政府會計新一輪改革研究

(河南經(jīng)貿(mào)職業(yè)學(xué)院 河南 鄭州 450018)

政府會計新一輪改革研究

劉志國

(河南經(jīng)貿(mào)職業(yè)學(xué)院河南鄭州450018)

只有建立以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的綜合財務(wù)報告，才能客觀、全面地反映政府財政財務(wù)管理運行狀況。同時，綜合財務(wù)報告也能為中央和地方政府部門提供有效而全面的決策信息，建立起風(fēng)險預(yù)警機制，提高政府部門風(fēng)險防控的能力。

政府會計；新一輪改革；權(quán)責(zé)發(fā)生制；綜合財務(wù)報告

當(dāng)前，十八屆三中全會審議通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》提出，“加快建立國家統(tǒng)一的經(jīng)濟核算制度，編制全國和地方資產(chǎn)負債表”，同時，要“建立跨年度預(yù)算平衡機制，建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度，建立規(guī)范合理的中央和地方政府債務(wù)管理及風(fēng)險預(yù)警機制”。這標志著向權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度的改革，將走上新的征程，也預(yù)示著我國政府會計新一輪的改革即將啟動。

一、現(xiàn)行政府會計體系難以滿足新的要求

目前，我國政府會計體系仍沿用原來的預(yù)算會計管理體系，隨著我國市場經(jīng)濟環(huán)境的變化和財政管理體制改革的深入，建立在收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)上的現(xiàn)行預(yù)算會計體系，已難以擔(dān)當(dāng)起提供各方所需政府財務(wù)會計信息的重任。筆者認為，現(xiàn)行的預(yù)算會計主要反映的是收支的計劃和收支的執(zhí)行，擅長對資金使用過程的控制，但對資金使用的結(jié)果是缺乏控制的。

二、政府會計新一輪改革要從兩方面入手

(一)權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入

權(quán)責(zé)發(fā)生制體現(xiàn)了企業(yè)的管理理念，原則上，要把應(yīng)當(dāng)記入本期的收入和費用、債權(quán)和債務(wù)都計入本期。筆者認為，通過客觀全面的財政財務(wù)信息，不但可以準確反映政府履行受托責(zé)任和社會資源配置的情況，也為考核政府部門的執(zhí)政業(yè)績設(shè)置了科學(xué)合理的量化指標體系。

近年來學(xué)術(shù)界所討論的從收付實現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制的改革，并不是完全摒棄收付實現(xiàn)制。會計核算基礎(chǔ)并不是一定要完全的收付實現(xiàn)制或者完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制，其實我們現(xiàn)在的會計也不是百分百的收付實現(xiàn)制，政府會計改革只是從收付實現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變，越來越靠近權(quán)責(zé)發(fā)生制而已。

實際上，美國、加拿大等西方國家政府會計改革的基本思路都是建立和完善獨立于預(yù)算和預(yù)算會計系統(tǒng)的權(quán)責(zé)發(fā)生制政府財務(wù)會計和報告系統(tǒng)。即將財務(wù)會計和預(yù)算會計適度分離，提供兩套信息，同時有一個調(diào)節(jié)表，把兩套信息的差異通過調(diào)節(jié)表列示出來，并且兩套信息都對外公布。

在筆者看來，我國政府會計改革的首要任務(wù)和關(guān)鍵點，就是弄清楚收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的關(guān)系。二者不應(yīng)是替代關(guān)系，換句話說，未來的改革趨勢肯定不會是權(quán)責(zé)發(fā)生制去替代收付實現(xiàn)制。收付實現(xiàn)制是適合預(yù)算會計的，它對預(yù)算資金收和支的來龍去脈的反映是比較清楚的。而權(quán)責(zé)發(fā)生制的擅長對資金使用結(jié)果的控制。筆者認為，未來的政府會計系統(tǒng)也將實行“雙體系”制度，一個是財務(wù)會計以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，一個是預(yù)算會計以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)。

(二)綜合財務(wù)報告的運用

對于“綜合財務(wù)報告”，筆者認為，財務(wù)報告不僅要反映政府財務(wù)收支情況，還要反映政府的資產(chǎn)、負債情況，不僅要反映報表內(nèi)的情況，還要反映表外事項，不僅要反映政府財政本級的情況，還要反映行政事業(yè)單位、公益性國有企業(yè)、土地儲備專項資金等情況，既包括一般預(yù)算會計報表，還包括基金預(yù)算、國有資本經(jīng)營預(yù)算、國際金融組織貸款轉(zhuǎn)貸、農(nóng)業(yè)綜合開發(fā)基金、財政專戶管理資金情況報告等。

只有建立以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的綜合財務(wù)報告，才能客觀、全面地反映政府財政財務(wù)管理運行狀況。同時，綜合財務(wù)報告也能為中央和地方政府部門提供有效而全面的決策信息，建立起風(fēng)險預(yù)警機制，提高政府部門風(fēng)險防控的能力。

三、借助事業(yè)單位會計改革經(jīng)驗推進政府會計新一輪改革

目前我國事業(yè)單位會計改革已經(jīng)走在前面。2012年12月，財政部先后分別修訂印發(fā)了新的《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》，并于2013年1月起全面施行。

