我國企業(yè)全面預(yù)算管理存在的問題與對(duì)策研究

劉雪貞

(山東財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)務(wù)處，山東濟(jì)南 250014)

我國企業(yè)全面預(yù)算管理存在的問題與對(duì)策研究

劉雪貞

(山東財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)務(wù)處，山東濟(jì)南 250014)

全面預(yù)算管理對(duì)于企業(yè)戰(zhàn)略的實(shí)施、資源的合理配置和各部門關(guān)系的協(xié)調(diào)等方面，都具有重要的作用。文章在梳理相關(guān)文獻(xiàn)的基礎(chǔ)上，系統(tǒng)分析了我國企業(yè)在全面預(yù)算管理中存在的脫離企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)、組織機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理、編制準(zhǔn)確性差和信息化建設(shè)不夠重視等問題及產(chǎn)生原因，并針對(duì)性地提出了改進(jìn)對(duì)策和建議:(1)企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)戰(zhàn)略管理思維，以提高企業(yè)預(yù)算管理的導(dǎo)向作用；(2)應(yīng)合理配置組織機(jī)構(gòu)，以使全面預(yù)算管理得以順利運(yùn)行；(3)應(yīng)規(guī)范編制程序、科學(xué)選擇編制方法以加強(qiáng)預(yù)算編制的科學(xué)性和準(zhǔn)確性；(4)應(yīng)建立必要的考核激勵(lì)機(jī)制以加強(qiáng)預(yù)算管理的執(zhí)行和監(jiān)督；(5)應(yīng)加強(qiáng)信息化建設(shè)以提高全面預(yù)算管理的效率等。

全面預(yù)算管理；績(jī)效評(píng)價(jià)與激勵(lì)機(jī)制；作業(yè)預(yù)算法

0 引 言

全面預(yù)算管理作為企業(yè)的一種重要的管理機(jī)制，對(duì)于企業(yè)實(shí)施戰(zhàn)略管理、合理配置資源、協(xié)調(diào)各部門的關(guān)系等方面都具有重要的作用。自21世紀(jì)初財(cái)政部、國資委等部門聯(lián)合推動(dòng)企業(yè)實(shí)施全面預(yù)算管理以來，我國企業(yè)已將全面預(yù)算管理廣泛運(yùn)用于實(shí)踐中。但是，在實(shí)施全面預(yù)算管理的過程中還存在很多問題，使全面預(yù)算管理的效果沒有得到充分發(fā)揮。

國外學(xué)者在對(duì)全面預(yù)算管理的研究中將預(yù)算理論與實(shí)務(wù)相結(jié)合，創(chuàng)新了不同的預(yù)算管理模式。我國學(xué)者則深入探討了企業(yè)全面預(yù)算管理的體系、模式和理念，理論研究充足但實(shí)務(wù)研究和案例研究比較缺乏。因此，在我國企業(yè)實(shí)務(wù)中，全面預(yù)算管理并沒有發(fā)揮預(yù)期的作用。本文在梳理了相關(guān)文獻(xiàn)的基礎(chǔ)上，系統(tǒng)地分析了我國企業(yè)全面預(yù)算管理中存在的問題，并針對(duì)性地提出了改進(jìn)的建議。

1 文獻(xiàn)綜述

1.1 國外研究綜述

美國組織心理學(xué)家Argyris[1]對(duì)美國四家制造企業(yè)的管理人員和會(huì)計(jì)人員進(jìn)行了調(diào)研，分析發(fā)現(xiàn)，在企業(yè)(或組織)內(nèi)部，不同部門之間、不同個(gè)體(組織成員)之間存在一定差異，這導(dǎo)致企業(yè)預(yù)算執(zhí)行的困難，基于此他提出了“預(yù)算參與”的思想和理念。Weitzman[2]認(rèn)為，企業(yè)或組織中基層人員存在瞞報(bào)或低報(bào)業(yè)績(jī)的動(dòng)機(jī)，通過對(duì)企業(yè)或組織的薪酬體系開展預(yù)算管理，可以減少這種動(dòng)機(jī)。著名會(huì)計(jì)學(xué)家齊默爾漫[3]調(diào)查了400家大型企業(yè)，對(duì)調(diào)查數(shù)據(jù)進(jìn)行分析后發(fā)現(xiàn)，絕大多數(shù)(90%)的企業(yè)在實(shí)際經(jīng)營中使用預(yù)算管理。事實(shí)證明預(yù)算管理能夠促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部管理控制水平的提高。他認(rèn)為全面預(yù)算管理的管理屬性與其決策屬性同樣顯著，預(yù)算強(qiáng)化了對(duì)企業(yè)未來經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的控制和預(yù)測(cè)。

滑鐵盧大學(xué)教授Libby[4]以實(shí)驗(yàn)手段測(cè)試預(yù)算目標(biāo)公平性的影響。實(shí)驗(yàn)組的參與者在不參與預(yù)算的條件下被安排一項(xiàng)工作，通過與參照組實(shí)驗(yàn)結(jié)果進(jìn)行比較，發(fā)現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)不公平會(huì)導(dǎo)致工作績(jī)效降低。Ponn等[5]也通過實(shí)地調(diào)研的方法研究了預(yù)算目標(biāo)的作用。他們調(diào)研了我國香港的一家公司(提供公共基礎(chǔ)設(shè)施服務(wù))，通過觀察一個(gè)團(tuán)隊(duì)組織驗(yàn)證預(yù)算目標(biāo)的重要性。研究結(jié)果表明，在存在預(yù)算目標(biāo)的前提下，團(tuán)隊(duì)由于具有明確的目標(biāo)，當(dāng)出現(xiàn)不同意見時(shí)，公開的討論和協(xié)調(diào)以尋求解決問題的最優(yōu)方案是大家共同的選擇。

