“營(yíng)改增”對(duì)三甲醫(yī)院財(cái)務(wù)管理的影響及策略安排

劉倩韻

摘要：2016年5月起“營(yíng)改增”全面推行，給醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理產(chǎn)生了重大的影響，醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算、稅負(fù)水平和納稅管理等都因此有了較大變化。本文以三甲醫(yī)院為例，分析營(yíng)改增實(shí)行過程中的問題，并提出具體的策略安排。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；醫(yī)院；財(cái)務(wù)管理

中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2017）003-0-01

2016年5月起全國(guó)范圍內(nèi)統(tǒng)一實(shí)行“營(yíng)改增”政策，作為我國(guó)稅收體制的新變化，營(yíng)改增給醫(yī)院財(cái)務(wù)管理產(chǎn)生了重大的影響，醫(yī)院會(huì)計(jì)核算、稅負(fù)水平和納稅管理等都因此有了較大變化。

根據(jù)《增值稅一般納稅人的認(rèn)定管理辦法》規(guī)定，醫(yī)院屬于非企業(yè)性單位，可選擇按小規(guī)模納稅人納稅。但有些地方稅務(wù)機(jī)關(guān)則按照經(jīng)營(yíng)規(guī)模認(rèn)定，將部分“營(yíng)改增試點(diǎn)實(shí)施前應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過500萬元”的醫(yī)院認(rèn)定為增值稅一般納稅人，如廣州大部分三甲醫(yī)院都為一般納稅人。由于“營(yíng)改增”對(duì)小規(guī)模納稅人的財(cái)務(wù)管理影響較少，本文擬主要以三甲醫(yī)院為例，討論在一般納稅人身份下，“營(yíng)改增”給醫(yī)院財(cái)務(wù)管理帶來的影響，并相應(yīng)地提出應(yīng)對(duì)的策略安排。

一、營(yíng)改增對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理的影響

（一）對(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)核算的影響

營(yíng)改增實(shí)施前后，醫(yī)院應(yīng)稅業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算發(fā)生了較大變化，主要體現(xiàn)在收入核算、成本核算以及納稅核算三個(gè)方面。

首先，增值稅屬于“價(jià)外稅”，在銷售商品或提供服務(wù)取得收入時(shí)，一般納稅人需要將增值稅銷項(xiàng)稅額從實(shí)際收到的款項(xiàng)中扣除，將余額（不含稅收入）確認(rèn)為會(huì)計(jì)收入，因此與“營(yíng)改增”前相比，收入額有所下降。

同樣的，由于按規(guī)定進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣且單獨(dú)核算，醫(yī)院外購(gòu)商品或獲得服務(wù)時(shí)，也只將支付金額扣除了進(jìn)項(xiàng)稅額后的部分確認(rèn)為實(shí)際成本，因此應(yīng)稅業(yè)務(wù)的成本支出會(huì)低于營(yíng)改增前的水平。

另外在納稅核算方面，核算過程復(fù)雜。營(yíng)業(yè)稅應(yīng)交稅費(fèi)=應(yīng)稅業(yè)務(wù)收入×相應(yīng)稅率，營(yíng)改增后，應(yīng)交增值稅=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)交稅額要綜合銷項(xiàng)與進(jìn)項(xiàng)兩方面核算，而且，增值稅的納稅申報(bào)也更加嚴(yán)謹(jǐn)，需要根據(jù)適用不同稅率的各項(xiàng)業(yè)務(wù)收入以及進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票填列明細(xì)資料表，申報(bào)過程較營(yíng)業(yè)稅復(fù)雜。

（二）對(duì)醫(yī)院稅負(fù)水平的影響

繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)，醫(yī)院應(yīng)稅收入統(tǒng)一按5%稅率計(jì)算繳納稅款，營(yíng)改增以后，醫(yī)院提供的服務(wù)一般適用現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅率6%，由于計(jì)算稅額時(shí)收取的收入視為含稅收入，實(shí)際稅率為1÷（1+6%）×6%=5.66%。因此，能否取得足夠數(shù)量的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，決定了醫(yī)院稅負(fù)水平的高低。如果可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅足以彌補(bǔ)增值稅銷項(xiàng)稅率高于營(yíng)業(yè)稅率的部分，則實(shí)施“營(yíng)改增”后醫(yī)院稅負(fù)有所降低，反之醫(yī)院稅負(fù)較稅制改革前更重。

可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅取決于應(yīng)稅支出金額及相應(yīng)的稅率。醫(yī)院應(yīng)稅支出主要包括差旅費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)、衛(wèi)生材料費(fèi)、版面費(fèi)、辦公費(fèi)、設(shè)備采購(gòu)費(fèi)等，其中差旅費(fèi)和勞務(wù)費(fèi)無法取得可用于抵扣的增值稅專用發(fā)票，該部分支出不能作稅前抵扣，因此在日常支出中應(yīng)注意對(duì)該兩類支出進(jìn)行監(jiān)管控制。而此外的購(gòu)買衛(wèi)生材料、設(shè)備和日常辦公費(fèi)支出一般都能取得增值稅專用發(fā)票，可按6%、11%、13%、17%稅率進(jìn)行抵扣，與醫(yī)院6%的銷項(xiàng)稅率相比，進(jìn)項(xiàng)稅率較高，有利于醫(yī)院少交增值稅。如果應(yīng)稅項(xiàng)目支出能夠部分取得增值稅專用發(fā)票，特別是如果當(dāng)期有大額設(shè)備采購(gòu)發(fā)票，醫(yī)院的稅負(fù)水平將大幅降低。

