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    對(duì)事業(yè)單位“營改增”賬務(wù)處理的探討

    2017-02-23 11:10:13劉紅英黃振環(huán)
    商業(yè)會(huì)計(jì) 2016年21期
    關(guān)鍵詞:賬務(wù)處理營改增事業(yè)單位

    劉紅英++黃振環(huán)

    中圖分類號(hào):F231 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A 文章編號(hào):1002-5812(2016)21-0109-02

    摘要:文章結(jié)合事業(yè)單位的收入來源,對(duì)事業(yè)單位“營改增”的賬務(wù)處理展開探討,最后提出幾點(diǎn)建議,為事業(yè)單位的賬務(wù)處理提供參考。

    關(guān)鍵詞:事業(yè)單位 營改增 賬務(wù)處理

    為逐步完善我國稅制體制,國家選擇將“營改增”作為稅制改革的重大方向。全面推進(jìn)“營改增”,實(shí)現(xiàn)增值稅對(duì)營業(yè)稅的完全替代,已成為中國“十三五”時(shí)期稅制改革的一項(xiàng)基本目標(biāo)。目前,“營改增”正在兼顧國家、社會(huì)、企業(yè)、個(gè)人等各方面利益的前提下穩(wěn)步向前推進(jìn)。

    一、事業(yè)單位的收入來源

    事業(yè)單位日常運(yùn)轉(zhuǎn)涉及到營業(yè)稅的收入,主要包括服務(wù)性收入、房屋出租收入等。事業(yè)單位服務(wù)性收入是以其他單位支付的課題(項(xiàng)目)經(jīng)費(fèi)和其他服務(wù)性收入為主要來源,是否需要繳稅要根據(jù)收入的來源屬性不同而加以區(qū)別。

    對(duì)于財(cái)政撥款的事業(yè)單位,大部分課題由中央財(cái)政、地方財(cái)政(如基金委、科技廳、省局等)提供支持,這一類課題稱為縱向課題,該類課題不涉稅,憑銀行到賬單入賬即可;沒有財(cái)務(wù)隸屬關(guān)系的事業(yè)單位等之間發(fā)生的往來資金,聯(lián)合申請課題,如科研院所之間、高校之間、科研院所與高校之間發(fā)生的科研課題經(jīng)費(fèi)等,不涉及應(yīng)稅資金的,其名單在總項(xiàng)目任務(wù)書中有列明,從項(xiàng)目總負(fù)責(zé)人單位轉(zhuǎn)撥過來的項(xiàng)目(課題)經(jīng)費(fèi)收入,不用繳稅。根據(jù)財(cái)政部票據(jù)管理中心的規(guī)定,從2010年7月1日開始,在總項(xiàng)目任務(wù)書中有列示的課題承擔(dān)單位,不用再從財(cái)務(wù)開具相關(guān)的票據(jù),收款單位憑銀行結(jié)算憑證入賬,付款單位憑銀行支付票據(jù)入賬。但是,各種組織機(jī)構(gòu)、企業(yè)和個(gè)人委托的科研項(xiàng)目則為橫向科研,屬于涉稅項(xiàng)目,應(yīng)當(dāng)開具稅務(wù)發(fā)票,主要涉及增值稅、附加稅、印花稅等。此外,事業(yè)單位為其他單位提供技術(shù)研究、開發(fā)服務(wù)等(簡稱“四技”)的收入屬于稅法規(guī)定免稅范圍的,需要到稅務(wù)主管部門申請、備案的技術(shù)服務(wù)合同,以前免征營業(yè)稅,現(xiàn)在免征增值稅。

    二、事業(yè)單位“營改增”的賬務(wù)處理

    事業(yè)單位和企業(yè)分別執(zhí)行不同的會(huì)計(jì)制度,即使在同一會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的處理上也會(huì)有所不同,而在納稅處理方式上的差異則更為明顯:企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品為商品、物品,需考慮企業(yè)利潤,主要核算其原材料成本,人工成本、間接費(fèi)用等,能夠取得的增值稅發(fā)票業(yè)務(wù)較多;而事業(yè)單位以服務(wù)、咨詢類的項(xiàng)目(課題)形式存在,偏重基礎(chǔ)性與應(yīng)用性研究工作,體現(xiàn)服務(wù)職能;一般為國家制定相關(guān)領(lǐng)域的法律、法規(guī)及行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)等提供科學(xué)依據(jù),具有公益性質(zhì)。現(xiàn)針對(duì)事業(yè)單位在“營改增”的不同階段,對(duì)稅金的賬務(wù)處理展開探討。

