獨(dú)聯(lián)體各國(guó)的稅收政策及稅務(wù)籌劃

王素榮

“一帶一路”戰(zhàn)略將惠及沿線66個(gè)國(guó)家中，獨(dú)聯(lián)體國(guó)家有：俄羅斯、烏克蘭、白俄羅斯、格魯吉亞、阿塞拜疆、亞美尼亞和摩爾多瓦等，本文介紹獨(dú)聯(lián)體7國(guó)的稅收政策及稅務(wù)籌劃方法。

一、獨(dú)聯(lián)體各國(guó)的增值稅政策

獨(dú)聯(lián)體各國(guó)均實(shí)行規(guī)范的增值稅制度，有基本稅率、低稅率、零稅率和免稅規(guī)定。各國(guó)增值稅具體情況，如表1所示。

由表1可知，獨(dú)聯(lián)體各國(guó)增值稅基本稅率均高于中國(guó)，為18%或20%。阿塞拜疆和亞美尼亞沒有低稅率，其他國(guó)家有低稅率。到獨(dú)聯(lián)體各國(guó)投資的中國(guó)企業(yè)，一定要注意增值稅稅負(fù)的轉(zhuǎn)嫁。在談簽合同時(shí)明確合同價(jià)是不含稅價(jià)，價(jià)外收取增值稅，并列明增值稅稅率。從表1綜合來看，各國(guó)0稅率項(xiàng)目和免稅項(xiàng)目與我國(guó)有一定的差別，主要體現(xiàn)在金融保險(xiǎn)業(yè)和二手房出租及銷售方面。

二、獨(dú)聯(lián)體各國(guó)的公司所得稅政策

與增值稅稅率相比，獨(dú)聯(lián)體各國(guó)的公司所得稅稅率不算高。獨(dú)聯(lián)體各國(guó)公司所得稅稅率、資本利得征稅規(guī)定和虧損結(jié)轉(zhuǎn)規(guī)定等具體情況，如表2所示。

由表2可知，獨(dú)聯(lián)體各國(guó)的公司所得稅稅率在12%～20%之間，低于中國(guó)稅率（25%）。從資本利得來看，獨(dú)聯(lián)體各國(guó)對(duì)資本利得均征稅，只有俄羅斯對(duì)股票利得有免稅，白俄羅斯和摩爾多瓦對(duì)資本利得征收低稅。從虧損結(jié)轉(zhuǎn)規(guī)定來看，只有烏克蘭實(shí)行無限期結(jié)轉(zhuǎn)，其他國(guó)家后轉(zhuǎn)（3～10年）。

轉(zhuǎn)讓定價(jià)和資本弱化是各國(guó)限制跨國(guó)公司進(jìn)行利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的重要手段，因此，各國(guó)日益加強(qiáng)這兩方面的管理。下面對(duì)獨(dú)聯(lián)體各國(guó)境外稅收抵免規(guī)定、轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理和資本弱化限制規(guī)定等涉外內(nèi)容進(jìn)行分析，具體情況如表3所示。

由表3可知，獨(dú)聯(lián)體各國(guó)對(duì)境外已納稅均實(shí)現(xiàn)限額抵免，白俄羅斯和阿塞拜疆對(duì)居民公司取得的境外股息有免稅規(guī)定。對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)和資本弱化均沒有要求的是亞美尼亞和摩爾多瓦，投資亞美尼亞和摩爾多瓦的中國(guó)企業(yè)，應(yīng)善于運(yùn)用轉(zhuǎn)讓定價(jià)和資本弱化進(jìn)行稅務(wù)籌劃。投資獨(dú)聯(lián)體其他五國(guó)，一定要遵守所在國(guó)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)和資本弱化規(guī)定，以防遭受反避稅調(diào)查。

三、獨(dú)聯(lián)體各國(guó)的預(yù)提稅政策

預(yù)提稅是跨國(guó)經(jīng)營(yíng)比國(guó)內(nèi)經(jīng)營(yíng)額外承擔(dān)的稅負(fù)，預(yù)提稅通常涉及從受資國(guó)向投資國(guó)匯回的所有款項(xiàng)。獨(dú)聯(lián)體各國(guó)股息和分公司利潤(rùn)匯回預(yù)提稅政策及與中國(guó)協(xié)定預(yù)提稅稅率，如表4所示。

由表4可知，從獨(dú)聯(lián)體各國(guó)向中國(guó)匯回股息，預(yù)提稅為10%的有白俄羅斯和阿塞拜疆，在持股達(dá)到25%以上時(shí)，其他各國(guó)股息預(yù)提稅為5%。設(shè)立在獨(dú)聯(lián)體的分公司，俄羅斯、白俄羅斯和格魯吉亞對(duì)利潤(rùn)匯回不征稅，其他國(guó)家與中國(guó)協(xié)定免征預(yù)提稅。故獨(dú)聯(lián)體投資，設(shè)立分公司有利，少交一道預(yù)提稅。

下面介紹獨(dú)聯(lián)體各國(guó)利息和特許權(quán)使用費(fèi)預(yù)提稅政策及與中國(guó)協(xié)定預(yù)提稅稅率，具體情況如表5所示。

