金融業(yè)營改增的挑戰(zhàn)及應(yīng)對分析

張十根+曹秀俊

【摘 要】 2016年3月24日，財政部和國家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）（以下簡稱“36號文”），決定從2016年5月1日起，將金融業(yè)、建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、生活服務(wù)業(yè)納入營改增的試點范疇，標(biāo)志著金融業(yè)營改增的正式實施。金融業(yè)作為我國經(jīng)濟(jì)的支柱產(chǎn)業(yè)，由于本身經(jīng)營業(yè)態(tài)和經(jīng)營模式的復(fù)雜性，以及金融市場和環(huán)境的快速變革和發(fā)展，再加上國際上沒有太多經(jīng)驗可循，金融業(yè)營改增被認(rèn)為是一塊“難啃的骨頭”。文章闡述了金融業(yè)營改增的相關(guān)政策，同時對金融業(yè)營改增的相關(guān)難點、挑戰(zhàn)進(jìn)行剖析，并提出了相應(yīng)的解決方案，期望為促進(jìn)金融業(yè)營改增順利推進(jìn)提供一定的借鑒。

【關(guān)鍵詞】 金融業(yè)； 營改增； 挑戰(zhàn)

【中圖分類號】 F810 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2017）04-0117-03

2012年1月1日，我國首先在上海對交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)啟動了營業(yè)稅改征增值稅（以下簡稱“營改增”）試點，拉開了我國營改增的大幕。2016年5月1日，我國將金融業(yè)、建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)和生活服務(wù)業(yè)四個行業(yè)全部納入營改增，實現(xiàn)了增值稅征收范圍的全覆蓋。本次營改增擴(kuò)圍，對于延伸增值稅抵扣鏈條，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)分工和結(jié)構(gòu)調(diào)整，實現(xiàn)當(dāng)前供給側(cè)改革中的減稅意圖具有重要意義。此外，本次營改增擴(kuò)圍，使我國的增值稅稅制實現(xiàn)了從半消費型（部分固定資產(chǎn)納入抵扣）到消費型增值稅的轉(zhuǎn)變，在我國增值稅改革過程中具有里程碑意義。

一、金融業(yè)營改增相關(guān)政策

金融業(yè)是指經(jīng)營金融商品的相關(guān)行業(yè)，包括銀行業(yè)、證券業(yè)、保險業(yè)、信托業(yè)和租賃業(yè)等。此次金融業(yè)營改增的相關(guān)政策要點如下：

（一）納稅人

金融業(yè)增值稅納稅人是指在中華人民共和國境內(nèi)提供金融服務(wù)的單位和個人。提供金融服務(wù)的年應(yīng)征增值稅銷售額超過500萬元（含本數(shù)）的納稅人為一般納稅人，未超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人為小規(guī)模納稅人。

（二）稅率

金融業(yè)一般納稅人適用稅率6%；小規(guī)模納稅人以及特定金融機(jī)構(gòu)中的一般納稅人提供的可選擇簡易計稅方法的金融服務(wù)，征收率為3%。境內(nèi)的購買方為境外單位和個人扣繳增值稅的，按照適用稅率扣繳增值稅。金融業(yè)營改增前后稅率變化見表1。

從表1可以看出，金融業(yè)營改增之后，增值稅一般納稅人實際稅率上升了0.66%。由于營改增之后，金融企業(yè)可以將外購不動產(chǎn)、設(shè)備及服務(wù)中所含的增值稅進(jìn)項稅額從銷項稅額中抵扣，因此，如果企業(yè)能取得相應(yīng)合法有效抵扣憑證，一般納稅人稅負(fù)不會上升；而對于小規(guī)模納稅人，稅率則由5%下降為3%，降幅明顯。

（三）征稅范圍

金融業(yè)增值稅的征稅范圍主要為金融服務(wù)。“36號文”所稱金融服務(wù)，是指經(jīng)營金融保險的業(yè)務(wù)活動。主要包括貸款服務(wù)、直接收費金融服務(wù)、保險服務(wù)和金融商品轉(zhuǎn)讓四類。

