國(guó)外對(duì)出口退稅制度的有關(guān)規(guī)定

郭維維

(湘潭大學(xué)法學(xué)院 湖南 湘潭 411100)

國(guó)外對(duì)出口退稅制度的有關(guān)規(guī)定

郭維維

(湘潭大學(xué)法學(xué)院 湖南 湘潭 411100)

一、WTO、GATT以及SCM協(xié)議的規(guī)定

WTO是調(diào)節(jié)世界各國(guó)貿(mào)易關(guān)系最有力的機(jī)構(gòu)，它繼承了《關(guān)稅與貿(mào)易總協(xié)定》(GATT)的最重要的基本原則：最惠國(guó)待遇原則和國(guó)民待遇原則。最惠國(guó)待遇原則是指締約國(guó)一方現(xiàn)在和將來(lái)給予另一國(guó)的優(yōu)惠和豁免，必須同樣無(wú)條件給予所有成員國(guó)。國(guó)民待遇原則是最惠國(guó)待遇原則的重要補(bǔ)充，是指在民事權(quán)利方面一個(gè)國(guó)家給予在其國(guó)境內(nèi)的外國(guó)公民和企業(yè)與其本國(guó)公民、企業(yè)同等待遇。該原則強(qiáng)調(diào)的是公平稅負(fù)，平等競(jìng)爭(zhēng)，出口商品與進(jìn)口商品承擔(dān)相同的稅負(fù)，出口商品才能徹底或盡可能地以不含稅價(jià)格進(jìn)入進(jìn)口國(guó)，避免國(guó)際間的重復(fù)征稅，這是WTO非歧視貿(mào)易原則的重要體現(xiàn)。

WTO和GATT允許成員國(guó)采取出口退稅措施，并規(guī)定只要出口退稅額不超過(guò)出口商品實(shí)際所含稅負(fù)，出口退稅就不能被視為出口補(bǔ)貼。GATT第6條規(guī)定：一締約國(guó)領(lǐng)土的產(chǎn)品輸入到另一締約國(guó)領(lǐng)土，不得因其免征或返還相同產(chǎn)品在出口國(guó)由于消費(fèi)時(shí)所繳納的稅費(fèi)已經(jīng)退稅，即對(duì)它征收反傾銷(xiāo)稅或反補(bǔ)貼稅。也就是說(shuō)：一個(gè)國(guó)家可以對(duì)本國(guó)的出口產(chǎn)品退還或免征國(guó)內(nèi)稅，進(jìn)口國(guó)不得因此而對(duì)該國(guó)產(chǎn)品施行報(bào)復(fù)措施。而WTO關(guān)于出口退稅制度的規(guī)范主要集中在《補(bǔ)貼與反補(bǔ)貼措施協(xié)議》(SCM協(xié)議)項(xiàng)下。反補(bǔ)貼協(xié)議的最大貢獻(xiàn)就是將國(guó)際貿(mào)易中的各類補(bǔ)貼整合歸類分為：禁止性補(bǔ)貼、可訴性補(bǔ)貼和不可訴性補(bǔ)貼。其中禁止性補(bǔ)貼主要包括出口補(bǔ)貼和購(gòu)買(mǎi)本國(guó)產(chǎn)品補(bǔ)貼。根據(jù)SCM協(xié)議注釋和附錄的規(guī)定，WTO成員國(guó)對(duì)其出口產(chǎn)品已征國(guó)內(nèi)間接稅的，在實(shí)際收繳稅額內(nèi)予以退還不被視為補(bǔ)貼。如果對(duì)出口退稅制度運(yùn)用不當(dāng)，很可能就構(gòu)成“可訴性補(bǔ)貼”，甚至是“禁止性補(bǔ)貼”。所以SCM協(xié)議進(jìn)一步細(xì)化了關(guān)于出口補(bǔ)貼的規(guī)定，在其附件“出口補(bǔ)貼例示清單”中詳細(xì)列舉了12項(xiàng)禁止性出口補(bǔ)貼措施，出口退稅額只要不超過(guò)已征或應(yīng)征的間接稅，就不是出口補(bǔ)貼。

