基于質(zhì)量控制分析法的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制體系研究

王孝玲　葛瞳　李江紅

摘 要：5M1E分析法是產(chǎn)品工序質(zhì)量控制的方法之一。本文從影響產(chǎn)品質(zhì)量的人（Man/Manpower）、機(jī)（Machine）、料（Material）、法（Method）、環(huán)（Environment）、測(cè)（Measurement）5M1E六要素入手，闡述內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制引入5M1E分析法的必要性和可行性，并以人民銀行內(nèi)部審計(jì)為例，來(lái)審視內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量存在的缺陷，找尋影響內(nèi)審質(zhì)量的5M1E六要素，并借助“魚(yú)刺圖”工具，厘清與六要素相關(guān)的主要因素，最終形成基于5M1E分析法的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制“魚(yú)刺圖”，進(jìn)而構(gòu)建起內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量體制體系。

關(guān)鍵詞：5M1E分析法；內(nèi)部審計(jì)；質(zhì)量控制

中圖分類(lèi)號(hào)：F830.31 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：B 文章編號(hào)：1674-0017-2017（1）-0089-03

內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量是內(nèi)審工作的生命線，決定內(nèi)審的公信力，決定內(nèi)審職能作用的發(fā)揮。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)外先進(jìn)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)，都十分注重內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制、評(píng)估和改進(jìn)工作，中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)2014年1月1日施行的《第2306號(hào)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制》，是對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)建立并實(shí)施內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制制度、程序和方法的規(guī)范。5M1E分析法是產(chǎn)品工序質(zhì)量控制的方法之一，越來(lái)越被產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)所認(rèn)可，我們可以將內(nèi)部審計(jì)視為一種“產(chǎn)品”，產(chǎn)品質(zhì)量控制5M1E分析法對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制具有一定的借鑒意義。

一、5M1E分析法的介紹

（一）5M1E分析法的定義。5M1E分析法是指通過(guò)分析和控制產(chǎn)品制造生產(chǎn)過(guò)程中造成質(zhì)量波動(dòng)的六個(gè)因素：人員（Man/Manpower）、機(jī)器（Machine）、材料（Material）、方法（Method）、環(huán)境（Environment）以及測(cè)量（Measurement），從而更好地進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化和規(guī)范化管理。由于這六個(gè)因素英文名稱(chēng)的第一個(gè)字母是M和E，所以通常簡(jiǎn)稱(chēng)5M1E分析法。

（二）5M1E分析法的內(nèi)容。人員（Man/Manpower）：包括操作者對(duì)質(zhì)量的認(rèn)識(shí)、技術(shù)技能、身體狀況、性格特點(diǎn)等，人在產(chǎn)品質(zhì)量控制中起主導(dǎo)作用。

機(jī)器（Machine）：包含所使用的設(shè)備工具、精確程度、對(duì)設(shè)備工具的保修和保養(yǎng)等，機(jī)器能否正常運(yùn)作以及工具的好壞都影響著生產(chǎn)進(jìn)度和產(chǎn)品質(zhì)量。

材料（Material）：包含材料的成份、物理性能和化學(xué)性能等，是決定產(chǎn)品質(zhì)量的基礎(chǔ)要素。

方法（Method）：包括工裝選擇、加工工藝、操作的規(guī)章程序等，其能及時(shí)準(zhǔn)確的反映產(chǎn)品的生產(chǎn)和產(chǎn)品質(zhì)量的要求。

環(huán)境（Environment）：包含環(huán)境的溫度、濕度、照明和清潔條件等，為持久生產(chǎn)優(yōu)質(zhì)產(chǎn)品創(chuàng)造條件。

測(cè)量（Measurement）：包含測(cè)量的設(shè)備、標(biāo)準(zhǔn)、技術(shù)、方法等，測(cè)量結(jié)果的有效性決定著產(chǎn)品質(zhì)量水平。