（四）允許抵扣范圍

營改增試點以后，金融業(yè)納稅人為經(jīng)營活動購買的貨物、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)，除有特殊規(guī)定外，只要取得合法有效扣稅憑證，均允許抵扣。金融業(yè)可抵扣范圍很廣，主要有信息系統(tǒng)軟硬件及維護(hù)費，網(wǎng)絡(luò)傳輸費用，外包的呼叫中心服務(wù)費用，廣告、宣傳費用，安保、押運費用，不動產(chǎn)的購置、租賃、修繕、裝潢費用，各類辦公用品、水電費等運營支出，購買交通運輸車輛等費用。采購所涉及的主要進(jìn)項稅額抵扣見表2。

二、營改增面臨的挑戰(zhàn)

（一）金融業(yè)信息系統(tǒng)及業(yè)務(wù)流程面臨調(diào)整、再造

金融業(yè)營改增的實施，使金融業(yè)由之前征收營業(yè)稅轉(zhuǎn)為征收增值稅。營業(yè)稅是按照營業(yè)額計算得出，而增值稅是價外稅，實行“價稅分離”，按照增值額計算得出。兩種稅計稅原理的不同，以及金融業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的開展離不開信息系統(tǒng)的支持，對于金融企業(yè)來說必然要求其對業(yè)務(wù)管理信息系統(tǒng)進(jìn)行調(diào)整以適應(yīng)增值稅“價稅分離”的業(yè)務(wù)需求。因此，信息系統(tǒng)改造或增值稅專用系統(tǒng)的搭建成為本輪營改增的一項核心任務(wù)。信息系統(tǒng)改造是一項牽一發(fā)而動全身的工作，尤其是對那些存在多業(yè)務(wù)系統(tǒng)并行提供服務(wù)的金融機(jī)構(gòu)，系統(tǒng)的兼容性風(fēng)險會加大。

此外，增值稅稅法邊界和應(yīng)稅范圍與原營業(yè)稅存在差異，對其業(yè)務(wù)類型的認(rèn)定提出新的挑戰(zhàn)。這就要求金融企業(yè)細(xì)化梳理業(yè)務(wù)差距，完成企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)梳理，準(zhǔn)確判定業(yè)務(wù)的稅法適用原則。

（二）金融產(chǎn)品業(yè)務(wù)復(fù)雜，應(yīng)稅項目和稅基難以確定

我國的金融業(yè)呈現(xiàn)出金融機(jī)構(gòu)類別多、數(shù)量龐大、產(chǎn)品業(yè)務(wù)復(fù)雜等特點。近年來，金融創(chuàng)新的速度不斷加快，各種新的金融產(chǎn)品和服務(wù)不斷涌現(xiàn)，如何確定增值稅應(yīng)稅項目和稅基是進(jìn)行營改增的基礎(chǔ)和前提。比如，在平安集團(tuán)經(jīng)營的壽險業(yè)務(wù)中，傳統(tǒng)的業(yè)務(wù)主要為直接提供保險服務(wù)，隨著金融創(chuàng)新的不斷發(fā)展，變額保險業(yè)務(wù)所占的比重越來越大[2]。如何準(zhǔn)確劃分這兩種不同的金融服務(wù)、保險產(chǎn)品的收入金額和進(jìn)項稅額，是必須要解決的問題。此外，該公司推出的集投資與保險于一體的投資連接險業(yè)務(wù)，也面臨著如何確定進(jìn)項稅額和銷項稅額的難題。在商業(yè)銀行的理財、貸款、結(jié)算等業(yè)務(wù)中，也面臨類似問題：一方面無法取得銷項稅額發(fā)票；另一方面，也難以確定進(jìn)項稅額，這將導(dǎo)致增值稅應(yīng)納稅額無法確定。

（三）金融業(yè)營改增可能導(dǎo)致稅權(quán)重新劃分

本次金融業(yè)營改增將會對稅權(quán)劃分產(chǎn)生重要影響。營業(yè)稅屬于地方稅，由地方稅務(wù)局征收，構(gòu)成了地方財政收入的主要來源；而增值稅屬于國家和地方共享稅，由國家稅務(wù)局征收，中央與地方的分配比例為3：1。

