“營改增”對餐飲業(yè)的影響及籌劃對策

鄭曉瑛

（江西財經(jīng)大學(xué)財稅與公共管理學(xué)院，南昌330013）

“營改增”對餐飲業(yè)的影響及籌劃對策

鄭曉瑛

（江西財經(jīng)大學(xué)財稅與公共管理學(xué)院，南昌330013）

為深化財稅體制改革，我國于2016年5月1日全面實(shí)施營改增,這將對包括生活服務(wù)業(yè)在內(nèi)的四大行業(yè)的各方面產(chǎn)生重大影響。針對“營改增”對于生活服務(wù)業(yè)中餐飲行業(yè)的稅負(fù)、會計(jì)處理等方面產(chǎn)生的影響，餐飲業(yè)應(yīng)通過合理選擇納稅身份，合理選擇供應(yīng)商，合理選擇食品原料，加強(qiáng)財會人員的培訓(xùn)力度等舉措加以應(yīng)對，以減輕稅收負(fù)擔(dān)。關(guān)鍵詞：營改增；餐飲業(yè)；影響；籌劃對策

2016年5月1日，我國營改增試點(diǎn)全面推開，營業(yè)稅徹底被取代，增值稅制度也在不斷的修訂中日趨規(guī)范與完善。這是我國財稅體制從九四年分稅制改革以來的又一次巨大變革。而對于規(guī)模龐大的餐飲業(yè)而言，此前一直征收的是營業(yè)稅，重復(fù)征稅等一直是餐飲業(yè)發(fā)展的一大障礙。營改增后，將會給餐飲業(yè)帶來哪些影響，如何在新的政策下規(guī)劃好自身的稅收負(fù)擔(dān)等應(yīng)該是納稅人必須思考的問題。

一、“營改增”對餐飲業(yè)的影響

（一）對稅負(fù)水平的影響

餐飲企業(yè)將購進(jìn)的材料加工成成品提供給顧客消費(fèi)，從加工原始材料生產(chǎn)和銷售產(chǎn)品的角度看，這一業(yè)態(tài)與制造業(yè)極為相似。[1]因而食材等原料的購買支出在餐飲業(yè)的成本中占有較高比例。營改增對于餐飲業(yè)稅負(fù)水平的影響主要體現(xiàn)在兩個方面的變化。

對于一般納稅人來說，一方面，在營改增前餐飲業(yè)繳納營業(yè)稅，改革后繳納增值稅，二者計(jì)稅依據(jù)不同。前者是以含稅營業(yè)額作為計(jì)稅依據(jù)，后者是以餐飲食品在流轉(zhuǎn)過程中的增值額作為計(jì)稅依據(jù)。從中可以看出，繳納營業(yè)稅存在重復(fù)征稅問題。改革前，納稅人購入食材時已經(jīng)負(fù)擔(dān)了其增值稅，在加工成食品銷售后又要以銷售額再繳納一次營業(yè)稅，而銷售額中包含了已征收過增值稅的食材金額。又加之營業(yè)稅無抵扣，則造成了重復(fù)征稅，即對于購進(jìn)食材先后征收了增值稅和營業(yè)稅，這加重了餐飲業(yè)納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，不利于餐飲業(yè)的發(fā)展。征收增值稅后，購買食材等的進(jìn)項(xiàng)稅額可以在銷項(xiàng)稅額中得到抵扣，也即只對各環(huán)節(jié)的增值部分征稅，因而有效解決了重復(fù)征稅問題。另一方面是稅率的變化。營業(yè)稅稅率為5%，營改增后增值稅稅率為6%，折合成價內(nèi)稅稅率為5.66%，在進(jìn)項(xiàng)抵扣為零的前提下比營業(yè)稅稅率高出0.66%，稅負(fù)是否較改革前有所減輕關(guān)鍵在于一般納稅人進(jìn)項(xiàng)稅額扣除的多少。比如，某一般納稅人改革前后流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)情況（單位：萬元）：

銷售收入（含稅）應(yīng)納營業(yè)稅稅額進(jìn)項(xiàng)稅額 應(yīng)納增值稅稅額營改增前 1000 1000×5%=50---- ----營改增后 1000 ---- 5.6 1000(1+6%)×6%-5.6=51營改增后 1000 ---- 6.6 1000(1+6%)×6%-6.6=50營改增后 1000 ---- 7.6 1000(1+6%)×6%-7.6=52