以上人、機(jī)、料、法、環(huán)、測(cè)（5M1E）既是影響產(chǎn)品質(zhì)量的六個(gè)主要因素，也是分析和控制質(zhì)量問(wèn)題產(chǎn)生的主要方向。借助“魚(yú)刺圖”工具，通過(guò)系統(tǒng)地識(shí)別和消除影響產(chǎn)品質(zhì)量的根本原因，形成產(chǎn)品質(zhì)量控制5M1E分析法魚(yú)刺圖（見(jiàn)圖1）。

二、通過(guò)5M1E分析法審視內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制存在的缺陷

為了能更加直觀地通過(guò)5M1E分析法審視內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制存在的缺陷，以人民銀行內(nèi)部審計(jì)為例，通過(guò)人、機(jī)、料、法、環(huán)、測(cè)5M1E六要素來(lái)分析人民銀行內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制存在的問(wèn)題。

（一）“人”——人民銀行基層行內(nèi)審人員知識(shí)結(jié)構(gòu)單一，成為影響內(nèi)審質(zhì)量的重要因素。當(dāng)前，人民銀行基層行內(nèi)審人員知識(shí)結(jié)構(gòu)較為單一，內(nèi)審隊(duì)伍整體素質(zhì)與履職及管理層多樣化需求存在較大差距。意識(shí)層面上，主動(dòng)作為、敢于擔(dān)當(dāng)?shù)呢?zé)任意識(shí)有所不足，動(dòng)腦筋、想點(diǎn)子、找對(duì)策的主動(dòng)性不強(qiáng)；知識(shí)層面上，對(duì)人民銀行新業(yè)務(wù)、新系統(tǒng)、新職能的發(fā)展知識(shí)儲(chǔ)備不足，信息獲取和綜合評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)不牢；在技能層面上，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、績(jī)效評(píng)價(jià)、信息技術(shù)輔助審計(jì)工具的運(yùn)用能力還難以滿足內(nèi)審工作的要求。

（二）“機(jī)”——審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)缺乏系統(tǒng)性，正確理解和運(yùn)用難度較大。人民銀行在探索風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)、績(jī)效審計(jì)過(guò)程中，如何正確理解和運(yùn)用審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)一直是困擾內(nèi)審人員的難題。從實(shí)踐看來(lái)，審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)可以分為規(guī)章制度、市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)、案例標(biāo)準(zhǔn)、職業(yè)判斷四個(gè)大類(lèi)。審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是內(nèi)審人員做出審計(jì)判斷的依據(jù)，只有審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)可靠、客觀、公允，才能夠被審計(jì)對(duì)象所接受。由于審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)本身具有開(kāi)放性的特點(diǎn)，在審計(jì)實(shí)踐中正確理解和運(yùn)用四大類(lèi)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)內(nèi)審人員提出了很大的挑戰(zhàn)。

（三）“料”——審計(jì)證據(jù)證明力不足，審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性不突出。審計(jì)證據(jù)是內(nèi)審人員獲取的能夠?yàn)閷徲?jì)結(jié)論提供合理基礎(chǔ)的全部事實(shí)，是形成正確審計(jì)結(jié)論、提出恰當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)、做出合理處理處罰的基礎(chǔ)。內(nèi)審人員受慣性思維影響，較多地關(guān)注書(shū)面證據(jù)和內(nèi)部證據(jù)的取證，忽略其他的取證方式，導(dǎo)致審計(jì)證據(jù)證明力不足。另外，內(nèi)審人員往往重視對(duì)問(wèn)題類(lèi)的取證，忽視對(duì)基本情況和審計(jì)評(píng)價(jià)意見(jiàn)等重大事項(xiàng)的取證，造成這類(lèi)審計(jì)證據(jù)資料不充分。審計(jì)證據(jù)與審計(jì)具體目標(biāo)及審計(jì)事項(xiàng)缺乏聯(lián)系，與最終形成的審計(jì)意見(jiàn)之間缺少內(nèi)在的邏輯關(guān)系。