上述預(yù)算管理實(shí)務(wù)的研究表明，在企業(yè)管理中加入預(yù)算的方法和手段，能夠有效提高企業(yè)內(nèi)部管理水平，進(jìn)而影響企業(yè)未來的發(fā)展。

在20世紀(jì)80年代，全面預(yù)算管理開始接受經(jīng)濟(jì)學(xué)中的一些基本理念。例如，委托代理理論對(duì)預(yù)算管理產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響，這可以從很多學(xué)者的研究中得到結(jié)論。Rockness[6]研究了“強(qiáng)加式”預(yù)算與獎(jiǎng)金頻度的關(guān)系，檢驗(yàn)了前者的剛性與后者交互影響組織業(yè)績(jī)和滿意度的機(jī)制。Birnberg等[7]通過對(duì)權(quán)變理論條件下的預(yù)算進(jìn)行研究，發(fā)現(xiàn)權(quán)變的思想對(duì)預(yù)算模式影響顯著，具體影響因素包括組織特征、個(gè)性特征和經(jīng)濟(jì)激勵(lì)。Shields等[8]從代理理論出發(fā)，研究信號(hào)傳遞過程及其潛在好處，認(rèn)為委托人與代理人之間的信息對(duì)稱性(委托人及時(shí)披露相關(guān)信息)是預(yù)算制定成功的關(guān)鍵。Jacobs[9]研究了預(yù)算與企業(yè)組織結(jié)構(gòu)之間的關(guān)系，認(rèn)為預(yù)算在企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)與外部環(huán)境之間搭建了一個(gè)橋梁，將兩者銜接起來。Kaplan等[10]創(chuàng)造了平衡計(jì)分卡，并且將其融入預(yù)算管理中，開創(chuàng)了預(yù)算管理的新模式，為預(yù)算的整合作用提供了新思路，增強(qiáng)了預(yù)算管理的戰(zhàn)略功能。后來，Kaplan提出了作業(yè)成本制度與作業(yè)預(yù)算。這種新的預(yù)算方法在戰(zhàn)略與預(yù)算之間增加了新內(nèi)容，利用作業(yè)和流程分析方法，使得預(yù)算得以改進(jìn)，更加側(cè)重對(duì)工作量和資源需求的測(cè)算。歐洲學(xué)者Hope等[11]在對(duì)歐洲許多公司樣本研究之后(這些樣本公司一直未采用預(yù)算管理或者由過去采用現(xiàn)在放棄預(yù)算管理)發(fā)現(xiàn)，應(yīng)該放棄現(xiàn)有預(yù)算體系，建立新的“超越預(yù)算”系統(tǒng):超越現(xiàn)有的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)系統(tǒng)和超越現(xiàn)有的組織架構(gòu)，加強(qiáng)組織的分權(quán)。這種“超越預(yù)算”的思想對(duì)預(yù)算研究和預(yù)算實(shí)務(wù)影響深遠(yuǎn)。

國外學(xué)者通過對(duì)企業(yè)管理實(shí)務(wù)的研究探索了預(yù)算方法和手段的作用和應(yīng)用效果，之后的研究接受了經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論，不斷創(chuàng)新預(yù)算管理的理論與方法，平衡計(jì)分卡、作業(yè)成本法等都對(duì)現(xiàn)代企業(yè)管理產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響。“超越預(yù)算”的思想和模式，以企業(yè)非財(cái)務(wù)指標(biāo)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)替代預(yù)算管理，這種思路雖然新穎但也存在不足，預(yù)算管理是保障財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)指標(biāo)以及其他數(shù)據(jù)指標(biāo)鉤稽關(guān)系的重要基礎(chǔ)，缺乏預(yù)算，對(duì)非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的監(jiān)督也可能會(huì)失效。國外學(xué)者基于所處的發(fā)達(dá)市場(chǎng)環(huán)境和相對(duì)先進(jìn)的現(xiàn)代企業(yè)管理制度提出出了很多理論與方法，不斷推動(dòng)著現(xiàn)代預(yù)算管理的發(fā)展，值得我國企業(yè)和學(xué)者學(xué)習(xí)借鑒，但這些理論與方法是否符合我國實(shí)際，仍需進(jìn)一步驗(yàn)證。