由此可見，對于一般納稅人改革未必能給他們帶來益處。雖然其有利于消除重復(fù)征稅，但由于稅率的變化，則只有當(dāng)一般納稅人的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額占含稅銷售收入的比例大于0.66%，其稅負(fù)水平才會較改革前有所減輕。但隨著改革推進(jìn)，當(dāng)越來越多的購進(jìn)食材能夠取得正規(guī)可抵扣發(fā)票的時候，更多的餐飲業(yè)一般納稅人稅負(fù)將會減輕。

對于小規(guī)模納稅人而言，一方面，改革前營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)為含稅銷售額，改革后的增值稅計(jì)稅依據(jù)為不含稅銷售額，但二者都因不能抵扣而存在不同程度的重復(fù)征稅問題。另一方面，改革前后兩稅種稅率不同。營業(yè)稅稅率為5%，增值稅征收率為3%，折合成價內(nèi)則為2.91%，稅負(fù)較改革前有所降低。比如，某小規(guī)模納稅人營改增前后流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)情況對比（單位：萬元）：

銷售收入（含稅） 應(yīng)納營業(yè)稅稅額 應(yīng)納增值稅稅額營改增前 20 20×5%=1 ----營改增后 20 ---- 20÷(1+3%)×3%=0.582

因此營改增對于小規(guī)模納稅人的稅收負(fù)擔(dān)有著實(shí)實(shí)在在的減輕效果?？偠灾瑥纳鲜龇治隹芍?，從長遠(yuǎn)角度來說，營改增有助于餐飲行業(yè)整體稅負(fù)的減輕。

（二）對購進(jìn)渠道、經(jīng)營模式和食品安全的影響

由于營改增后采用購進(jìn)扣稅法，需憑發(fā)票進(jìn)行抵扣，因此為減輕稅負(fù)，對于正規(guī)發(fā)票的取得顯得尤為重要。若從小規(guī)模納稅人處購入食材，其開具的普通發(fā)票不能抵扣。因此為了獲得更充足的抵扣，餐飲企業(yè)會傾向于選擇正規(guī)的食材購進(jìn)渠道，以便取得可供抵扣的發(fā)票。而能夠開具可供抵扣正規(guī)發(fā)票的供應(yīng)商相對是比較正規(guī)的，這有利于改變餐飲企業(yè)進(jìn)貨渠道混亂、不安全的現(xiàn)象，促進(jìn)食材質(zhì)量、安全保障的提升，助推食品安全可追溯體系的建立，更大程度地保證餐桌安全。

此外營改增還有利于餐飲企業(yè)改變經(jīng)營模式，建立中央廚房。所謂中央廚房就是對于全部直營店采用統(tǒng)一采購和配送的方式，這不僅有利于提升菜品質(zhì)量、標(biāo)準(zhǔn)，促進(jìn)食品安全，還能夠降低成本。而改革前征收營業(yè)稅導(dǎo)致中央廚房模式的重復(fù)征稅，阻礙了中央廚房的建立。營改增則有效消除了這一阻礙，推動餐飲企業(yè)經(jīng)營模式的優(yōu)化，促進(jìn)餐飲業(yè)健康發(fā)展。

（三）對會計(jì)處理的影響

增值稅采用購進(jìn)扣稅法，為避免納稅人的偷逃稅等違法行為，只有得到認(rèn)證的發(fā)票才可抵扣，且稅務(wù)部門對發(fā)票的核查十分嚴(yán)格。在銷售環(huán)節(jié)開具增值稅專用發(fā)票時，應(yīng)注意各要素需符合相關(guān)規(guī)定。項(xiàng)目齊全，與實(shí)際交易相符；字跡清楚等是基本要求。[2]在購進(jìn)環(huán)節(jié)，抵扣的發(fā)票種類有增值稅專用發(fā)票、海關(guān)完稅憑證以及農(nóng)副產(chǎn)品收購發(fā)票，對于各類給發(fā)票的取得應(yīng)注意“三流合一”的規(guī)定，即貨物流、發(fā)票流、資金流一致，否則會造成稅收風(fēng)險。[3]在認(rèn)證環(huán)節(jié)應(yīng)注意在規(guī)定的期限內(nèi)進(jìn)行認(rèn)證，以免給企業(yè)造成不必要的損失。餐飲企業(yè)相關(guān)發(fā)票的開具、收取和管理都有著相應(yīng)的要求，與餐飲業(yè)改革前的發(fā)票管理有著諸多不同且更為復(fù)雜。