自1994年我國分稅制改革以來，增值稅及營業(yè)稅額增長迅速，已分別成為我國第一和第三大稅種，具體數(shù)據(jù)見表3。2005—2012年，我國金融業(yè)所繳納的營業(yè)稅占全國營業(yè)稅收收入的比重從13%上升至18%①。根據(jù)《中國稅務(wù)年鑒（2014）》的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，金融業(yè)所繳納營業(yè)稅占地方政府稅收總收入中的比重達(dá)到6.57%。由此可見，金融業(yè)繳納的營業(yè)稅在總體營業(yè)稅中的比重是不可忽視的一部分，如果不對中央和地方的稅權(quán)進(jìn)行調(diào)整，此次金融業(yè)營改增，將使原來100%由地方享有的金融業(yè)營業(yè)稅中75%交由國家財政，這樣勢必會對地方財政收入產(chǎn)生不可忽視的影響，導(dǎo)致地方財政收入下降，在一定程度上阻礙地方經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。金融業(yè)營改增的實施，必將要求中央與地方的稅權(quán)進(jìn)行劃分調(diào)整。

（四）金融業(yè)營改增相關(guān)政策細(xì)則有待不斷完善

金融業(yè)營改增試點方案中存在以下不足：首先，未能實現(xiàn)完全抵扣，全部消除重復(fù)征稅。比如：本次營改增相關(guān)政策對商業(yè)銀行收入中的主要部分——利息收入仍按照毛利息征稅，而貸款服務(wù)中的相關(guān)利息、費用、傭金等不得作為進(jìn)項給與扣除……造成銀行業(yè)前端抵扣不暢，后端抵扣鏈條中斷，違背了增值稅稅收中性原則。其次，進(jìn)項抵扣比例不足。金融業(yè)與其他生產(chǎn)制造行業(yè)不同，存在“輕資產(chǎn)、高人力”的特點。主要成本由工資薪金、房屋租金、業(yè)務(wù)信息費、交通食宿等項目構(gòu)成，而這些成本中大多不能獲得進(jìn)項抵扣，其他成本如所購固定資產(chǎn)的折舊和無形資產(chǎn)的攤銷、水電費、租金和物業(yè)管理費、審計費、經(jīng)營租賃費、監(jiān)管費、業(yè)務(wù)費用等，雖然能獲得進(jìn)項抵扣，但是占總成本的比例不到20%，導(dǎo)致進(jìn)項抵扣嚴(yán)重不足。最后，隨著國家“一帶一路”戰(zhàn)略的提出以及居民企業(yè)“走出去”的不斷加深，導(dǎo)致居民企業(yè)境外金融服務(wù)需求的不斷增加，這些戰(zhàn)略和經(jīng)濟(jì)活動需要我國金融企業(yè)跨境金融服務(wù)擁有配套的稅收政策及扶持措施，然而目前我國在境外金融服務(wù)方面尚未參考國際上慣用的免稅稅收政策。

三、政策建議

（一）對信息系統(tǒng)進(jìn)行升級改造

營改增的實施，必然要求金融企業(yè)對原有核心信息系統(tǒng)進(jìn)行升級改造，以滿足收入、成本支出核算和稅務(wù)的相關(guān)要求。具體而言，金融企業(yè)應(yīng)根據(jù)增值稅的計征原理并結(jié)合現(xiàn)有業(yè)務(wù)流程需求以及國家頒布的相關(guān)落地方案，制定出信息系統(tǒng)升級改造相關(guān)方案，并從不同系統(tǒng)改造方案中進(jìn)行綜合評價分析，選擇最優(yōu)方案。

現(xiàn)行供選擇的核心系統(tǒng)升級改造主要有兩種模式：一是按照增值稅“價稅分離”的特點采取“價稅分離”模式，對核心系統(tǒng)進(jìn)行核算體系和計稅模式的徹底改造，從而滿足發(fā)票管理和稅費繳納的要求；二是外掛式稅務(wù)處理模式，即并不對核心系統(tǒng)進(jìn)行徹底改造，而只是對原有核心系統(tǒng)在增值稅處理方面的不足進(jìn)行彌補(bǔ)以滿足營改增后業(yè)務(wù)、稅務(wù)方面的要求。由于對核心系統(tǒng)升級改造具有很大的復(fù)雜性和較高的成本，因此，更多的金融企業(yè)可以采取外掛式稅務(wù)處理系統(tǒng)來滿足營改增的需求。

