傳統(tǒng)會計收益的弊端與全面收益的運用

曹嘉琪

摘要：資本市場的發(fā)展和決策有用觀使得財務(wù)會計不斷面臨著新的問題和挑戰(zhàn)，按照收入費用觀和實現(xiàn)原則計量企業(yè)財務(wù)業(yè)績的傳統(tǒng)會計收益，尤其受到了會計學(xué)術(shù)界和信息使用者的強烈批評。為解決傳統(tǒng)會計收益列報中存在的各種弊端，許多國家的會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)和國際會計準(zhǔn)則委員會提出了全面收益概念，并致力于收益報告的改進。近年來，英、美等發(fā)達國家餓會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)和國際會計準(zhǔn)則委員會相繼提出了全面受益或全部實現(xiàn)的利得和損失的概念，并致力于收益報告的改進來編制全面收益或財務(wù)業(yè)績報告。

關(guān)鍵詞：傳統(tǒng)；會計；收益；全面收益

中圖分類號：F230 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2017）007-0-01

一、傳統(tǒng)收益存在的弊端

1.傳統(tǒng)會計收益模式無法計量企業(yè)的“軟資產(chǎn)”

傳統(tǒng)會計收益模式下，會計計量的對象主要是生產(chǎn)制造活動中產(chǎn)生的“硬資產(chǎn)”。而在如今的信息化、科技化的時代，人力資源、商譽、專利等無形資產(chǎn)逐漸在企業(yè)資產(chǎn)中占有重要地位，對這類軟資產(chǎn)的計量也日益重要。然而，傳統(tǒng)的會計收益計量模式卻無法滿足這一要求。

2.傳統(tǒng)會計收益模式忽略了物價變動的影響

傳統(tǒng)會計收益是基于企業(yè)實際發(fā)生的交易，是指企業(yè)銷售產(chǎn)品或提供服務(wù)所獲得的收入扣減為實現(xiàn)這些收入所耗成本的差額。只有當(dāng)交易發(fā)生時，才可確認收益，而不確認來自資產(chǎn)、負債的價格變化或預(yù)期的價格變化。傳統(tǒng)會計收益模式下，資產(chǎn)以取得時的歷史成本入賬，持有期間的后續(xù)計量不隨價值的變動而變動。但企業(yè)在核算收益時，收入按現(xiàn)行價值計量，但費用卻按歷史成本計量。這樣配比出的結(jié)果缺乏時間上的一致性，造成了收益的高估，資產(chǎn)價值的嚴(yán)重失實。

3.在傳統(tǒng)會計收益模式下金融衍生工具使會計報表披露產(chǎn)生缺陷

金融衍生工具具有初始凈投資少的特點，可以少量資金利用杠桿來以小搏大，并且不在當(dāng)時結(jié)算。在具有高風(fēng)險的同時，因為簽訂合同時未發(fā)生實際交易，不滿足傳統(tǒng)會計收益的確認條件，因而不再會計報表中披露，僅在表外披露。然而表外披露卻對企業(yè)會計報表產(chǎn)生了極大的危害，它使企業(yè)財務(wù)的真實狀況與其所披露的狀況不對等，對企業(yè)管理者決策的制定，企業(yè)管理的戰(zhàn)略方向產(chǎn)生挑戰(zhàn)。

二、全面收益會計的理論基礎(chǔ)與實際運用

（一）全面收益的理論基礎(chǔ)

美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）與1980年在第3號財務(wù)會計概念公告（SFAC NO.3）《企業(yè)財務(wù)報表要素》中首次提出了全面收益的概念，并把它定義為：“一個主體在某一期間與非業(yè)主方面進行交易或發(fā)生其他事項和情況所引起的權(quán)益的一切變動?！彼粌H要求確認構(gòu)成其主要來源的企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動和企業(yè)與其他主體間的交換交易結(jié)果，也要求確認傳統(tǒng)凈收益難以處理和反映的資產(chǎn)價值變動或其他一些外在環(huán)境事件所引起的未實現(xiàn)的資產(chǎn)變動。