1.2 國內(nèi)研究綜述

1.2.1 關(guān)于全面預(yù)算管理內(nèi)涵的研究

國內(nèi)學(xué)者針對(duì)全面預(yù)算管理的內(nèi)涵展開過很多討論。王斌[12]將全面預(yù)算管理作為企業(yè)戰(zhàn)略與公司經(jīng)營業(yè)績(jī)之間的聯(lián)系工具，強(qiáng)調(diào)預(yù)算本身并不是目的而應(yīng)該是手段和方法，其體現(xiàn)的是“權(quán)利共享下的分權(quán)”。這種對(duì)預(yù)算的宏觀、寬泛的涵義解釋也得到了其他學(xué)者的支持，湯谷良等[13]同樣也認(rèn)為預(yù)算管理是企業(yè)綜合的、全面的管理，不應(yīng)該只是局限于財(cái)務(wù)部門，全面預(yù)算的制度設(shè)計(jì)可以作為一個(gè)重要的判斷標(biāo)準(zhǔn)，評(píng)價(jià)企業(yè)治理結(jié)構(gòu)是否完善和健全。何瑛[14]指出，全面預(yù)算管理是一種現(xiàn)代企業(yè)管理模式，這種模式以企業(yè)戰(zhàn)略為目標(biāo)，以現(xiàn)代企業(yè)管理思想為指導(dǎo)，展開科學(xué)的制度設(shè)計(jì)。制度設(shè)計(jì)的內(nèi)容包括分權(quán)、授權(quán)以及評(píng)估等，通過制度整合資源，實(shí)現(xiàn)資源優(yōu)化配置。扶群英等[15]提出，全面預(yù)算管理作為一種管理機(jī)制，以企業(yè)戰(zhàn)略方針為手段，面向企業(yè)未來，對(duì)一定期間的企業(yè)經(jīng)營和財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行預(yù)期，監(jiān)控企業(yè)運(yùn)營狀態(tài)，發(fā)現(xiàn)問題、解決問題，從而實(shí)現(xiàn)整體掌控企業(yè)經(jīng)營的目的。郭穎[16]提出，全面預(yù)算管理作為一種企業(yè)管理模式，運(yùn)用在企業(yè)實(shí)際管理中，以實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)作為預(yù)算起點(diǎn)，針對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營現(xiàn)狀，評(píng)估并制定與企業(yè)未來各項(xiàng)財(cái)務(wù)活動(dòng)相關(guān)的預(yù)算。

1.2.2 關(guān)于全面預(yù)算管理模式的研究

我國學(xué)者在研究全面預(yù)算管理時(shí)，除了關(guān)注其內(nèi)涵，也對(duì)其管理模式進(jìn)行了深入的研究。王斌[12]在討論預(yù)算管理內(nèi)涵的同時(shí)也探討了預(yù)算管理的模式，預(yù)算管理模式與生命周期相對(duì)應(yīng)，將預(yù)算起點(diǎn)分為四種類型，即資本預(yù)算起點(diǎn)、銷售起點(diǎn)、成本控制起點(diǎn)和現(xiàn)金流起點(diǎn)，分別對(duì)應(yīng)于企業(yè)生命周期中的初創(chuàng)期、成長(zhǎng)期、成熟期和衰退期。這種劃分密切結(jié)合了企業(yè)的生命周期階段，但也明顯忽視了利潤的管理[17]。作為企業(yè)來說，利潤是不可忽視的重要指標(biāo)，對(duì)利潤的預(yù)算也不可輕視。于增彪等[17]國內(nèi)學(xué)者提出了全新的預(yù)算管理模式——“中國式”系統(tǒng)模式，該模式將企業(yè)的所有制形式與企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品、提供服務(wù)的供求關(guān)系相結(jié)合，充分考慮制度、管理工具，將預(yù)算管理劃分為三種類型，即產(chǎn)業(yè)、銷售和利潤三種導(dǎo)向模式。梁萊歆[18]認(rèn)為應(yīng)該基于資源有效性以及價(jià)值鏈管理思想，建立適宜于企業(yè)研發(fā)特征的預(yù)算模式。梅剛[19]深入分析了國務(wù)院國資委提出的中央企業(yè)EVA考核體系，以勝利油田為研究對(duì)象，提出了建立以EVA作為導(dǎo)向的預(yù)算模式。

1.2.3 關(guān)于全面預(yù)算管理體系構(gòu)建的研究

湯谷良等[13]在他們的成果中提出，各種預(yù)算模式下的預(yù)算管理體系并不矛盾，不同的關(guān)注點(diǎn)有不同的指標(biāo)。于增彪等[17]認(rèn)為，全面預(yù)算管理應(yīng)該劃分為若干個(gè)模塊，這些模塊包括但不限于編制、執(zhí)行、計(jì)量、分析、報(bào)告、鑒證，每個(gè)模塊都包含技術(shù)、組織、行為和環(huán)境四個(gè)層面。何瑛[14]提出了全面預(yù)算管理的十大模塊:“組織體系模塊、目標(biāo)設(shè)定模塊、編制模塊、執(zhí)行模塊、計(jì)量模塊、分析模塊、反饋模塊、調(diào)整模塊、考評(píng)模塊和管理及技術(shù)支持模塊”，這些模塊融合于預(yù)算體系中，并在實(shí)務(wù)中發(fā)揮真正的作用，可以創(chuàng)造管理效益，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)。魏春奇[20]認(rèn)為企業(yè)全面預(yù)算應(yīng)該結(jié)合國家相關(guān)部門發(fā)布的政策文件如企業(yè)財(cái)務(wù)通則、中央企業(yè)財(cái)務(wù)預(yù)算管理暫行辦法等，將預(yù)算誘發(fā)的行為與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的一致性進(jìn)行匹配。許蔚君[21]認(rèn)為傳統(tǒng)的預(yù)算管理體系已經(jīng)不適合當(dāng)代企業(yè)戰(zhàn)略管理的需要，傳統(tǒng)模式應(yīng)該被戰(zhàn)略預(yù)算管理模式替代，他提出應(yīng)該通過合理的方法將戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化為預(yù)算，可用的方法包括作業(yè)分析法、平衡計(jì)分卡等。劉凌冰等[22]對(duì)企業(yè)全面預(yù)算管理成熟度模型的研究，提供了對(duì)全面預(yù)算管理水平的定量測(cè)量問題。

