上市公司審計(jì)委員對(duì)財(cái)報(bào)質(zhì)量和審計(jì)費(fèi)用的影響

武玲玲++張海鳳

會(huì)計(jì)師事務(wù)所為公司提供的無(wú)論審計(jì)服務(wù)還是非審計(jì)服務(wù)，都需要經(jīng)過(guò)審計(jì)委員會(huì)的批準(zhǔn)，而且在審計(jì)過(guò)程中遇到的一些重大的會(huì)計(jì)事項(xiàng)也需要及時(shí)的向?qū)徲?jì)委員會(huì)報(bào)告。受到美國(guó)關(guān)于審計(jì)委員會(huì)制度方面舉措的影響，我國(guó)也緊跟其后的采取了積極的行動(dòng)，并由中國(guó)證監(jiān)會(huì)宣布在未來(lái)的3-5年內(nèi)在我國(guó)也設(shè)立這樣的制度（張為國(guó)、沈振宇2003）。在過(guò)去的幾十年中，有許多重大的改革致力于提高審計(jì)委員會(huì)的效率。然而，審計(jì)委員會(huì)是否能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行實(shí)質(zhì)上的監(jiān)督仍然廣受爭(zhēng)議。關(guān)于審計(jì)委員會(huì)制度的相關(guān)研究，現(xiàn)存的文獻(xiàn)主要從審計(jì)委員會(huì)的設(shè)立目的、職責(zé)、有效性和特征等方面進(jìn)行闡述。

一、審計(jì)委員會(huì)設(shè)立目的

國(guó)外在很早之前就開(kāi)始重視審計(jì)委員會(huì)制度的治理效率問(wèn)題，經(jīng)過(guò)這幾年學(xué)術(shù)和實(shí)踐相輔相成的發(fā)展，這個(gè)議題已經(jīng)變得越來(lái)越明晰，相關(guān)的制度建設(shè)也越來(lái)越完善。對(duì)于審計(jì)委員會(huì)制度學(xué)者們首先討論的是設(shè)立動(dòng)機(jī)問(wèn)題，即哪些因素會(huì)影響公司自愿成立審計(jì)委員會(huì)的決策。Marrian（1988）在其一份關(guān)于英國(guó)的調(diào)查報(bào)告中指出，公司成立審計(jì)委員會(huì)只是受到別的公司的影響而已，換言之，Marrian認(rèn)為審計(jì)委員會(huì)在公司內(nèi)部只是一個(gè)裝點(diǎn)門(mén)面的飾品。但Adams（1997）運(yùn)用新西蘭保險(xiǎn)公司的數(shù)據(jù)資料，分析影響公司設(shè)立審計(jì)委員會(huì)因素，結(jié)果發(fā)現(xiàn)樣本公司規(guī)模越大、面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)越高、監(jiān)督成本越高的情況下越有動(dòng)機(jī)設(shè)置審計(jì)委員會(huì)。

審計(jì)委員會(huì)在我國(guó)還處于起步階段，現(xiàn)存文獻(xiàn)數(shù)量有限且觀點(diǎn)不一。楊忠蓮、徐振旦（2004）利用2002年A股上市公司的數(shù)據(jù)來(lái)研究審計(jì)委員會(huì)設(shè)立目的影響因素，在選取的十個(gè)變量中他們發(fā)現(xiàn)，我國(guó)成立審計(jì)委員會(huì)的動(dòng)機(jī)和初衷與國(guó)外的并不一致，我國(guó)公司成立審計(jì)委員會(huì)沒(méi)有提高財(cái)務(wù)報(bào)表質(zhì)量的動(dòng)機(jī)，大股東、企業(yè)規(guī)模以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量與公司成立審計(jì)委員會(huì)的關(guān)系都不顯著，結(jié)果只有董事會(huì)人數(shù)和外部獨(dú)立董事的比例顯著。因此作者推測(cè)我國(guó)成立審計(jì)委員會(huì)的動(dòng)機(jī)也許只是獨(dú)董這些外力推動(dòng)下的結(jié)果。夏文賢（2007）以大股東與中小股東之間的代理沖突為視角，認(rèn)為公司的第一大股東實(shí)現(xiàn)絕對(duì)控股時(shí)，為了便于侵占小股東利益，設(shè)立審計(jì)委員會(huì)的意愿明顯下降。王詠梅、任飛（2011）利用上市公司的公開(kāi)數(shù)據(jù)，并根據(jù)控制權(quán)的不同進(jìn)行樣本分類（如國(guó)企、私企、央企），研究這些不同企業(yè)性質(zhì)的樣本公司與設(shè)立審計(jì)委員會(huì)的動(dòng)機(jī)是否一致，有無(wú)異同。研究結(jié)果表明：作為國(guó)家控制的企業(yè)相比于私企來(lái)說(shuō)，公司成立審計(jì)委員會(huì)的意愿更加的強(qiáng)烈，并且相比于直接控股的國(guó)有企業(yè)，政府間接控股的國(guó)企更愿意設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。