在政府會計新一輪改革推進的節(jié)奏方面，我們的改革是漸進的。事業(yè)單位會計改革中的虛提折舊和虛攤無形資產(chǎn)都是一次很好的嘗試。政府會計不可能一次到位實現(xiàn)完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制，但可以逐步過渡。為了更好地反映資產(chǎn)和負債，我們完全可以借鑒虛提折舊和虛攤無形資產(chǎn)的做法對政府會計中的資產(chǎn)負債進行改革研究，從而使得資產(chǎn)負債更真實，同時支出和收入符合收付實現(xiàn)制，即通過一定的會計科目設(shè)置，使得資產(chǎn)負債核算是權(quán)責(zé)發(fā)生制的，而支出和收入是收付實現(xiàn)制的。這樣資產(chǎn)負債真實了，收入和支出符合預(yù)算。

事業(yè)單位會計改革雖已走在前面，也能對政府會計改革方案的制定有一定的借鑒作用，但必須注意到其借鑒的局限性。事業(yè)單位與行政機關(guān)在單位性質(zhì)、經(jīng)費來源、管理目標等往往有很大區(qū)別，事業(yè)單位有全額撥款和差額撥款的，更有自收自支的，而且很多事業(yè)單位實際上就類似于企業(yè)的經(jīng)營模式，有成本、有費用，更有對效益的追求，由此可見，如果是全額撥款的事業(yè)單位，其會計改革可以借鑒，而差額撥款和全額自收自支事業(yè)單位的會計改革，應(yīng)該較行政機關(guān)容易和簡單得多。

四、編制政府資產(chǎn)負債表成改革難點

政府資產(chǎn)負債表，被認為可以摸清“家底”，提高財政管理透明度;可以分析政府資產(chǎn)與負債的結(jié)構(gòu)、比例、期限，揭示政府債務(wù)風(fēng)險;可以借由資產(chǎn)負債表的可持續(xù)性保證經(jīng)濟發(fā)展的可持續(xù)性。

(一)政府資產(chǎn)負債表有幾項重要作用

首先是透明度，如果只有政府財政收支透明，資產(chǎn)和負債不透明，這種透明度是不完整的，而且考慮到中國是公有制為主體的國家，政府擁有龐大的資產(chǎn)，而且政府債務(wù)規(guī)模非常龐大，非常引人關(guān)注。政府每年的收支是流量，政府資產(chǎn)和負債是存量數(shù)據(jù)，如果只公布收支，將只局限于流量的透明。

其次是預(yù)警，簡單來說，比如有些資源枯竭型城市，靠賣地籌集財政資金，從財政收支情況來看收入是不錯的，但會造成大家對其財務(wù)和財政狀況錯誤的判斷。政府收支表和資產(chǎn)負債表則會顯示政府資產(chǎn)凈值，令政府更明晰需要改進的方面。

第三，資產(chǎn)負債表的編制可以令人大等監(jiān)督機關(guān)更多關(guān)注政府掌握的資產(chǎn)情況，也可以有助于政策制定科學(xué)性。

第四是加強預(yù)算的完整性。目前全口徑預(yù)算一直都只有政府收支，如果不納入資產(chǎn)和負債，“全口徑”是落空的。

(二)政府資產(chǎn)負債表的編制

首先，應(yīng)該從整體開始資產(chǎn)負債表的編制，然后推進到每個部門。全國的資產(chǎn)負債表是中央和地方的匯總，所以中央和地方都需編制資產(chǎn)負債表。中央層面是由財政部主導(dǎo)，“資產(chǎn)負債表里很多資產(chǎn)財政部也掌握不了，這需要看資產(chǎn)負債表包括的資產(chǎn)范圍，比如基礎(chǔ)設(shè)施、文物、自然遺產(chǎn)、辦公資產(chǎn)等，這些范圍是很廣的?！?/p>

其次，應(yīng)當(dāng)先從辦公資產(chǎn)開始編制，再逐步擴展范圍?！罢€有一種重要的資產(chǎn)是經(jīng)營資產(chǎn)，資產(chǎn)負債表一般來說要有兩部分，一部分是實物資產(chǎn)，一部分是經(jīng)營資產(chǎn)，包括持有的股權(quán)以及其他一些權(quán)益?！?/p>

對于目前編制政府資產(chǎn)負債表的難點，筆者認為主要有兩點，第一是國有資產(chǎn)過于龐大而難以統(tǒng)計，二是尚未完全建立權(quán)責(zé)發(fā)生制會計準則。

總之，只有建立以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的綜合財務(wù)報告，才能客觀、全面地反映政府財政財務(wù)管理運行狀況。同時，綜合財務(wù)報告也能為中央和地方政府部門提供有效而全面的決策信息，建立起風(fēng)險預(yù)警機制，提高政府部門風(fēng)險防控的能力。

[1]張琦,王森林,李琳娜.我國政府會計改革重大理論問題研究[J].會計研究，2010(8)

劉志國，河南經(jīng)貿(mào)職業(yè)學(xué)院，會計學(xué)院。