（四）“法”——傳統(tǒng)審計(jì)方法仍是主流，難以適應(yīng)大數(shù)據(jù)、云計(jì)算時(shí)代的需要。運(yùn)用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)有效提高審計(jì)質(zhì)量和效率，既是順應(yīng)人民銀行業(yè)務(wù)信息化的現(xiàn)實(shí)需要，也是現(xiàn)代審計(jì)的發(fā)展方向。近年來(lái)，人民銀行不斷推動(dòng)內(nèi)審深化發(fā)展，在改進(jìn)審計(jì)方法手段上有了長(zhǎng)足的進(jìn)步，計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)在部分業(yè)務(wù)領(lǐng)域開(kāi)始嶄露頭角。但從現(xiàn)實(shí)情況看，人民銀行內(nèi)審人員仍習(xí)慣于事后的、現(xiàn)場(chǎng)的、手工式的傳統(tǒng)審計(jì)方法，掌握計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)的內(nèi)審人員相對(duì)較少，與人民銀行各項(xiàng)業(yè)務(wù)信息化發(fā)展水平還有很大的差距，對(duì)“大數(shù)據(jù)”審計(jì)方法的探索研究還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不足。

（五）“環(huán)”——內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性尚未有效落實(shí)，良好的審計(jì)氛圍尚未形成。內(nèi)審的獨(dú)立性要求內(nèi)審人員在開(kāi)展審計(jì)時(shí)，應(yīng)保持形式上和實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立操作，不受到可能影響審計(jì)判斷公允性的因素干擾。但內(nèi)審的獨(dú)立性不是孤立的工作，而是需要各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)、有關(guān)部門(mén)和內(nèi)審部門(mén)協(xié)力共為，共同營(yíng)造“重視內(nèi)審、支持內(nèi)審、自覺(jué)接受審計(jì)”的良好氛圍，才能有效地發(fā)揮內(nèi)審職能作用。就目前人民銀行內(nèi)部審計(jì)職能定位來(lái)看，人民銀行基層行內(nèi)審部門(mén)獨(dú)立性是相對(duì)的，難以處于超脫地位。

（六）“測(cè)”——審計(jì)評(píng)價(jià)流于形式，審計(jì)報(bào)告質(zhì)量不高。審計(jì)評(píng)價(jià)是審計(jì)報(bào)告的重要組成部分，審計(jì)評(píng)價(jià)水平的高低，是審計(jì)質(zhì)量的最終體現(xiàn)。但在具體的審計(jì)中，內(nèi)審人員卻對(duì)審計(jì)評(píng)價(jià)重要性認(rèn)識(shí)不足，審計(jì)評(píng)價(jià)單一籠統(tǒng)、主觀片面等較為普遍，沒(méi)有遵循“依法依規(guī)、實(shí)事求是、客觀公正”的審計(jì)評(píng)價(jià)原則。

三、基于5M1E分析法的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制體系的構(gòu)建

從內(nèi)審人員、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)證據(jù)、審計(jì)方法、審計(jì)環(huán)境和審計(jì)結(jié)論六要素入手，把握內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制，最終形成基于5M1E分析法的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制“魚(yú)刺圖”（見(jiàn)圖2）。

（一）內(nèi)審人員方面。主要包含內(nèi)審人員素質(zhì)、內(nèi)審責(zé)任制、內(nèi)審人員人際關(guān)系等。具體控制措施有：

1.加大內(nèi)審人員素質(zhì)培養(yǎng)和鍛煉。內(nèi)審人員不僅應(yīng)具備一定專(zhuān)業(yè)和業(yè)務(wù)勝任能力，還應(yīng)具備良好的職業(yè)道德和優(yōu)良團(tuán)隊(duì)意識(shí)以及把握審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的能力等，有利于進(jìn)行全面質(zhì)量控制。主要體現(xiàn)在內(nèi)審人員選用以及對(duì)內(nèi)審人員后續(xù)業(yè)務(wù)培訓(xùn)等方面。