二、審計(jì)委員會(huì)的職責(zé)

審計(jì)委員會(huì)的設(shè)計(jì)動(dòng)機(jī)決定了審計(jì)委員會(huì)的相關(guān)職責(zé)范圍。簡(jiǎn)言之，審計(jì)委員會(huì)的職責(zé)大致可以分為對(duì)內(nèi)和對(duì)外兩方面。對(duì)內(nèi)，審計(jì)委員會(huì)一方面對(duì)公司的財(cái)務(wù)報(bào)告生成過(guò)程的各個(gè)部分進(jìn)行監(jiān)督檢查，包括與報(bào)告生成相關(guān)的內(nèi)部控制的制度與環(huán)境，并將工作執(zhí)行過(guò)程中所遇到的問(wèn)題向董事會(huì)進(jìn)行反饋和報(bào)告（Zahra and Pearce，1989）；對(duì)外，審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)與外部審計(jì)師直接溝通關(guān)于公司審計(jì)的相關(guān)事宜，并對(duì)外部審計(jì)的相關(guān)工作進(jìn)行監(jiān)督，在某種程度上了遏制了管理層與外部審計(jì)師進(jìn)行串通欺騙公司所有者的事件發(fā)生（Rittenberg andNair，1993a）。隨著時(shí)代的發(fā)展，無(wú)論學(xué)術(shù)界還是實(shí)務(wù)界亦或是政策制定者對(duì)于審計(jì)委員的 職責(zé)提出了不同的觀點(diǎn)，但是審計(jì)委員會(huì)如何更好的完成其對(duì)內(nèi)和對(duì)外兩方面的監(jiān)督職責(zé)的討論仍然是這個(gè)領(lǐng)域的主旋律。

三、審計(jì)委員會(huì)的有效性

在國(guó)外，關(guān)于審計(jì)委員會(huì)有效性討論，各方力量并未形成一種合力，觀點(diǎn)不一。有學(xué)者認(rèn)為即使公司設(shè)立了審計(jì)委員會(huì)，也無(wú)法確保其在履行上文提到的職責(zé)方面的有效性。實(shí)務(wù)中也不乏即使設(shè)立了審計(jì)委員會(huì)，同樣出現(xiàn)財(cái)報(bào)舞弊事件的公司的案例。盡管有許多的相關(guān)機(jī)構(gòu)例如SEC、NYSE等對(duì)于公司成立審計(jì)委員會(huì)持贊成的態(tài)度，但是沒(méi)有一套統(tǒng)一清晰的操作指南，這種制度安排想要達(dá)到的效果并不明顯。因此并不能完全的打消外部利益相關(guān)者對(duì)于公司財(cái)報(bào)的真實(shí)可靠性方面的疑慮。Kalbers and Fogarty（1993）認(rèn)為審計(jì)委員會(huì)要想有效的發(fā)揮其職能，必須考慮其成員的相關(guān)教育背景、專業(yè)技能、任職資格、薪酬和地位等。如若審計(jì)委員會(huì)的成員不具備相關(guān)的資格要求，不懂得具體財(cái)務(wù)報(bào)告生成過(guò)程中相關(guān)會(huì)計(jì)問(wèn)題的操作流程和運(yùn)行規(guī)則，而只是簡(jiǎn)單粗暴的對(duì)董事會(huì)的相關(guān)行為進(jìn)行行政管理阻礙，那么審計(jì)委員會(huì)也將難以達(dá)到其預(yù)期的公司治理的效果。這一個(gè)階段的研究為后續(xù)的相關(guān)研究開(kāi)辟了一個(gè)新的方向，即審計(jì)委員會(huì)成員應(yīng)具備什么樣的特征才能有效的發(fā)揮公司治理的效應(yīng)，有無(wú)一個(gè)統(tǒng)一的可以參考的標(biāo)準(zhǔn)？后續(xù)的相關(guān)研究主要圍繞這個(gè)話題展開(kāi)。

四、審計(jì)委員會(huì)特征對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量和審計(jì)費(fèi)用影響