營改增使餐飲業(yè)的會計(jì)核算與以前大不相同。對于一般納稅人，原先餐飲業(yè)收入按照發(fā)票上的含稅銷售收入入賬即可。改革后，加之增值稅會計(jì)處理規(guī)定也發(fā)生了相應(yīng)的變化，增值稅一般納稅人需在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置10個明細(xì)科目，較之前增加了“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”等8個明細(xì)科目，處理更加復(fù)雜。在采購環(huán)節(jié)，當(dāng)月未認(rèn)證的可抵扣增值稅稅額應(yīng)計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，已認(rèn)證的則計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目。在餐飲食品銷售后，需以不含稅金額計(jì)入“主營業(yè)務(wù)收入”等科目，增值稅則單獨(dú)通過“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”這一科目反映。對于小規(guī)模納稅人，需在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置3個明細(xì)科目，較之前增加了2個。在餐飲食品銷售后應(yīng)將普通發(fā)票上的含稅銷售收入換算成不含稅銷售收入入賬，增值稅則也是單獨(dú)記錄。因此營改增使會計(jì)處理愈加繁雜。

二、“營改增”后餐飲業(yè)稅收籌劃策略

（一）合理選擇納稅身份

根據(jù)營改增新規(guī)，對餐飲業(yè)一般納稅人的征稅稅率為6%，小規(guī)模納稅人征收率為3%。因一般納稅人可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，則小規(guī)模納稅人的稅收負(fù)擔(dān)未必比一般納稅人輕。因此，為了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益與發(fā)展，合理選擇納稅身份至關(guān)重要。

對于小規(guī)模納稅人是否選擇一般納稅人身份需要考慮的是二者之間的稅收負(fù)擔(dān)的差異，此外會計(jì)成本差異也是需要考慮的重點(diǎn)，最終追求的是稅后收益最大化。比如某餐飲小規(guī)模納稅人預(yù)計(jì)年銷售額（不含稅）為500萬元，符合轉(zhuǎn)化為增值稅一般納稅人的條件，其稅負(fù)及稅后收益情況（單位：萬元）：

小規(guī)模納稅人一般納稅人（情況一）一般納稅人（情況二）一般納稅人（情況三）銷售額（不含稅） 500 500 500 500農(nóng)產(chǎn)品買價（開具收購發(fā)票） 50 50 50 50小規(guī)模納稅人處采購（不含稅、開具普通發(fā)票） 100 100 100 100一般納稅人處采購（不含稅、開具增值稅專用發(fā)票） 50 50 50 50增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額 —— 15 15 15增值稅銷項(xiàng)稅額 —— 85 85 85增值稅稅額 15 70 70 70城建稅及教育費(fèi)附加 1.5 7 7 7會計(jì)成本 3 16.5 12.5 8.5企業(yè)所得稅 71 70 71 72稅后收益 213 210 213 216

由圖表可知，該小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀愐话慵{稅人后稅后收益是否增加與其會計(jì)成本有著密切的聯(lián)系。若變更為一般納稅人后稅后收益變少，如情況一，則應(yīng)保留小規(guī)模納稅人身份，可以通過合理安排收入時間等方式來實(shí)現(xiàn)。反之如情況三，則應(yīng)通過健全會計(jì)核算等選擇一般納稅人身份。

（二）合理選擇供應(yīng)商

在非農(nóng)產(chǎn)品采購方面，對于一般納稅人言，供應(yīng)商的選擇決定了其成本、稅負(fù)、餐飲品質(zhì)等，因而價格、是否取得增值稅專用發(fā)票、質(zhì)量等需要綜合對比考慮。因此在不含稅價格相同時，應(yīng)選擇從一般納稅人或可代開增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人處購進(jìn)才可獲得增值稅專用發(fā)票進(jìn)而進(jìn)行抵扣，以免加重稅負(fù)、抬高成本。此外，從一般納稅人處采購原料相對于從小規(guī)模納稅人處采購有更可靠的食品安全保障，是更佳的選擇。對于小規(guī)模納稅人，因其不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此需避免從一般納稅人處購入貨物，否則將會加重企業(yè)成本。在其他因素相當(dāng)?shù)那闆r下，小規(guī)模納稅人只需比較原料的含稅價即可。

在農(nóng)產(chǎn)品的采購方面，對于一般納稅人，由于從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購入與從一般納稅人處購入抵扣方法是不同的，從而產(chǎn)生了籌劃空間。前者按照收購或銷售發(fā)票上的買價乘以扣除率13%得到進(jìn)項(xiàng)稅額，后者的進(jìn)項(xiàng)稅額為不含稅價乘以增值稅稅率13%，折合成前者的扣除率為11.50%，低于從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購入的扣除率。因此在其他條件相當(dāng)?shù)那闆r下對于農(nóng)產(chǎn)品的收購應(yīng)選擇從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購入。對于小規(guī)模納稅人，也只需對比含稅價即可。