綜上所述，我國理論界對(duì)預(yù)算管理的研究，源于國外的預(yù)算管理研究思路，但又有我國特色。國內(nèi)研究有效結(jié)合了我國企業(yè)的特征，深入探討了我國企業(yè)全面預(yù)算管理的體系、模式、理念。但是，國內(nèi)全面預(yù)算管理的研究，仍然是理論為主，實(shí)務(wù)欠缺，特別是實(shí)證研究與案例分析都顯不足。同時(shí)，預(yù)算管理雖然已經(jīng)引起了實(shí)務(wù)界的重視，但仍未尋求到適宜于我國企業(yè)特征的全面預(yù)算管理方法、模式。

2 全面預(yù)算管理實(shí)施中的問題探究

我國很多企業(yè)都實(shí)施了全面預(yù)算管理，并取得了一定的實(shí)效，但由于區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展和企業(yè)管理水平等存在不同程度的差異，全面預(yù)算管理在實(shí)施過程中也出現(xiàn)一些問題，如預(yù)算管理制度機(jī)制不健全、重編制輕執(zhí)行、編制方法單一準(zhǔn)確度不高[23－24]，預(yù)算不能以市場(chǎng)為導(dǎo)向、對(duì)事中控制與事后控制重視不夠、考核評(píng)價(jià)不合理[14，25－26]，預(yù)算缺乏戰(zhàn)略導(dǎo)向性、預(yù)算松弛、缺乏組織保障[27－28]等。本文認(rèn)為，企業(yè)在全面預(yù)算管理中出現(xiàn)的問題可以分為以下幾個(gè)方面。

2.1 脫離企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)

全面預(yù)算的編制應(yīng)圍繞企業(yè)確定的戰(zhàn)略目標(biāo)和經(jīng)營目標(biāo)，對(duì)預(yù)算年度的經(jīng)營進(jìn)行合理的規(guī)劃，而有些企業(yè)在編制全面預(yù)算時(shí)，只注重短期經(jīng)濟(jì)效益的實(shí)現(xiàn)，忽視企業(yè)的長(zhǎng)期經(jīng)營戰(zhàn)略目標(biāo)。以中央企業(yè)為例，2011年國務(wù)院國資委要求中央企業(yè)開始實(shí)施全面預(yù)算管理，執(zhí)行至今已經(jīng)超過5年，從每年國資委預(yù)算工作會(huì)議總結(jié)中，可以看出初期由于預(yù)算編制中戰(zhàn)略管理意識(shí)的缺乏，比較注重短期目標(biāo)，造成多數(shù)企業(yè)的預(yù)算編制與企業(yè)戰(zhàn)略缺乏相關(guān)性，有時(shí)甚至背離企業(yè)戰(zhàn)略。在這種情況下，企業(yè)很難將其戰(zhàn)略規(guī)劃通過預(yù)算傳遞到各層級(jí)的管理層和員工，也就很難將其戰(zhàn)略規(guī)劃有效執(zhí)行，戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)也無從談起。因此，全面預(yù)算與戰(zhàn)略的脫節(jié)大大降低了預(yù)算的作用。

2.2 組織機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理

目前，我國企業(yè)還沒有形成與全面預(yù)算管理相匹配的組織機(jī)構(gòu)。以國有企業(yè)來說，雖然國務(wù)院國資委和各地國資委都有要求建立全面預(yù)算管理的委員會(huì)或領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)，也有不少企業(yè)建立了相應(yīng)的組織機(jī)構(gòu)，如中國石油、中國石化、華潤集團(tuán)、中國聯(lián)通等，但實(shí)務(wù)中大部分企業(yè)的預(yù)算管理工作仍是由財(cái)務(wù)部門完成的，其他部門的參與度極低，甚至還不配合財(cái)務(wù)部門的工作，發(fā)生各種沖突。而這種由財(cái)務(wù)部門推動(dòng)的預(yù)算管理在企業(yè)中很難獲得成功。首先，全面預(yù)算作為未來績(jī)效考評(píng)和激勵(lì)的依據(jù)，直接關(guān)系到業(yè)務(wù)部門、職能部門切身利益，由財(cái)務(wù)部門推動(dòng)預(yù)算管理很容易受到業(yè)務(wù)部門和職能部門的抵觸；其次，財(cái)務(wù)部門與業(yè)務(wù)部門、職能部門相比，存在著較嚴(yán)重的信息不對(duì)稱，在業(yè)務(wù)部門、職能部門不配合的情況下，財(cái)務(wù)部門很難保證預(yù)算的準(zhǔn)確性；第三，由于大部分工作都由財(cái)務(wù)部門完成，一方面造成財(cái)務(wù)部門工作壓力巨大，另一方面也很難調(diào)動(dòng)全體員工共同參與企業(yè)管理的積極性。