2.明確內(nèi)部審計(jì)責(zé)任制。建立審計(jì)組成員職責(zé)規(guī)范，促使內(nèi)審人員保持職業(yè)謹(jǐn)慎，執(zhí)行內(nèi)審準(zhǔn)則和操作規(guī)程，有利于提高審計(jì)質(zhì)量。

3.掌握內(nèi)審人員的人際關(guān)系。內(nèi)審人員在一定時(shí)期、一定范圍中，難免會(huì)形成各種人際關(guān)系。為保證審計(jì)事項(xiàng)充分公允揭示，在內(nèi)審部門(mén)內(nèi)部實(shí)行崗位輪換制，以避免舞弊風(fēng)險(xiǎn)，保證審計(jì)的質(zhì)量。

（二）審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)方面。主要包括審計(jì)適用的規(guī)章制度、市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)、案例標(biāo)準(zhǔn)、職業(yè)判斷等。具體控制措施：

1.學(xué)習(xí)掌握規(guī)章制度。規(guī)章制度是合規(guī)性審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，也是審計(jì)工作的基礎(chǔ)性標(biāo)準(zhǔn)，是每一個(gè)審計(jì)人員必須掌握的看家本領(lǐng)，是解決好“對(duì)與不對(duì)”問(wèn)題的關(guān)鍵。

2.了解市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)的適用。市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)是審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的重要形式，利用公認(rèn)的市場(chǎng)數(shù)據(jù)進(jìn)行橫向、縱向比較，是很有說(shuō)服力的審計(jì)評(píng)價(jià)方法，審計(jì)過(guò)程中要學(xué)會(huì)加以運(yùn)用。

3.掌握案例標(biāo)準(zhǔn)和行業(yè)慣例。在審計(jì)中面對(duì)爭(zhēng)議和問(wèn)題時(shí)，應(yīng)先依法依規(guī)，若沒(méi)有相應(yīng)的法規(guī)規(guī)章制度，內(nèi)審人員應(yīng)具備運(yùn)用過(guò)往的案例或者行業(yè)慣例的能力。

4.提高職業(yè)判斷能力。內(nèi)審人員應(yīng)在熟悉規(guī)章制度、市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)慣例的基礎(chǔ)上，依據(jù)充分的審計(jì)證據(jù)做出客觀判斷，以展現(xiàn)內(nèi)審的專(zhuān)業(yè)性和權(quán)威性。

（三）審計(jì)證據(jù)方面。主要包含對(duì)審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性、可靠性和充分性等。具體控制措施有：

1.審計(jì)證據(jù)要與審計(jì)事項(xiàng)相關(guān)。有針對(duì)性地收集與審計(jì)事項(xiàng)及其具體審計(jì)目標(biāo)之間具有實(shí)質(zhì)性聯(lián)系的審計(jì)證據(jù)。

2.審計(jì)證據(jù)要真實(shí)可靠。審計(jì)取證應(yīng)堅(jiān)持事實(shí)求是、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膽B(tài)度，確保審計(jì)證據(jù)真實(shí)、可信，具有說(shuō)服力。

3.審計(jì)證據(jù)要能支持審計(jì)結(jié)論。審計(jì)證據(jù)在數(shù)量上足以支持審計(jì)結(jié)論、意見(jiàn)和建議。

（四）審計(jì)方法方面。主要包括傳統(tǒng)審計(jì)方法、計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)等。具體控制措施有：

1.對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)方法要熟知。傳統(tǒng)審計(jì)方法包括檢查記錄或文件、檢查有形資產(chǎn)、觀察、詢問(wèn)、函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行、分析程序等，內(nèi)審人員要能熟練運(yùn)用傳統(tǒng)審計(jì)方法，并使用得當(dāng)。