（三）合理選擇食品原料

對于餐飲業(yè)，農(nóng)產(chǎn)品是其購進(jìn)原料的重要組成部分，其范圍包括種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的各種植物動物的初級產(chǎn)品。[4]對于餐飲企業(yè)一般納稅人在農(nóng)產(chǎn)品的購買環(huán)節(jié)，有的選擇購買未經(jīng)加工的農(nóng)產(chǎn)品，有的則選擇購買經(jīng)過初級加工后仍屬于農(nóng)產(chǎn)品規(guī)定范圍內(nèi)的農(nóng)產(chǎn)品。后者顯然更加精明，這是由于自行對于農(nóng)產(chǎn)品初級加工的人工費(fèi)用等不能取得增稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣，成本較高，因此選擇購進(jìn)經(jīng)初級加工的農(nóng)產(chǎn)品，使加工費(fèi)用前移以增加進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)而降低人工成本。比如某餐飲企業(yè)一般納稅人向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購入蔬菜9000元，購入后人工清理的成本為1000元。則可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為1170元。若購入經(jīng)過清洗整理的蔬菜，收購價10000元，因其亦屬于規(guī)定的農(nóng)產(chǎn)品范疇，則可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為1300元，顯然高于前者，這是因?yàn)榍罢叩膶r(nóng)產(chǎn)品初級加工的人工成本不能得到抵扣，而后者卻可以。因此在原料的選擇上應(yīng)選擇購入經(jīng)過初級加工的農(nóng)產(chǎn)品以便減輕稅負(fù)。

（四）加強(qiáng)財會人員的培訓(xùn)力度

由于營改增前餐飲業(yè)財會人員核算的營業(yè)稅較為簡單，而改革后所核算的增值稅較為復(fù)雜，進(jìn)銷環(huán)節(jié)涉及進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額的確認(rèn)，發(fā)票需正確取得、開具以及管理、認(rèn)證等，此外還涉及視同銷售等的賬務(wù)處理，加之增值稅會計(jì)處理規(guī)定又有新的變化，因此給餐飲業(yè)的財會人員帶來不小的挑戰(zhàn)。因此餐飲業(yè)的財會人員應(yīng)及時更新知識，進(jìn)行相關(guān)稅收知識與財會知識的學(xué)習(xí)或培訓(xùn)，研讀并把握最新的政策規(guī)定，正確掌握最新的增值稅相關(guān)賬務(wù)處理方法與流程，使之符合相關(guān)規(guī)定。財會人員還需努力完善企業(yè)的會計(jì)核算工作，提高業(yè)務(wù)水平，以保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的正常運(yùn)行，避免造成企業(yè)的涉稅風(fēng)險。

三、結(jié)語

營改增是我國財稅制度改革的一大進(jìn)步，其旨在以更加合理的方式征稅，為企業(yè)減輕稅負(fù)，推動經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型以及發(fā)展。營改增對餐飲業(yè)帶來了許多影響，其有助于降低餐飲業(yè)的整體稅負(fù)，增加經(jīng)營效益，促進(jìn)購貨渠道的正規(guī)化、提升食品安全，此外也使會計(jì)處理復(fù)雜化。對于營改增所帶來的餐飲業(yè)的相關(guān)問題，可通過合理選擇納稅身份、供應(yīng)商、食品原料以及加強(qiáng)財會人員培訓(xùn)力度等等來應(yīng)對營改增帶來的挑戰(zhàn)?？傊惋嫎I(yè)應(yīng)適應(yīng)營改增的新規(guī)，在符合規(guī)定的前提下對各項(xiàng)業(yè)務(wù)等進(jìn)行合理籌劃，以獲取更高的經(jīng)濟(jì)效益，促進(jìn)餐飲業(yè)做大做強(qiáng)。

[1]曹志鵬，唐春花.餐飲業(yè)“營改增”后的影響及對策研究[J].會計(jì)之友，2016(14):113-115.

[2] 國家稅務(wù)總局.增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定[Z].2016.

[3]柳 敏.淺析“營改增”對餐飲業(yè)的影響情況及應(yīng)對措施[J].經(jīng)營管理者，2017(1):49.

[4] 財政部國家稅務(wù)總局農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋[Z]. 1995.

［責(zé)任編輯：王 鑫］

F830

A

1005-913X（2017）05-0078-03

2017-03-21

鄭曉瑛(1995-)，女，福州人，本科學(xué)生，研究方向：財稅管理。