2.3 編制科學(xué)性和準(zhǔn)確性較差

預(yù)算編制是全面預(yù)算管理體系中最重要的環(huán)節(jié)之一，是事中控制和事后控制的依據(jù)。目前大多數(shù)預(yù)算編制的科學(xué)性和準(zhǔn)確性較差，表現(xiàn)在:很多企業(yè)在全面預(yù)算編制中，以預(yù)算為準(zhǔn)繩，片面強(qiáng)調(diào)壓縮費(fèi)用，科學(xué)性較差。如某地方國有煤炭集團(tuán)，在制定預(yù)算時(shí)明確煤炭生產(chǎn)綜合成本必須下降5%，物流成本必須下降3%，而沒有實(shí)際考慮業(yè)務(wù)作業(yè)過程。過分強(qiáng)調(diào)費(fèi)用的絕對(duì)節(jié)約，往往適得其反。因?yàn)橘M(fèi)用的發(fā)生，雖然是企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源的流出，但是往往也會(huì)在未來帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入。如果過分強(qiáng)調(diào)費(fèi)用的絕對(duì)節(jié)約，也會(huì)使企業(yè)未來的收入有所減少，使企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益下降。

很多企業(yè)在編制預(yù)算時(shí)，并未對(duì)市場(chǎng)進(jìn)行科學(xué)、合理的預(yù)測(cè)，往往把預(yù)算目標(biāo)定的過高或過低，造成編制的預(yù)算與現(xiàn)實(shí)嚴(yán)重偏離，嚴(yán)重影響了預(yù)算管理實(shí)施的效果。仍以上述地方煤炭集團(tuán)為例，其某年度預(yù)算執(zhí)行結(jié)果顯示，營業(yè)收入超額14%以上，其中集團(tuán)下屬財(cái)務(wù)公司超額115%，物資公司超額近60%，多經(jīng)事業(yè)部超額37%以上，預(yù)算偏差較大。目前，我國大部分企業(yè)預(yù)算編制仍然采用增量預(yù)算法，預(yù)算的編制只是在上年度預(yù)算的基礎(chǔ)上，做一些增減調(diào)整，很難保證預(yù)算的準(zhǔn)確性；相當(dāng)一部分企業(yè)仍然采用“自上而下”的預(yù)算編制程序，由于企業(yè)最高管理層對(duì)信息掌握的不全面、不及時(shí)、不真實(shí)，造成最終預(yù)算的準(zhǔn)確性比較差；有些企業(yè)采用“自下而上”的預(yù)算編制程度，基層管理者出于“自利”的動(dòng)機(jī)，往往有意編制容易完成的預(yù)算，即存在預(yù)算松弛行為。

2.4 重編制、輕執(zhí)行

很多企業(yè)把預(yù)算管理僅僅理解為編制一系列全面預(yù)算，在預(yù)算編制完成后，就將所編制的預(yù)算束之高閣。即使是編制最科學(xué)、合理的預(yù)算，如果不執(zhí)行的話，也就失去了意義，全面預(yù)算管理的目標(biāo)更無法實(shí)現(xiàn)。同時(shí)，預(yù)算也并非一定要非常細(xì)，過于詳細(xì)復(fù)雜的預(yù)算反而會(huì)降低企業(yè)運(yùn)用效率。再有，很多企業(yè)預(yù)算編制后不能及時(shí)有效跟蹤，預(yù)算調(diào)整不規(guī)范，執(zhí)行問題不能及時(shí)解決。

另一方面，即使企業(yè)將編制的預(yù)算付諸實(shí)施，但是由于考核體系不健全或是尚未建立基于預(yù)算的績(jī)效評(píng)價(jià)與激勵(lì)機(jī)制，也造成了預(yù)算得不到很好的執(zhí)行。如前述地方國有煤炭集團(tuán)，連續(xù)多年績(jī)效考核指標(biāo)不做調(diào)整，部分指標(biāo)缺失，如在績(jī)效考核中缺失職工薪酬考核，而其職工薪酬的成本比例達(dá)到50%以上，顯然考核體系出現(xiàn)問題。國外經(jīng)驗(yàn)也證明，“激勵(lì)是預(yù)算管理的生死線”。沒有經(jīng)濟(jì)利益的刺激，預(yù)算執(zhí)行單位就沒有足夠的動(dòng)力，因而很難保證預(yù)算的有效執(zhí)行。

2.5 對(duì)信息化建設(shè)不夠重視

全面預(yù)算管理的效果在很大程度上取決于企業(yè)內(nèi)部信息傳遞的速度與效率。在信息不能準(zhǔn)確、全面、快速傳遞的情況下，由于管理層與預(yù)算執(zhí)行單位的信息不對(duì)稱，會(huì)影響到全面預(yù)算管理的效果。但是，大多數(shù)企業(yè)對(duì)信息化建設(shè)不夠重視，造成企業(yè)內(nèi)部存在大量的“信息孤島”，阻礙了全面預(yù)算管理的有效實(shí)施。很多企業(yè)仍然通過手工、office辦公軟件等輔助工具收集、傳遞預(yù)算信息，匯總預(yù)算數(shù)據(jù)，完成預(yù)算編報(bào)，這些傳統(tǒng)手段編制效率低、準(zhǔn)確性差、編制周期長(zhǎng)，數(shù)據(jù)分析難度大，信息化的缺失嚴(yán)重影響了全面預(yù)算管理的實(shí)施效果。以上海市國資委直管國企為例，上海市國資委制定了全面預(yù)算評(píng)價(jià)體系，結(jié)果首份評(píng)價(jià)報(bào)告顯示，其下屬26家重點(diǎn)國有企業(yè)信息化評(píng)價(jià)得分僅為1.9分(滿分5分)，可見在全面預(yù)算管理中信息化建設(shè)的不足。