（二）明確增值稅應(yīng)稅項目和稅基

為了保證我國金融業(yè)營改增的順利實施，金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)針對自身業(yè)務(wù)的特點，對稅基和稅目進(jìn)行深入研究、充分論證，確保增值稅應(yīng)稅項目和稅基的合理化。具體而言，針對金融業(yè)覆蓋范圍廣、業(yè)務(wù)繁多的特點，可以對金融業(yè)各項業(yè)務(wù)進(jìn)行細(xì)化，從而確定與之相對應(yīng)的稅基和稅目。以銀行業(yè)為例，銀行業(yè)的業(yè)務(wù)包括傳統(tǒng)的直接收費并提供金融服務(wù)的一般業(yè)務(wù)、收取存貸款價差的經(jīng)營業(yè)務(wù)，以及不斷涌現(xiàn)的中間業(yè)務(wù)和表外業(yè)務(wù)。眾多的業(yè)務(wù)類別使得統(tǒng)一應(yīng)稅項目和稅基變得非常困難，而對這些業(yè)務(wù)進(jìn)行細(xì)分成為較為理想的方案。比如，對于一般業(yè)務(wù)，可以對進(jìn)項稅額直接進(jìn)行抵扣，比如銀行購買設(shè)備繳納的增值稅款，可以直接計入銀行成本；而其他業(yè)務(wù)，直接進(jìn)行抵扣是不可取的，比如，銀行的存貸款業(yè)務(wù)，由于無法獲得相應(yīng)的購銷發(fā)票，因此直接抵扣是不可行的。對于這種情況，可以借鑒國外的方案，如基本的免費法或低稅率法，在一定程度上降低金融行業(yè)的整體稅負(fù)水平。

（三）明確稅收收入的劃分和歸屬

營業(yè)稅作為地方稅收體系的主體以及地方收入的主要來源，隨著金融業(yè)營改增的實施，必然導(dǎo)致地方稅收體系的重構(gòu)和地方財政收入的減少。如果營改增之后仍然延續(xù)增值稅中央和地方3：1的分配比例，將會導(dǎo)致地方政府預(yù)算收入的大幅縮減，阻礙地方經(jīng)濟(jì)建設(shè)和發(fā)展。因此，金融業(yè)營改增在實現(xiàn)金融業(yè)減負(fù)的同時，還應(yīng)平衡好稅收收入的劃分。首先，中央與地方關(guān)系將重構(gòu)，重新劃分事權(quán)、支出責(zé)任，發(fā)揮中央和地方兩個積極性，建立現(xiàn)代財政制度，完善國家治理的基礎(chǔ)；其次，通過提高地方分稅比例以及資源稅、環(huán)境稅、房產(chǎn)稅等地方主體稅收的征管來重構(gòu)地方稅收體系，增加地方政府財政收入；最后，通過加大財政轉(zhuǎn)移支付力度來增加地方政府財政收入，彌補(bǔ)因金融業(yè)營改增而給地方稅收所帶來的減少。

（四）不斷完善金融業(yè)營改增相關(guān)細(xì)則

金融業(yè)此次營改增的實施，延長了增值稅抵扣鏈條，一定程度上避免了金融業(yè)重復(fù)征稅，完善了我國的增值稅體系。針對當(dāng)前政策不完善的現(xiàn)狀，一方面，國家應(yīng)該完善相關(guān)政策，減并稅率檔次，將目前尚未能抵扣部分進(jìn)項稅額納入抵扣的范圍，減少重復(fù)征稅，保證增值稅的稅收中性；另一方面，結(jié)合我國在境外金融服務(wù)方面尚未參考國際上慣用的免稅稅收政策的現(xiàn)狀，希望在后續(xù)改革中，既能充分考慮跨境金融服務(wù)的政策安排，也能夠有更多的關(guān)于金融業(yè)的創(chuàng)新稅收服務(wù)手段，例如“互聯(lián)網(wǎng)+”金融稅收服務(wù)等手段，使金融業(yè)稅務(wù)服務(wù)與國家戰(zhàn)略有機(jī)結(jié)合，形成良性政策支撐平臺[3]。此外，也是最重要的一點，隨著營改增的全面實施，增值稅已經(jīng)為我國第一大稅種，但是目前還沒有專門的增值稅法，這個顯然是行不通的，因此，國家應(yīng)當(dāng)推進(jìn)增值稅立法，制定完整的消費型增值稅法律制度?！?/p>

【參考文獻(xiàn)】

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