2.對(duì)計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)要掌握。內(nèi)審人員要能夠利用輔助審計(jì)工具開(kāi)展審計(jì)，降低審計(jì)抽樣風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)工作效率。

（五）審計(jì)環(huán)境方面。主要包括管理層、被審計(jì)對(duì)象和內(nèi)審自身對(duì)內(nèi)審工作的認(rèn)識(shí)等。具體控制措施有：

1.贏得管理層的重視。對(duì)管理層，內(nèi)審不能局限于被動(dòng)服務(wù)、被動(dòng)參謀，而要傳導(dǎo)理念、營(yíng)造氛圍，尋求領(lǐng)導(dǎo)層的支持、理解和幫助，以更好地履行內(nèi)審職能。

2.得到被審計(jì)對(duì)象的理解。對(duì)被審計(jì)對(duì)象，內(nèi)審要加大交流和磋商力度，與被審計(jì)對(duì)象就風(fēng)險(xiǎn)分析、問(wèn)題整改和業(yè)務(wù)改進(jìn)意見(jiàn)達(dá)成共識(shí)，這也是促進(jìn)問(wèn)題有效整改的必要前提。

3.內(nèi)審人員要學(xué)會(huì)換位思考。在審計(jì)中，內(nèi)審人員要多從審計(jì)對(duì)象的實(shí)際情況出發(fā)，注重向?qū)徲?jì)對(duì)象學(xué)習(xí)借鑒，不斷更新業(yè)務(wù)知識(shí)儲(chǔ)備，促使審計(jì)思路和工作成果更加貼合業(yè)務(wù)管理需要。

（六）審計(jì)結(jié)論方面。主要涵蓋審計(jì)評(píng)價(jià)的客觀性、審計(jì)發(fā)現(xiàn)的準(zhǔn)確性、審計(jì)意見(jiàn)的恰當(dāng)性、審計(jì)建議的可操作性等。具體控制措施有：

1.審計(jì)評(píng)價(jià)要做到客觀公正。審計(jì)評(píng)價(jià)應(yīng)遵循“依法依規(guī)、實(shí)事求是、客觀公正”的審計(jì)評(píng)價(jià)原則。

2.審計(jì)發(fā)現(xiàn)要真實(shí)準(zhǔn)確。本著“以事實(shí)為依據(jù)、以法律為準(zhǔn)繩”的原則提出審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，不做沒(méi)有依據(jù)或根據(jù)不足的判斷。

3.審計(jì)意見(jiàn)及處理決定要恰當(dāng)。審計(jì)意見(jiàn)應(yīng)充分考慮審計(jì)項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)水平和重要性，處理決定應(yīng)符合法律法規(guī)規(guī)章等，力求恰當(dāng)、具體、明確。

4.審計(jì)建議要切實(shí)可行。應(yīng)當(dāng)依據(jù)審計(jì)情況，對(duì)被審計(jì)對(duì)象內(nèi)部控制、業(yè)務(wù)活動(dòng)等方面存在的缺陷提出建設(shè)性的改進(jìn)建議，要具有可操作性。

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Abstract：5M1E analysis method is one of the methods to control the quality of product process. From the perspectives of 5M1E six elements including man/manpower， machine， material， method， environment and measurement that affect the product quality， the paper expounds the necessity and feasibility of introducing 5M1E analysis method into the internal audit quality control， examines the defects of internal audit quality and looks for 5M1E six elements affecting the quality of internal audit taking the internal audit of PBC as an example and clarifies the main factors associated with six elements by means of “fish-bone diagram” tool so as to eventually form “fish-bone diagram” of internal audit quality control on the basis of 5M1E analysis method and thus construct the internal audit quality system.

Keywords： 5M1E analysis method； internal audit； quality control

責(zé)任編輯、校對(duì)：王紅莉