3 企業(yè)全面預(yù)算管理的對(duì)策研究

我國很多企業(yè)特別是國有企業(yè)都建立了全面預(yù)算管理體系，但仍然存在一些問題，產(chǎn)生這些問題的原因可能包括:首先，企業(yè)往往將預(yù)算管理與編制作為短期目標(biāo)處理，從而導(dǎo)致無法與戰(zhàn)略融合；其次，企業(yè)預(yù)算管理制度不夠健全或者執(zhí)行制度不夠徹底，可能導(dǎo)致預(yù)算管理流于形式，執(zhí)行效果比較差；再次，預(yù)算編制方法的科學(xué)性、準(zhǔn)確性與全員參與度有關(guān)，也與編制人員的專業(yè)水平相關(guān)，方法不當(dāng)或技術(shù)性偏差都會(huì)導(dǎo)致預(yù)算編制出現(xiàn)問題；最后，企業(yè)信息系統(tǒng)的分散化和多頭管理可能使企業(yè)存在各種信息系統(tǒng)，卻無法整合在一起，客觀上也影響到全面預(yù)算管理的信息化建設(shè)。通過以上分析，本文認(rèn)為要全面解決我國企業(yè)在實(shí)施全面預(yù)算管理中存在的問題，應(yīng)該做到以下幾點(diǎn)。

3.1 加強(qiáng)企業(yè)戰(zhàn)略對(duì)預(yù)算管理的導(dǎo)向作用

企業(yè)戰(zhàn)略是企業(yè)的整體行動(dòng)規(guī)劃，戰(zhàn)略管理的過程應(yīng)圍繞著戰(zhàn)略目標(biāo)來實(shí)施。企業(yè)的全面預(yù)算管理應(yīng)當(dāng)以企業(yè)戰(zhàn)略為導(dǎo)向，堅(jiān)持戰(zhàn)略引導(dǎo)預(yù)算的思想。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在不斷提高戰(zhàn)略規(guī)劃水平的同時(shí)，將戰(zhàn)略思維融入全面預(yù)算管理，并根據(jù)企業(yè)的未來戰(zhàn)略目標(biāo)來確定預(yù)算年度經(jīng)營目標(biāo)，然后對(duì)預(yù)算年度經(jīng)營目標(biāo)進(jìn)行層層分解，具體落實(shí)到每個(gè)責(zé)任主體，要保持組織、人員、過程上的一致，通過全面預(yù)算管理使企業(yè)成為一個(gè)動(dòng)態(tài)的、目標(biāo)一致的整體。我國企業(yè)可以借鑒美國3M公司的做法。3M公司在編制預(yù)算前清晰界定企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，公司高層管理者負(fù)責(zé)企業(yè)戰(zhàn)略的制定，然后由公司對(duì)預(yù)算制定者進(jìn)行戰(zhàn)略目標(biāo)設(shè)定培訓(xùn)，使企業(yè)的業(yè)務(wù)單元支持企業(yè)戰(zhàn)略、關(guān)注預(yù)算，并在管理中承擔(dān)相應(yīng)職責(zé)。

3.2 合理設(shè)置預(yù)算管理組織機(jī)構(gòu)

企業(yè)要結(jié)合本企業(yè)的實(shí)際建立適合自身發(fā)展的全面預(yù)算管理組織體系，根據(jù)企業(yè)業(yè)務(wù)特點(diǎn)和管理模式來確定職責(zé)并分工，促進(jìn)各部門的協(xié)調(diào)溝通，平衡企業(yè)各方利益，使得全面預(yù)算管理順利運(yùn)行。財(cái)務(wù)部門在預(yù)算管理中處于主導(dǎo)地位，但預(yù)算管理涉及面廣，與績(jī)效管理、考評(píng)激勵(lì)關(guān)系密切，僅依靠財(cái)務(wù)部門無法保障預(yù)算管理的效率和成效。如我國某大型國有集團(tuán)公司，在實(shí)施全面預(yù)算管理的過程中，首先成立了預(yù)算管理委員會(huì)，專門領(lǐng)導(dǎo)全面預(yù)算管理工作，公司另設(shè)立預(yù)算管理辦公室，受預(yù)算管理委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)，具體實(shí)施全面預(yù)算的日常管理工作。正因?yàn)橛辛诉@種合理的組織保障，使企業(yè)的全面預(yù)算管理工作獲得了質(zhì)的飛躍。鑒于實(shí)務(wù)中的典型做法，我國企業(yè)應(yīng)該建立健全全面預(yù)算管理的組織架構(gòu)。

首先，企業(yè)應(yīng)當(dāng)成立由預(yù)算管理委員會(huì)，作為全面預(yù)算管理的決策機(jī)構(gòu)。為保證全面預(yù)算管理的權(quán)威性，其主要成員應(yīng)由企業(yè)最高管理層組成，預(yù)算管理委員會(huì)主要負(fù)責(zé)審核批準(zhǔn)預(yù)算相關(guān)事項(xiàng)。其次，企業(yè)應(yīng)成立全面預(yù)算管理辦公室，負(fù)責(zé)組織全面預(yù)算的編制、執(zhí)行和反饋、協(xié)調(diào)和考評(píng)等工作。預(yù)算管理辦公室成員應(yīng)由財(cái)務(wù)部門、各業(yè)務(wù)部門、職能部門負(fù)責(zé)人共同組成，從而保證各部門共同參與全面預(yù)算管理。