二、國(guó)外發(fā)達(dá)國(guó)家的出口退稅制度

從世界各國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)來(lái)看，能夠退稅的間接稅和不能夠退稅的直接稅所占的比重是不同的，所以間接稅所占比重大的國(guó)家的出口退稅力度就大，其出口商品所含的凈稅負(fù)也相對(duì)較輕，更有利于出口。

對(duì)于直接稅占主體的國(guó)家，典型代表有加拿大、美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家，它們的國(guó)民財(cái)富富裕、稅源充足，政府的政策是鼓勵(lì)多消費(fèi)，出口商品也以高附加值技術(shù)密集型的產(chǎn)品為主，企業(yè)利潤(rùn)空間比較大，而且它們的商品稅主要在零售環(huán)節(jié)征收，在生產(chǎn)、流轉(zhuǎn)和出口等環(huán)節(jié)沒(méi)有間接稅的負(fù)擔(dān)，所以出口商品在出口時(shí)并未在國(guó)內(nèi)繳納商品稅，也就并不存在退稅的問(wèn)題。

對(duì)于增值稅占主體的國(guó)家，他們的出口退稅制度也各有特色，在此簡(jiǎn)要借鑒和學(xué)習(xí)英國(guó)、法國(guó)、德國(guó)的出口退稅制度。

(一)英國(guó)

英國(guó)實(shí)行規(guī)范的增值稅管理，該國(guó)的增值稅屬于中央稅，出口退稅的免抵退都按法定征稅率辦理，不存在征退稅率差異，出口環(huán)節(jié)零稅率，實(shí)現(xiàn)應(yīng)退盡退。英國(guó)稅法還規(guī)定，不僅各類出口商出口的商品可以享受零稅率，外國(guó)旅游者以及在英國(guó)采購(gòu)商品的外國(guó)商人也同樣可以享受出口零稅率并可以申請(qǐng)出口退稅。一是對(duì)進(jìn)出口企業(yè)實(shí)行登記制出口退稅與征稅管理一體化，不另設(shè)專門(mén)的出口退稅機(jī)構(gòu)。二是出口退稅無(wú)指標(biāo)限制，退稅申請(qǐng)審核通過(guò)后，按應(yīng)退稅額足額退稅。三是建立滯退金制度，出口企業(yè)可以每月申請(qǐng)退稅一次，稅務(wù)機(jī)關(guān)必須在接到申請(qǐng)的兩周內(nèi)辦結(jié)退稅，否則要向企業(yè)賠償因退稅不及時(shí)造成的經(jīng)濟(jì)損失。四是充分發(fā)揮稅務(wù)稽查職能，該國(guó)稅務(wù)部門(mén)利用“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估系統(tǒng)”軟件對(duì)納稅企業(yè)進(jìn)行篩選，在日常檢查中若發(fā)現(xiàn)存在偷逃稅問(wèn)題，不僅要求企業(yè)補(bǔ)繳稅款，還要將檢查結(jié)論錄入系統(tǒng)，對(duì)企業(yè)“納稅風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)”進(jìn)行調(diào)整，強(qiáng)化連續(xù)性管理。

(二)法國(guó)

法國(guó)是世界各國(guó)中最早實(shí)行增值稅的國(guó)家，在增值稅的征收與退還具有高度的中央集權(quán)性：該國(guó)增值稅屬于中央稅由中央政府統(tǒng)一征收，再返還一部分給地方政府，中央與地方并不涉及分成問(wèn)題，因此中央與地方政府在稅額抵扣、退稅等方面沒(méi)有直接利益矛盾。該國(guó)出口商品的增值稅實(shí)行零稅率，出口商品以不含增值稅價(jià)格進(jìn)入國(guó)際市場(chǎng)，出口退稅完全由中央承擔(dān)。