從審計(jì)委員會(huì)的特征對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量影響角度來(lái)看，已經(jīng)有大量的研究結(jié)論顯示具有財(cái)務(wù)專長(zhǎng)的審計(jì)委員會(huì)與財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量之間是成正相關(guān)關(guān)系的。Krishnan and Visvanathan

和 Dhaliwal et al.（2010）研究發(fā)現(xiàn)審計(jì)委員會(huì)中財(cái)務(wù)專家能提高會(huì)計(jì)的穩(wěn)健性和公司的應(yīng)計(jì)質(zhì)量。楊雪 （2012）利用上市公司的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)，實(shí)證檢驗(yàn)出審計(jì)委員會(huì)的財(cái)務(wù)專長(zhǎng)有助于改善公司的內(nèi)部控制質(zhì)量。吳國(guó)萍等（2012）將是否受到證監(jiān)會(huì)的處罰作為評(píng)判財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量高低的標(biāo)準(zhǔn)，研究了審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性、財(cái)務(wù)專長(zhǎng)和規(guī)模對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的影響，結(jié)果顯示這幾個(gè)方面的特征與財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量成正相關(guān)關(guān)系。

關(guān)于審計(jì)委員會(huì)特征對(duì)審計(jì)費(fèi)用的影響，現(xiàn)有文獻(xiàn)的研究結(jié)論并不一致。Carcello 等（2002a）研究發(fā)現(xiàn)審計(jì)委員會(huì)在獨(dú)立性、專業(yè)性和勤勉度方面越是有效率，公司的審計(jì)費(fèi)用越高。周蘭（2011）選取了審計(jì)委員會(huì) 的獨(dú)立性、財(cái)務(wù)專長(zhǎng)和活躍性三方面特征，研究結(jié)果表明審計(jì)委員會(huì)獨(dú)立性、財(cái)務(wù)專長(zhǎng)能夠增強(qiáng)內(nèi)部控制的質(zhì)量，而內(nèi)控質(zhì)量的提高降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，因此審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性和財(cái)務(wù)專長(zhǎng)與審計(jì)收費(fèi)負(fù)相關(guān)。

五、文獻(xiàn)評(píng)述

根據(jù)上文的綜述，我們發(fā)現(xiàn)前人研究主要集中在審計(jì)委員的設(shè)立目的和相關(guān)特征上，至于審計(jì)委員會(huì)特征的相關(guān)研究，又都集中在審計(jì)委員成員的專業(yè)性、獨(dú)立性、權(quán)威性、勤勉度等方面。審計(jì)委員會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的影響也大都集中于此，但對(duì)于審計(jì)委員會(huì)專業(yè)性對(duì)于公司財(cái)報(bào)質(zhì)量的影響，現(xiàn)存文獻(xiàn)只涉及到審計(jì)委員會(huì)的財(cái)務(wù)專長(zhǎng)和法律專長(zhǎng)，對(duì)審計(jì)委員會(huì)成員的商業(yè)經(jīng)驗(yàn)（即行業(yè)專長(zhǎng)）鮮有涉及，本文以此為突破口，認(rèn)為審計(jì)委員會(huì)的行業(yè)專長(zhǎng)有助于提高財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量，而在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下，高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告又會(huì)降低審計(jì)收費(fèi)。以下是詳細(xì)的文獻(xiàn)評(píng)述過(guò)程：最早討論的審計(jì)委員會(huì)設(shè)立動(dòng)機(jī)問(wèn)題至今并沒(méi)有一個(gè)權(quán)威統(tǒng)一的觀點(diǎn)。有學(xué)者認(rèn)為審計(jì)委員會(huì)的設(shè)立是為了提高財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量，作為董事會(huì)下設(shè)的獨(dú)立委員會(huì)，審計(jì)委員會(huì)一方面對(duì)公司的內(nèi)部運(yùn)行環(huán)境和相關(guān)制度進(jìn)行監(jiān)督，為財(cái)務(wù)報(bào)告生成提供更加科學(xué)規(guī)范的軟環(huán)境，并且在監(jiān)督的過(guò)程中，對(duì)于發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題及時(shí)向董事會(huì)報(bào)告，因此審計(jì)委員會(huì)在提高公司的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量方面是有效的。但是反駁的聲音認(rèn)為，由于信號(hào)傳遞理論的存在，有無(wú)審計(jì)委員會(huì)成為財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量高低的代名詞，這就造成有些單位為了向外界傳遞高質(zhì)量財(cái)務(wù)報(bào)告的信號(hào)，而在形式上設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。