最后，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)權(quán)責(zé)范圍的大小將企業(yè)內(nèi)部各職能部門劃分為若干個(gè)預(yù)算執(zhí)行組織，負(fù)責(zé)部門預(yù)算的具體實(shí)施。

3.3 加強(qiáng)預(yù)算編制的科學(xué)性與準(zhǔn)確性

針對(duì)預(yù)算編制中存在的準(zhǔn)確性問題，企業(yè)應(yīng)選擇合理的編制方法，科學(xué)設(shè)計(jì)編制程序。預(yù)算編制方法可以選擇作業(yè)預(yù)算法替代傳統(tǒng)方法。作業(yè)預(yù)算法是以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的一種預(yù)算管理方法。在作業(yè)預(yù)算法下，編制預(yù)算首先要將戰(zhàn)略目標(biāo)分解為作業(yè)中心的目標(biāo)，然后對(duì)現(xiàn)有的作業(yè)進(jìn)行分析，區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)，盡量消除非增值作業(yè)，通過對(duì)未來作業(yè)量的估計(jì)進(jìn)行資源分配，編制預(yù)算。由于各個(gè)預(yù)算執(zhí)行單位是按照預(yù)期的作業(yè)量來分配資源，與傳統(tǒng)的預(yù)算編制方法相比，準(zhǔn)確性會(huì)有很大程度的提高。

前述國有集團(tuán)公司，在規(guī)范預(yù)算編制的過程中，既具有預(yù)算的權(quán)威性、集權(quán)性，又具有參與式預(yù)算的一些分權(quán)的優(yōu)點(diǎn)，取得了良好的效果。因此，我國企業(yè)預(yù)算編制應(yīng)該優(yōu)化“上下結(jié)合、分級(jí)編制、逐級(jí)匯總”的編制程序，以基層預(yù)算組織編制的預(yù)算為起點(diǎn)，逐級(jí)上報(bào)匯總至預(yù)算管理辦公室，經(jīng)審查后給出調(diào)整意見，反饋給預(yù)算執(zhí)行組織進(jìn)行調(diào)整，二者之間進(jìn)行多次溝通，最終形成總預(yù)算。

3.4 加強(qiáng)全面預(yù)算事中執(zhí)行和事后監(jiān)督

企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)預(yù)算的執(zhí)行進(jìn)度管理，動(dòng)態(tài)監(jiān)控預(yù)算的執(zhí)行情況，以加強(qiáng)事中控制。同時(shí)，必須建立基于預(yù)算的績(jī)效評(píng)價(jià)與激勵(lì)機(jī)制。通過建立預(yù)算的考評(píng)與激勵(lì)機(jī)制，可以將企業(yè)內(nèi)部各個(gè)責(zé)任單位及其員工的利益與預(yù)算相連，以預(yù)算的執(zhí)行結(jié)果作為重要評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，從而形成責(zé)、權(quán)、利統(tǒng)一的共同體，調(diào)動(dòng)部門的積極性和員工的創(chuàng)造性。預(yù)算的績(jī)效評(píng)價(jià)與激勵(lì)，為企業(yè)全體員工指明了努力的方向，保證企業(yè)預(yù)算執(zhí)行徹底落實(shí)于日?；顒?dòng)中。

3.5 加強(qiáng)預(yù)算管理的信息化建設(shè)

企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)信息化建設(shè)，依托于現(xiàn)代計(jì)算機(jī)與信息處理技術(shù)，以會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，結(jié)合其他管理系統(tǒng)數(shù)據(jù)建立企業(yè)信息系統(tǒng)，信息系統(tǒng)應(yīng)該能夠滿足企業(yè)實(shí)時(shí)處理、預(yù)測(cè)以及分析判斷各類財(cái)務(wù)信息、非財(cái)務(wù)信息的需要。通過對(duì)各種信息系統(tǒng)的整合，消除信息孤島，對(duì)企業(yè)物流、資金流、信息流進(jìn)行一體化的管理和集成運(yùn)作，以提高企業(yè)全面預(yù)算管理的效率。企業(yè)通過建設(shè)貫穿于整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營全過程的信息系統(tǒng)，可以消除企業(yè)最高管理層與基層管理層之間的信息不對(duì)稱，從而消除可能發(fā)生的預(yù)算松弛行為。此外，通過信息化建設(shè)，可以使得企業(yè)及時(shí)反映預(yù)算的執(zhí)行情況，發(fā)現(xiàn)執(zhí)行中出現(xiàn)的問題，及時(shí)進(jìn)行調(diào)整，保證全面預(yù)算的靈活性，使得全面預(yù)算更加合理、準(zhǔn)確。

4 結(jié)論與建議

4.1 結(jié) 論

關(guān)于全面預(yù)算管理的研究，國內(nèi)外學(xué)者從內(nèi)涵、理念和模式等方面進(jìn)行了深入探討，總體來說理論充足實(shí)證缺乏。我國企業(yè)已將全面預(yù)算管理廣泛運(yùn)用于實(shí)踐中，并取得了一定的實(shí)效，但在具體的實(shí)施過程仍然存在一定的問題，主要表現(xiàn)在預(yù)算管理制度機(jī)制不健全、脫離企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)、重編制輕執(zhí)行、編制科學(xué)性不強(qiáng)、缺乏事后監(jiān)督以及信息化建設(shè)不足等方面，針對(duì)這些問題，本文從加強(qiáng)戰(zhàn)略導(dǎo)向作用、完善預(yù)算管理組織結(jié)構(gòu)、提高預(yù)算編制的科學(xué)性、強(qiáng)化預(yù)算執(zhí)行以及完善預(yù)算管理信息化等方面提出了相應(yīng)的改進(jìn)對(duì)策。

