固定資產(chǎn)新舊準(zhǔn)則的比較

摘 要：為了更快地與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相接軌 ，更好地適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的需要，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷深入和發(fā)展，在過(guò)去的幾年里我國(guó)曾兩次頒布了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則：2001年頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（簡(jiǎn)稱舊準(zhǔn)則）和2006年頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（簡(jiǎn)稱新準(zhǔn)則），新準(zhǔn)則是在舊準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，對(duì)其不斷地修改和完善，更加適應(yīng)我國(guó)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)體制改革的需要，將對(duì)我國(guó)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算產(chǎn)生很大的影響，本文通過(guò)新舊準(zhǔn)則的比較來(lái)分析新舊準(zhǔn)則存在的差異及其給企業(yè)帶來(lái)的影響。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn) 新舊準(zhǔn)則 比較

一、固定資產(chǎn)概念的界定不同

在固定資產(chǎn)的概念上，舊準(zhǔn)則從使用用途、使用壽命和單位價(jià)值三個(gè)方面進(jìn)行界定，要求對(duì)固定資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)同時(shí)滿足以上三個(gè)條件，而新準(zhǔn)則取消了價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)這一硬性標(biāo)準(zhǔn)，將判斷自主權(quán)更多的交給企業(yè)，更有利于發(fā)揮企業(yè)管理資產(chǎn)的主觀能動(dòng)作用；而且在使用壽命方面，新準(zhǔn)則由原來(lái)的“使用壽命超過(guò)一年”改為“使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度”的說(shuō)法，我們要充分理解“一年”和“一個(gè)會(huì)計(jì)年度”的差別，如果一項(xiàng)固定資使用壽命不到一年，但是如果跨越了一個(gè)會(huì)計(jì)年度，也可以計(jì)入固定資產(chǎn)核算，所以筆者認(rèn)為新準(zhǔn)則對(duì)于固定資產(chǎn)使用壽命的規(guī)定更加靈活和妥當(dāng)。

二、固定資產(chǎn)的初始計(jì)量進(jìn)一步明確

1.增加了棄置費(fèi)用的規(guī)定。新準(zhǔn)則增加了棄置費(fèi)用的規(guī)定，要求企業(yè)在確定固定資產(chǎn)成本時(shí)，考慮棄置費(fèi)用因素，棄置費(fèi)用是指根據(jù)國(guó)家法律和行政法規(guī)、國(guó)際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)所確定的支出。棄置費(fèi)用的提出，要求企業(yè)要兼顧本企業(yè)利益和社會(huì)責(zé)任，維護(hù)社會(huì)環(huán)境，無(wú)疑增加了特殊企業(yè)的環(huán)境治理成本，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)《或有事項(xiàng)》等的規(guī)定，預(yù)計(jì)的棄置費(fèi)用按照現(xiàn)值計(jì)入固定資產(chǎn)的成本，計(jì)提折舊，這樣將治理環(huán)境污染成本分次計(jì)入相應(yīng)的成本費(fèi)用中，減輕了企業(yè)的負(fù)擔(dān)，對(duì)于企業(yè)的短期行為起到了一定的限制作用，增強(qiáng)了企業(yè)對(duì)環(huán)境污染治理的能動(dòng)性。而舊準(zhǔn)則沒(méi)有提及棄置費(fèi)用，一般是預(yù)提或在發(fā)生時(shí)再處理。這一規(guī)定的出臺(tái)，體現(xiàn)了以人為本的科學(xué)發(fā)展觀和著眼于企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的可持續(xù)發(fā)展觀，順應(yīng)國(guó)家可持續(xù)發(fā)展的戰(zhàn)略方針。

2.對(duì)借款費(fèi)用的處理不同。新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則相比較，在借款費(fèi)用的處理方面主要有以下兩點(diǎn)不同：（1）允許資本化的資產(chǎn)范圍方面：舊準(zhǔn)則規(guī)定僅限于固定資產(chǎn)，即借款費(fèi)用只有發(fā)生在固定資產(chǎn)構(gòu)建或建造過(guò)程中，才可以資本化，如果借款費(fèi)用發(fā)生在其他資產(chǎn)上，則不可以資本化。而新準(zhǔn)則對(duì)其范圍做了進(jìn)一步的擴(kuò)展，對(duì)符合資本化條件的資產(chǎn)范圍擴(kuò)展為“需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的構(gòu)建或生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、存貨和無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)。”（2）舊準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予以資本化的借款范圍僅限于專門借款，不包括流動(dòng)資金借款，而新準(zhǔn)則將借款范圍做了進(jìn)一步擴(kuò)展，表現(xiàn)在：新準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予以資本化的借款不僅包括專門借款，還包括為構(gòu)建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用的一般借款的借款費(fèi)用。

3.投資者投入固定資產(chǎn)的成本計(jì)量。對(duì)于投資者投入固定資產(chǎn)的成本計(jì)量，舊準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)該按投資各方確認(rèn)的價(jià)值入賬，筆者認(rèn)為如果投資者之間有一定的關(guān)聯(lián)，這一規(guī)定可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)利用關(guān)聯(lián)交易等手段進(jìn)行操控。而新準(zhǔn)則要求“按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。”新準(zhǔn)則提出了“公允價(jià)值”的說(shuō)法，這等于在投資者投入資本的成本計(jì)量上了一道緊箍咒，我們知道，如果投資者之間不具有關(guān)聯(lián)關(guān)系，通常情況下他們之間簽訂的投資合同或協(xié)議約定價(jià)值應(yīng)該是比較公允的，但是如果投資者之間具有一定關(guān)聯(lián)關(guān)系，那么為了達(dá)到某種經(jīng)濟(jì)目的，投資者聯(lián)手簽訂的投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值很可能出現(xiàn)嚴(yán)重偏離公允價(jià)值的情況，這就違背了會(huì)計(jì)信息真實(shí)性原則，損害了其他投資者的權(quán)益，“公允價(jià)值“的提出很顯然對(duì)“投資各方確認(rèn)的價(jià)值”做了進(jìn)一步明確的規(guī)定，這一規(guī)定對(duì)于抑制投資各方特別是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間投資的惡意操縱具有重要的意義。