（二）全面收益會計的運用

全面收益的確認與計量：

全面收益的產(chǎn)生可能來源于企業(yè)間的交易，企業(yè)的生產(chǎn)活動，或物價變動、偶發(fā)事件及企業(yè)所處政治經(jīng)濟環(huán)境的變化。并且遵循可定義性，可計量性，可靠性，相關(guān)性等標(biāo)準(zhǔn)來進行確認。FASB在第5號財務(wù)會計概念公告（SFAC5）“企業(yè)財務(wù)報告項目的確認和計量”中列舉了現(xiàn)行實務(wù)中采用的五種主要的計量屬性：歷史成本/歷史收入、現(xiàn)時成本、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值/清償凈值和未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值/折現(xiàn)值。相比于傳統(tǒng)會計收益模式所采用的以歷史成本計量的計量模式，全面收益則趨于以現(xiàn)行價值作為主要計量屬性。這符合經(jīng)濟收益概念和現(xiàn)代會計目標(biāo)的要求，也更加符合會計信息的相關(guān)性和可靠性質(zhì)量特征。站在企業(yè)面向未來的決策方向上為企業(yè)服務(wù)。

三、全面收益在我國的運用

與西方國家相比，我國收益確定實行的是更嚴(yán)格的歷史成本原則和實現(xiàn)原則。我國的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中雖然也規(guī)定了除歷史成本外的其他計量屬性，但一般是用作補充計量，而不作為主要的計量方式。而對于物價變動等原因帶來的資產(chǎn)增值，我國傳統(tǒng)收益會計則不予確認，這不僅使財務(wù)報告失真，更使管理層可以通過在資產(chǎn)增值實現(xiàn)的時機上做手腳來操縱利潤，極大地影響了企業(yè)的健康持續(xù)發(fā)展。

近年來，隨著我國市場經(jīng)濟體制的確立，企業(yè)逐漸脫離政府，成為市場的主體。建立現(xiàn)代化的會計核算制度，信息披露制度是市場經(jīng)濟的必然要求。但由于傳統(tǒng)會計收益影響較廣，我國的政治經(jīng)濟體系無法在短時間內(nèi)接受徹底的改變，所以全面收益的推進要分步驟，漸進式進行。

準(zhǔn)則是所有會計工作開展的基礎(chǔ)，制定相關(guān)準(zhǔn)則是我國實現(xiàn)全面收益有規(guī)而循的關(guān)鍵。在此過程中，首先應(yīng)明確凈利潤、其他全面收益的界限以及重分類調(diào)整的相關(guān)規(guī)則。首先，凈利潤是與企業(yè)經(jīng)營業(yè)績相關(guān)的，已實現(xiàn)的利潤。其他全面收益則是與經(jīng)營活動無關(guān)，由偶發(fā)事件引起的資產(chǎn)增值，應(yīng)與凈利潤分別列示。其次，重分類調(diào)整是指其他全面收益項目調(diào)整為凈收益項目。國際上將其分為兩種模式，英式中其他全面收益一經(jīng)確定則后續(xù)期間不能在進行調(diào)整。而美式中則可以在未實現(xiàn)收益實現(xiàn)時將其轉(zhuǎn)入凈利潤中。我國應(yīng)根據(jù)自身實際情況，制定符合經(jīng)濟市場的全面收益相關(guān)準(zhǔn)則，既要加快落實而又不急于求成，在不斷的完善中最終實現(xiàn)全面收益改革。

四、結(jié)語

由于資本市場的發(fā)展和社會經(jīng)濟環(huán)境的變化，傳統(tǒng)會計收益不僅無法滿足企業(yè)財務(wù)的需求，更是加劇了利潤操縱現(xiàn)象的發(fā)生，不斷受到會計學(xué)術(shù)界和企業(yè)決策者的質(zhì)疑。因此，全面收益改革勢在必行。全面收益不僅是發(fā)展我國金融工具市場的有效手段，也是滿足會計信息使用者決策需要的重要途徑，更是我國會計同國際接軌的關(guān)鍵。但改革過程不能急于求成，而是要探索出符合我國經(jīng)濟體制的改革路線，全面漸進式推廣，不斷完善進步，以實現(xiàn)我國財務(wù)報告與會計體系的不斷攀升。