（三）對(duì)發(fā)票管理的影響

“營(yíng)改增”前，醫(yī)院對(duì)所有營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅收入均開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，發(fā)票開具單一簡(jiǎn)易，而實(shí)行增值稅后，發(fā)票業(yè)務(wù)管理難度有所加大。由于增值稅專用發(fā)票可用于進(jìn)項(xiàng)抵扣，國(guó)家對(duì)專票的管理非常嚴(yán)格，專票的領(lǐng)用和開具都有更高的管理要求，例如專票的開具需要專門的機(jī)器，專票抵扣聯(lián)需要經(jīng)過稅務(wù)系統(tǒng)比對(duì)認(rèn)證通過后方可抵扣等等，這都要求醫(yī)院財(cái)務(wù)人員注重增值稅票據(jù)的使用，加強(qiáng)票據(jù)的管理工作。法規(guī)規(guī)定，虛開增值稅發(fā)票屬于刑事犯罪行為，這就意味著，在營(yíng)改增之后，醫(yī)院稅務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)顯著加大，醫(yī)院財(cái)務(wù)人員要特別注意增值稅專票可能引起的刑事責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)。

二、醫(yī)院應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”的策略安排

（一）梳理應(yīng)稅業(yè)務(wù)，確定適用稅率

醫(yī)院應(yīng)對(duì)應(yīng)稅收入進(jìn)行梳理，根據(jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)確定適用稅率。主要分為5大類：橫向科研經(jīng)費(fèi)收入、藥物臨床實(shí)驗(yàn)收入等技術(shù)服務(wù)類收入適用稅率6%；醫(yī)院出租房屋等不動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓及不動(dòng)產(chǎn)銷售業(yè)務(wù)適用11%增值稅率，2016年4月30日前房產(chǎn)租賃項(xiàng)目可選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，征收率5%；進(jìn)修生學(xué)費(fèi)屬于文化業(yè)收入，適用稅率3%；醫(yī)院或附屬雜志社發(fā)行期刊圖書收入，按13%優(yōu)惠稅率計(jì)稅；其余業(yè)務(wù)如汽車出租、機(jī)器出租等有形動(dòng)產(chǎn)租賃收入按17%計(jì)稅。

（二）梳理抵扣業(yè)務(wù)，辨析進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣與不可抵扣項(xiàng)目

對(duì)醫(yī)院日常支出項(xiàng)目進(jìn)行梳理，辨析相應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅是否可從銷項(xiàng)中扣除，開展稅務(wù)籌劃工作。一方面，鼓勵(lì)報(bào)銷人員盡量取得增值稅專用發(fā)票，在同等條件下優(yōu)先選擇能夠提供專用發(fā)票的供應(yīng)商，減少醫(yī)院整體稅負(fù)。與此同時(shí)，要注意進(jìn)銷稅額的匹配，醫(yī)療收入屬于免稅收入，與之對(duì)應(yīng)發(fā)生的支出項(xiàng)目不可作進(jìn)項(xiàng)抵扣，取得的專票金額不可從銷項(xiàng)中抵減，若已抵扣須作進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出，避免偷稅嫌疑。

（三）細(xì)化調(diào)整會(huì)計(jì)科目

為了準(zhǔn)確計(jì)算增值稅金額，醫(yī)院財(cái)務(wù)人員必須對(duì)增值稅銷項(xiàng)與進(jìn)項(xiàng)同時(shí)進(jìn)行記錄與核算，這就要求對(duì)納稅核算會(huì)計(jì)科目進(jìn)行調(diào)整和細(xì)化。根據(jù)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，醫(yī)院應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅——未交增值稅”“應(yīng)交增值稅——銷項(xiàng)稅額”“應(yīng)交增值稅——進(jìn)項(xiàng)稅額”“應(yīng)交增值稅——未交增值稅轉(zhuǎn)出”等明細(xì)核算科目，以對(duì)增值稅各個(gè)計(jì)算要素及計(jì)算過程進(jìn)行詳細(xì)核算和記錄。

（四）做好發(fā)票管理，規(guī)避專票風(fēng)險(xiǎn)

醫(yī)院應(yīng)安排專人負(fù)責(zé)開票系統(tǒng)及增值稅發(fā)票專用設(shè)備的管理及使用，規(guī)范發(fā)票領(lǐng)用、開具、使用的流程，而且注意在向個(gè)人售貨或提供減免稅應(yīng)稅服務(wù)時(shí)不得開具增值稅專用發(fā)票，更不得無真實(shí)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)虛開專票、為別人或請(qǐng)別人代開專票。

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