盡管現(xiàn)有的文獻(xiàn)已經(jīng)對(duì)審計(jì)委員會(huì)特征的多個(gè)角度進(jìn)行研究，但是對(duì)于審計(jì)委員會(huì)的專業(yè)性方面，國(guó)內(nèi)的文獻(xiàn)只涉及到財(cái)務(wù)專長(zhǎng)和法律專長(zhǎng)，行業(yè)專長(zhǎng)方面鮮有涉及。關(guān)于審計(jì)委員會(huì)的特征對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的影響方面，自然也聚焦于此。但研究結(jié)論也并不統(tǒng)一，例如王雄元、管考磊（2006）認(rèn)為審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性和相關(guān)的學(xué)歷背景對(duì)提高信息披露質(zhì)量是有幫助的，但審計(jì)委員會(huì)的財(cái)務(wù)專長(zhǎng)這個(gè)變量的影響卻不顯著。蘭艷澤、鄧曉婧（2011）研究結(jié)論與王雄元等的相反，認(rèn)為包含財(cái)務(wù)專家的審計(jì)委員會(huì)在降低財(cái)務(wù)重述的概率（即提高財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量）方面是有效的。盡管審計(jì)委員會(huì)的效率和責(zé)任在多次的立法中不斷得到加強(qiáng)，但是審計(jì)委員會(huì)仍有可能因缺乏行業(yè)專長(zhǎng)而削弱其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的監(jiān)督。關(guān)于審計(jì)委員會(huì)的行業(yè)專長(zhǎng)在審計(jì)委員會(huì)中的重要性問(wèn)題，已經(jīng)引起了相關(guān)執(zhí)業(yè)者的重視。例如，Olson（1999）認(rèn)為最符合審計(jì)委員會(huì)成員特征的是那些具有實(shí)際的管理經(jīng)驗(yàn)和行業(yè)知識(shí)的人。Deloitte Development （2010）建議既然審計(jì)委員會(huì)的主要職責(zé)是負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，那么審計(jì)委員會(huì)中的大多數(shù)成員應(yīng)該具有財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)和法律的相關(guān)知識(shí)背景；同時(shí)為了應(yīng)對(duì)某個(gè)行業(yè)或公司特有的復(fù)雜性，審計(jì)委員會(huì)也應(yīng)該考慮包括具有行業(yè)專長(zhǎng)或其他方面的專家。關(guān)于審計(jì)委員會(huì)相關(guān)人員不同方面的素質(zhì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的影響研究方面，各方研究結(jié)論并不一致，因此本文就以審計(jì)委員會(huì)的行業(yè)專長(zhǎng)為主要研究變量，由于審計(jì)委員會(huì)的設(shè)立目的主要包括兩方面：一是作為董事會(huì)下獨(dú)立的財(cái)務(wù)力量，監(jiān)督檢查財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量，確保內(nèi)部審計(jì)師的獨(dú)立性；二是監(jiān)督外部審計(jì)師，并與其進(jìn)行有效的溝通，防止審計(jì)師在管理層的高壓下出具虛假的審計(jì)報(bào)告。因此本文關(guān)于審計(jì)委員會(huì)行業(yè)專長(zhǎng)方面的研究也圍繞審計(jì)委員會(huì)設(shè)置目的的兩個(gè)方面展開(kāi)研究。一個(gè)有效的審計(jì)委員會(huì)我們認(rèn)為是能夠達(dá)到上面設(shè)置目的的委員會(huì)。關(guān)于審計(jì)委員會(huì)設(shè)置目的的第一個(gè)方面，即對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的監(jiān)督，有效的審計(jì)委員會(huì)體現(xiàn)為高的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量，本文用是否發(fā)生財(cái)務(wù)重述來(lái)代替財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量；關(guān)于對(duì)外審計(jì)師方面的影響，有效的審計(jì)委員會(huì)可以與外部審計(jì)師對(duì)審計(jì)過(guò)程中遇到的問(wèn)題進(jìn)行更加有效的溝通，協(xié)助外部審計(jì)師完成審計(jì)工作，或者有效的審計(jì)委員會(huì)對(duì)外部審計(jì)師的監(jiān)督力度更大，從審計(jì)的范圍到審計(jì)重要性水平的確認(rèn)，都在審計(jì)委員會(huì)的層層監(jiān)督之下，大大降低了外部審計(jì)師偷懶的動(dòng)機(jī)。

（作者單位：燕京理工學(xué)院）