由表5可知，除俄羅斯對(duì)技術(shù)費(fèi)免稅外，獨(dú)聯(lián)體各國(guó)對(duì)利息和特許權(quán)使用費(fèi)均征收預(yù)提稅。利息預(yù)提稅，除俄羅斯協(xié)定稅率5%，格魯吉亞執(zhí)行孰低5%外，其他獨(dú)聯(lián)體國(guó)家協(xié)定稅率均為10%。特許權(quán)使用費(fèi)，除俄羅斯協(xié)定稅率6%，格魯吉亞協(xié)定稅率5%外，其他獨(dú)聯(lián)體國(guó)家均為10%。所以，投資俄羅斯，應(yīng)善于通過技術(shù)合同進(jìn)行稅務(wù)籌劃。

四、投資獨(dú)聯(lián)體的稅務(wù)籌劃

綜合考慮獨(dú)聯(lián)體各國(guó)公司所得稅和股息預(yù)提稅政策，中國(guó)境外子公司將稅后利潤(rùn)匯回中國(guó)母公司，在不享受稅收優(yōu)惠時(shí)企業(yè)實(shí)際境外稅負(fù)低于25%的有：俄羅斯、亞美尼亞24%，烏克蘭22.1%，格魯吉亞和塞爾維亞19.25%，摩爾多瓦16.4%。并且，格魯吉亞、亞美尼亞和摩爾多瓦等與中國(guó)簽訂的稅收協(xié)定中沒有間接抵免，回中國(guó)匯總納稅時(shí)，在這些國(guó)家繳納的公司所得稅不能從應(yīng)繳納的中國(guó)企業(yè)所得稅中抵免，只能抵免預(yù)提所得稅，所以，到上述國(guó)家投資的中國(guó)企業(yè)的國(guó)內(nèi)外稅負(fù)總額為：格魯吉亞35.75%，亞美尼亞41%，摩爾多瓦32.6%。這種因不能間接抵免造成的稅負(fù)，也不能通過股權(quán)架構(gòu)設(shè)計(jì)來減輕和消除。

俄羅斯同中國(guó)協(xié)定股息預(yù)提稅5%/10%，利息預(yù)提稅為5%，分析俄羅斯所簽訂的雙邊稅收協(xié)定，發(fā)現(xiàn)其稅收協(xié)定中利息預(yù)提稅為0的有盧森堡、荷蘭、英國(guó)等20個(gè)國(guó)家，股息預(yù)提稅稅率為0只有中國(guó)香港。所以，投資俄羅斯的股權(quán)架構(gòu)為：中國(guó)母公司——中國(guó)香港公司——俄羅斯項(xiàng)目公司；債權(quán)架構(gòu)為：中國(guó)母公司——盧森堡公司/荷蘭公司——俄羅斯，項(xiàng)目公司或英國(guó)財(cái)務(wù)公司——俄羅斯項(xiàng)目公司。

白俄羅斯同中國(guó)協(xié)定股息和利息預(yù)提稅均為10%，分析白俄羅斯所簽訂的雙邊稅收協(xié)定，發(fā)現(xiàn)其與英國(guó)協(xié)定的股息和利息預(yù)提稅均為0。所以，投資白俄羅斯的股權(quán)架構(gòu)為：中國(guó)母公司——英國(guó)公司——白俄羅斯項(xiàng)目公司；債權(quán)架構(gòu)為：英國(guó)財(cái)務(wù)公司——白俄羅斯項(xiàng)目公司。

烏克蘭同中國(guó)協(xié)定股息預(yù)提稅5%/10%，利息預(yù)提稅為10%，分析烏克蘭所簽訂的雙邊稅收協(xié)定，發(fā)現(xiàn)其稅收協(xié)定中利息預(yù)提稅為0的有英國(guó)、美國(guó)、科威特和西班牙等4個(gè)國(guó)家，股息預(yù)提稅稅率為0有瑞典、法國(guó)、荷蘭和芬蘭。所以，投資烏克蘭的股權(quán)架構(gòu)為：中國(guó)母公司——中國(guó)香港公司——荷蘭公司——烏克蘭項(xiàng)目公司；債權(quán)架構(gòu)為：英國(guó)財(cái)務(wù)公司——烏克蘭項(xiàng)目公司。

阿塞拜疆同中國(guó)協(xié)定股息和利息預(yù)提稅均為10%，分析阿塞拜疆所簽訂的雙邊稅收協(xié)定，發(fā)現(xiàn)其協(xié)定的利息預(yù)提稅沒有5%及以下的低稅率，股息預(yù)提稅5%的有荷蘭和盧森堡等12個(gè)國(guó)家。所以，投資阿塞拜疆的股權(quán)架構(gòu)為：中國(guó)母公司——中國(guó)香港——荷蘭公司——阿塞拜疆項(xiàng)目公司。負(fù)債則直接從中國(guó)母公司借款。

投資格魯吉亞、亞美尼亞和摩爾多瓦，因無間接抵免，應(yīng)設(shè)立分公司。若受資國(guó)要求必須設(shè)立子公司，投資格魯吉亞，股權(quán)架構(gòu)和債權(quán)架構(gòu)通過同一個(gè)國(guó)家，選擇英國(guó)或荷蘭任意一個(gè)均可達(dá)到股息和利息預(yù)提稅均為0；投資亞美尼亞和摩爾多瓦，通過荷蘭公司，股息預(yù)提稅為0，利息為5%。