對(duì)商品、勞務(wù)和技術(shù)的出口，該國(guó)免繳增值稅，同時(shí)允許退還進(jìn)項(xiàng)稅額，出口退稅的方式有兩種：第一是免稅購(gòu)進(jìn)，即企業(yè)在購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)徹底免除國(guó)內(nèi)稅，出口也不退稅，也就是不征不退，這種免稅方式包括年度免稅額度審批和逐筆審批免稅額度。第二類是逐筆審批免稅額度，主要適用于新成立或臨時(shí)性商品出口企業(yè)，對(duì)于這類情況，企業(yè)的每筆出口都要在批準(zhǔn)的額度內(nèi)才能免稅購(gòu)進(jìn)。第二是免、抵、退稅，指出口環(huán)節(jié)免征增值稅，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵減內(nèi)銷(xiāo)應(yīng)納增值稅稅額，未抵減晚點(diǎn)部分予以退還，目前免抵退稅方法是國(guó)際上最通用認(rèn)可的出口退稅方式。

在稅收征管方面，法國(guó)的出口退稅實(shí)行征退一體化管理和實(shí)行企業(yè)分類管理，建立稅后隨機(jī)檢查制，在稅收征管中重檢查、重處罰，著重事后審查和追溯制度(追溯10年)，這種追溯制度起到非常重要的威懾作用，使其不敢輕易以身犯法。

(三)德國(guó)

德國(guó)實(shí)行分稅制管理，稅種分為共享稅和固定稅兩大類，以共享稅為主，其中增值稅屬于地方政府和聯(lián)邦政府的共享稅。增值稅的征收和退還均由兩級(jí)政府共同負(fù)擔(dān)，分擔(dān)比例首先按照統(tǒng)一確定的計(jì)算公式合理統(tǒng)計(jì)出各州的平均財(cái)力，再對(duì)各州財(cái)力的強(qiáng)弱和轉(zhuǎn)移支付的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平進(jìn)行調(diào)整。因?yàn)檫@種調(diào)整會(huì)實(shí)際考慮各州真實(shí)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和收入能力，所以，盡管該國(guó)的增值稅是共享稅，但由于出口退稅實(shí)行先退稅后分配，并且增值稅的分擔(dān)比例會(huì)按實(shí)際經(jīng)常進(jìn)行合理性調(diào)整，因此基本不容易引起各級(jí)政府間的矛盾。

德國(guó)是世界上最早實(shí)行出口貨物零稅率的國(guó)家之一,經(jīng)過(guò)長(zhǎng)期的實(shí)踐和不斷的改進(jìn)，已經(jīng)建立了一套比較完善的出口退稅管理制度，并設(shè)立專門(mén)的出口退稅機(jī)關(guān)來(lái)加強(qiáng)對(duì)出口退稅的管理。第一，對(duì)出口退稅的產(chǎn)品沒(méi)有限制，報(bào)關(guān)出口的貨物只要符合規(guī)定就不需繳納增值稅。第二，對(duì)外貿(mào)經(jīng)營(yíng)權(quán)也沒(méi)有限制，獨(dú)立個(gè)體經(jīng)營(yíng)者、生產(chǎn)企業(yè)和商貿(mào)公司等都可以從事進(jìn)出口貿(mào)易。第三，征稅與退稅緊密結(jié)合，出口退稅機(jī)關(guān)加強(qiáng)與外部部門(mén)的協(xié)調(diào)，既保證商品出口前的稅款及時(shí)足額征收，又保證退稅及時(shí)到位。第四，出口退稅機(jī)關(guān)各職能部門(mén)之間相互獨(dú)立、分工明確、職責(zé)清晰、互相牽制，比如負(fù)責(zé)征管檢查的部門(mén)只負(fù)責(zé)檢查無(wú)權(quán)辦理退稅，而審批退稅機(jī)關(guān)則無(wú)權(quán)檢查。

郭維維(1981-)，女，漢族，湖南邵陽(yáng)人，湘潭大學(xué)法學(xué)院，湖南邵陽(yáng)市大祥區(qū)國(guó)稅局，法學(xué)。