

2.公司治理結(jié)構(gòu)不完善，股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理

一般來說，公司內(nèi)部完善合理的機(jī)構(gòu)設(shè)置應(yīng)該設(shè)有股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層，其中董事會(huì)成員應(yīng)該具備一定的會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)管理知識(shí)，這是因?yàn)樗麄冎苯訉?duì)財(cái)務(wù)報(bào)告中會(huì)計(jì)信息的可靠性、及時(shí)性和完整性負(fù)責(zé)，監(jiān)事會(huì)相關(guān)成員也應(yīng)該具備會(huì)計(jì)和法律知識(shí)，以便對(duì)會(huì)計(jì)信息的傳遞和處理過程進(jìn)行很好地監(jiān)督。然而在我國(guó)的上市公司，鮮少有如此完善的公司治理結(jié)構(gòu)，因此為會(huì)計(jì)信息失真提供了搖籃。針對(duì)企業(yè)的業(yè)績(jī)指標(biāo)，我認(rèn)為當(dāng)前的企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系基本上都是對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)，因此一些經(jīng)理人為了達(dá)到企業(yè)定下的業(yè)績(jī)指標(biāo)會(huì)冒險(xiǎn)，通過會(huì)計(jì)信息失真達(dá)到業(yè)績(jī)指標(biāo)。

股東與股東之間，股東與經(jīng)營(yíng)者之間權(quán)力會(huì)出現(xiàn)失去制衡，這主要是因?yàn)槲覈?guó)現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)體制不完善，公司治理結(jié)構(gòu)不合理，股權(quán)結(jié)構(gòu)作為公司治理結(jié)構(gòu)的一部分，是會(huì)計(jì)信息失真的重要因素之一，主要表現(xiàn)為大股東與經(jīng)營(yíng)者合謀作假欺騙中小股東，或者經(jīng)營(yíng)者為實(shí)現(xiàn)自身最大利益和粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)等目的利用會(huì)計(jì)作假欺騙所有股東。股權(quán)集中度較高的上市公司或有一個(gè)絕對(duì)控制的大股東，如果控股股東為維護(hù)其獨(dú)立的利益而損害其他股東利益，與經(jīng)營(yíng)者合謀造假，小股東便難以對(duì)其管理實(shí)行有效監(jiān)督，因?yàn)樾」蓶|無法對(duì)控股股東形成直接的挑戰(zhàn)。

四、會(huì)計(jì)信息失真治理政策

1.搭建財(cái)務(wù)報(bào)表共享平臺(tái)加強(qiáng)監(jiān)管力度

只有搭建企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表共享平臺(tái)才是解決信息不對(duì)稱的根本途徑。因?yàn)閷?duì)于不同的信息使用者其側(cè)重點(diǎn)不同，搭建企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表共享平臺(tái)可以有效解決企業(yè)制定多套財(cái)務(wù)報(bào)表的情況。搭建會(huì)計(jì)信息共享平臺(tái)加強(qiáng)了企業(yè)會(huì)計(jì)信息外部共享力度，可以在一定程度上提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和有效性。

加強(qiáng)監(jiān)管力度是指加強(qiáng)內(nèi)部和外部對(duì)會(huì)計(jì)工作的監(jiān)督，財(cái)政部副部長(zhǎng)劉偉在全國(guó)會(huì)計(jì)金融監(jiān)管培訓(xùn)班上強(qiáng)調(diào)，面對(duì)新的形勢(shì)和挑戰(zhàn)，會(huì)計(jì)監(jiān)督工作必須明確自身的定位，適應(yīng)開放，積極推動(dòng)跨境會(huì)計(jì)監(jiān)督合作。對(duì)于IPO企業(yè)，監(jiān)管層應(yīng)采取“窗口指導(dǎo)+現(xiàn)場(chǎng)檢查”方式，著重檢查IPO企業(yè)“應(yīng)收賬款”和“關(guān)聯(lián)交易”，重點(diǎn)核查企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性。

2.完善公司治理結(jié)構(gòu)調(diào)整股權(quán)結(jié)構(gòu)

由上可知，完善公司治理結(jié)構(gòu)，必須設(shè)有股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層，其中董事會(huì)成員應(yīng)該具備一定的會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)管理知識(shí)，這是因?yàn)樗麄冎苯訉?duì)財(cái)務(wù)報(bào)告中會(huì)計(jì)信息的可靠性、及時(shí)性和完整性負(fù)責(zé)，監(jiān)事會(huì)相關(guān)成員也應(yīng)該具備會(huì)計(jì)和法律知識(shí)，以便對(duì)會(huì)計(jì)信息的傳遞和處理過程進(jìn)行很好地監(jiān)督，最重要的是在分配人員、實(shí)行權(quán)責(zé)分配時(shí)要避免人員重合的發(fā)生，即出現(xiàn)一人多崗的情況。只有公司的治理結(jié)構(gòu)合理了，公司的各個(gè)環(huán)節(jié)才能正常的運(yùn)轉(zhuǎn)，公司的監(jiān)督以及決策才不會(huì)失靈，才能保障會(huì)計(jì)系統(tǒng)智能的正常發(fā)揮，從而會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量也不會(huì)太低。

如果公司股權(quán)集中，擁有一個(gè)絕對(duì)控制股東，那么該股東有動(dòng)力監(jiān)督管理人員，可以有效監(jiān)控經(jīng)營(yíng)者的管理活動(dòng)和會(huì)計(jì)信息的生成，相反，如果股權(quán)分散，則沒有一個(gè)股東愿意花費(fèi)精力監(jiān)管管理層的管理活動(dòng)及會(huì)計(jì)信息的生成。從這個(gè)層面上來說，股權(quán)集中可以有效地控制會(huì)計(jì)信息失真。

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