三、固定資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量方面的差異

1.折舊方面。舊準(zhǔn)則對(duì)月增加或減少減的固定資產(chǎn)從什么時(shí)間起計(jì)提折舊、什么時(shí)間終止計(jì)提折舊以及如何計(jì)提折舊做了明確規(guī)定，而新準(zhǔn)則只規(guī)定固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊，并沒(méi)有提及固定資產(chǎn)從什么時(shí)間開(kāi)始計(jì)提折舊。根據(jù)舊準(zhǔn)則的規(guī)定固定資產(chǎn)的壽命及折舊方法一經(jīng)確定不得隨意改變，但新準(zhǔn)則的規(guī)定更加完善，新準(zhǔn)則要求企業(yè)至少在年度終了時(shí)對(duì)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值以及折舊方法等進(jìn)行復(fù)核，如果預(yù)計(jì)數(shù)與原來(lái)估計(jì)有差異的，必要時(shí)可以進(jìn)行調(diào)整或變更。

2.后續(xù)支出方面。舊準(zhǔn)則規(guī)定可以資本化的后續(xù)支出除滿足初始計(jì)量的兩個(gè)確認(rèn)條件外，還需滿足“使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過(guò)原先的估計(jì)”和“增計(jì)金額不超過(guò)該固定資產(chǎn)的可收回金額”。而新準(zhǔn)則取消了舊準(zhǔn)則中后兩項(xiàng)確認(rèn)條件，向國(guó)際準(zhǔn)則靠攏。這樣就放寬了后續(xù)支出的資本化條件，企業(yè)發(fā)生的后續(xù)支出可能更多地符合資本化條件，可見(jiàn)新準(zhǔn)則的這一規(guī)定，進(jìn)一步放開(kāi)了會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷空間。此外，新準(zhǔn)則還規(guī)定如果企業(yè)發(fā)生的資本化后續(xù)支出中有替換的部分，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)被替換部分的賬面價(jià)值。

3.固定資產(chǎn)減值的計(jì)提。與舊準(zhǔn)則相比最大的差異在于新準(zhǔn)則取消了固定資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回，封鎖了上市公司操縱利潤(rùn)的主通道。關(guān)于已計(jì)提分人固定資產(chǎn)減值損失，舊準(zhǔn)則是這樣規(guī)定的：“如果已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)價(jià)值又得以恢復(fù)的，應(yīng)該按照固定資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)后的賬面價(jià)值，以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額。”也就是說(shuō)以前已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備具備以上條件是可以轉(zhuǎn)回的。而新準(zhǔn)則對(duì)于已計(jì)的減值損失做出了明確規(guī)定一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。筆者認(rèn)為之所以這樣規(guī)定可能處于以下考慮：一是固定資產(chǎn)發(fā)生減值后價(jià)值回升的可能性不大，二是為避免對(duì)利潤(rùn)的操控和基于謹(jǐn)慎性原則的要求，比如企業(yè)在經(jīng)營(yíng)好的年份計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，經(jīng)營(yíng)差的年份再將以前計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回，這樣就給企業(yè)制造了人為地操控利潤(rùn)的機(jī)會(huì)，新準(zhǔn)則的這一規(guī)定有效地了遏制這種不良行為的發(fā)生，保證了企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性，避免了企業(yè)利用資產(chǎn)減值來(lái)調(diào)控利潤(rùn)，保護(hù)了投資者的合法權(quán)益。

四、固定資產(chǎn)處置方面

筆者認(rèn)為在固定資產(chǎn)處置方面，新準(zhǔn)則規(guī)定得更詳細(xì)、更全面、更具有可操作性。

新準(zhǔn)則增加了固定資產(chǎn)終止的確認(rèn)條件，即如果固定資產(chǎn)已經(jīng)處于處置狀態(tài)或者該固定資產(chǎn)預(yù)期通過(guò)使用或處置不能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，就應(yīng)當(dāng)予以終止確認(rèn)。這一規(guī)定對(duì)于何時(shí)終止確認(rèn)固定資產(chǎn)進(jìn)行了界定，對(duì)不良固定資產(chǎn)的處置給出了依據(jù)，同時(shí)有效遏制了有些企業(yè)不及時(shí)處理報(bào)廢以及喪失使用價(jià)值但仍然在財(cái)務(wù)報(bào)表列示的固定資產(chǎn)的不良行為，進(jìn)一步提高了會(huì)計(jì)信息的客觀性和相關(guān)性。新準(zhǔn)則增加了持有待售固定資產(chǎn)的處理規(guī)定，如果企業(yè)的某項(xiàng)固定資產(chǎn)已經(jīng)處于持有待售狀態(tài)，那么企業(yè)應(yīng)及時(shí)調(diào)整該項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值，而舊準(zhǔn)則沒(méi)有涉及這方面的相關(guān)規(guī)定。

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