4.2 建 議

針對(duì)我國企業(yè)全面預(yù)算管理存在的問題，建議從以下幾個(gè)方面進(jìn)一步加以解決。

4.2.1 建立基于戰(zhàn)略的全面預(yù)算管理體系

在企業(yè)全面預(yù)算管理體系中，預(yù)算指標(biāo)體系直接反映其戰(zhàn)略導(dǎo)向，預(yù)算指標(biāo)體系設(shè)計(jì)的成功與否是影響企業(yè)戰(zhàn)略有效實(shí)施的關(guān)鍵因素。為了實(shí)現(xiàn)全面預(yù)算管理的戰(zhàn)略導(dǎo)向，企業(yè)在應(yīng)用應(yīng)平衡計(jì)分卡理論和戰(zhàn)略地圖理論時(shí)應(yīng)加強(qiáng)與傳統(tǒng)預(yù)算管理理論相結(jié)合。運(yùn)用戰(zhàn)略地圖理論描述其戰(zhàn)略，利用平衡計(jì)分卡理論衡量其戰(zhàn)略，再用全面預(yù)算理論管理其戰(zhàn)略。

4.2.2 推廣復(fù)合型預(yù)算編制程序

“上下結(jié)合、分級(jí)編制、逐級(jí)匯總”的編制程序，一方面能夠保證不同層級(jí)預(yù)算執(zhí)行組織的共同參與，從而調(diào)動(dòng)全體員工參與企業(yè)經(jīng)營管理的積極性，同時(shí)由于預(yù)算執(zhí)行組織掌握的信息最為全面、及時(shí)，也在一定程度上保證了預(yù)算的準(zhǔn)確性；另一方面，預(yù)算審查的權(quán)限放在預(yù)算管理辦公室，也在一定程度上保證了目標(biāo)的一致性，避免了“預(yù)算松弛”行為。

4.2.3 建立基于預(yù)算的績(jī)效評(píng)價(jià)與激勵(lì)機(jī)制

首先，企業(yè)應(yīng)明確預(yù)算考核指標(biāo)。預(yù)算考核指標(biāo)應(yīng)包括財(cái)務(wù)類指標(biāo)和非財(cái)務(wù)類指標(biāo)、主要指標(biāo)和次要指標(biāo)，而企業(yè)的預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)體系應(yīng)是這些指標(biāo)的有機(jī)結(jié)合。其次，企業(yè)應(yīng)當(dāng)明確預(yù)算考核的激勵(lì)制度。將全面預(yù)算管理目標(biāo)落實(shí)到每一位職工，根據(jù)個(gè)人目標(biāo)完成情況、部門目標(biāo)完成情況實(shí)施激勵(lì)機(jī)制，通過制度設(shè)計(jì)調(diào)動(dòng)員工積極性實(shí)現(xiàn)預(yù)算管理目標(biāo)。此外，預(yù)算目標(biāo)的選擇應(yīng)根據(jù)企業(yè)自身的特點(diǎn)確定，不能一概而論。

總之，在企業(yè)全面預(yù)算管理的過程中，應(yīng)當(dāng)以企業(yè)戰(zhàn)略為導(dǎo)向，科學(xué)認(rèn)識(shí)全面預(yù)算管理，完善相關(guān)制度體系，合理應(yīng)對(duì)出現(xiàn)的問題，確保全面預(yù)算管理體系充分發(fā)揮作用，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的最大化。

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Problems in China Enterprise Comprehensive Budget Management and Corresponding Countermeasures

LIU Xuezhen
(Finance Section，Shandong University of Finance and Economics，Jinan 250014，China)

Comprehensive budget management plays an important role in enterprise strategy implementation，rational resource allocation，department coordination and so on.Based on relevant literature combing，this paper analyzes systematically both the problems existing in China enterprise comprehensive budget management，including enterprise strategic goal divorce，unreasonable organizational structure，poor accurate organization and insufficient－attention information construction，and the causes of these problems before puting forward the corresponding countermeasures and suggestions that enterprises should strengthen their strategic management thinking in order to improve the guiding role of enterprise budget management；the organization should be reasonably arranged in order to make the comprehensive budget management operate smoothly；the compiling procedures should be standardized and the compiling method should be selected scientifically in order to strengthen the scientificity and accuracy of budget preparation；necessary incentive mechanism should be established in order to strengthen the implementation and supervision of budget management；and that information construction should be strengthened in order to improve the efficiency of comprehensive budget management.

comprehensive budget management；performance evaluation and incentive mechanism；activitybased budgeting

F275

:A

:2095－929X(2017)03－0084－08

(責(zé)任編輯 劉小平)

2017－03－17

劉雪貞，女，山東菏澤人，山東財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)務(wù)處會(huì)計(jì)師，研究方向:企業(yè)財(cái)務(wù)管理，Email:lxzh5919＠163.com。