    (一)營業(yè)稅核算。在“營改增”之前,營業(yè)稅是對(duì)在中國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人,就其所取得的營業(yè)額征收的一種稅。營業(yè)稅屬于流轉(zhuǎn)稅制中的一個(gè)主要稅種。事業(yè)單位服務(wù)、咨詢類項(xiàng)目在地稅繳納營業(yè)稅,實(shí)行稅率為5%。事業(yè)單位在每個(gè)月繳納營業(yè)稅時(shí)直接列支到項(xiàng)目(課題)支出,作為一項(xiàng)成本費(fèi)用,年底直接將支出結(jié)轉(zhuǎn)到合同預(yù)收款的借方進(jìn)行核算。

    1.根據(jù)發(fā)票金額,計(jì)提繳納營業(yè)稅。

    借:項(xiàng)目(課題)支出

    貸:銀行存款

    2.年底結(jié)轉(zhuǎn)支出到合同預(yù)收款。

    借:合同預(yù)收款

    貸:項(xiàng)目(課題)支出

    營業(yè)稅實(shí)行比例稅率,計(jì)征方法簡便,容易操作;但營業(yè)稅是屬于流轉(zhuǎn)稅的一種,存在著重復(fù)征稅的問題。2011年11月17日,財(cái)政部、國家稅務(wù)總局正式公布營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案。在落實(shí)“營改增”政策以前,事業(yè)單位主要為營業(yè)稅業(yè)務(wù),在落實(shí)這項(xiàng)政策之后,事業(yè)單位上報(bào)增值稅。

    (二)增值稅核算。2012年11月“營改增”在廣東省試點(diǎn),增值稅改在國稅征收繳納。小規(guī)模納稅人與一般納稅人的劃分界限是以應(yīng)稅服務(wù)年銷售額(事業(yè)單位為科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)金額)是否達(dá)到500萬元(含)為標(biāo)準(zhǔn),未超過500萬元?jiǎng)t定性為小規(guī)模納稅人,超過則為一般納稅人。

    1.小規(guī)模納稅人核算。根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅[2011]111號(hào))規(guī)定,應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的其他個(gè)人不屬于一般納稅人;非企業(yè)性單位、不經(jīng)常提供應(yīng)稅服務(wù)的企業(yè)和個(gè)體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。也就是說,在補(bǔ)充規(guī)定實(shí)施前,非企業(yè)性單位即使應(yīng)稅服務(wù)年超過500萬元(含),仍然允許申請小規(guī)模納稅人核算。

    事業(yè)單位按小規(guī)模納稅人的簡易征收法繳納增值稅。事業(yè)單位在收到項(xiàng)目(課題)經(jīng)費(fèi)時(shí),并不是直接將到賬金額全部作為收入處理,實(shí)行“以支定收、收支平衡”的原則,每年度根據(jù)累計(jì)支出金額,年底做財(cái)務(wù)決算時(shí)沖減合同預(yù)收款。稅金則在收到款項(xiàng)、開出發(fā)票的第二個(gè)月繳納。因科研項(xiàng)目在簽訂合同書時(shí)是以項(xiàng)目總金額(即含稅價(jià)格)簽訂,增值稅屬于價(jià)外稅,需倒推計(jì)算出不含稅價(jià)格及增值稅,增值稅=項(xiàng)目(課題)總金額/1.03×3%計(jì)算。

    (1)項(xiàng)目(課題)經(jīng)費(fèi)到賬時(shí),放入合同預(yù)收款,進(jìn)行項(xiàng)目核算。

    借:銀行存款

    貸:合同預(yù)收款

    (2)根據(jù)發(fā)票金額,計(jì)提增值稅。

    借:合同預(yù)收款

    貸:應(yīng)交稅金及附加——增值稅

    (3)按月繳納增值稅。

    借:應(yīng)交稅金及附加——增值稅

    貸:銀行存款

    2.一般納稅人核算。2013年8月,為適應(yīng)“營改增”和稅收管理的需要,財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于在全國開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》(財(cái)稅[2013]37號(hào)),對(duì)可以不認(rèn)定為增值稅一般納稅人的情況做出例外性規(guī)定,與實(shí)施細(xì)則相關(guān)類似規(guī)定存在區(qū)別,主要體現(xiàn)在非企業(yè)性單位(如事業(yè)單位等)上:原實(shí)施細(xì)則規(guī)定,只要是非企業(yè)性單位,即可選擇按小規(guī)模納稅人納稅;財(cái)稅[2013]37號(hào)文件則將范圍收窄,只有不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的非企業(yè)性單位、企業(yè)和個(gè)體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。按此規(guī)定,隨著業(yè)務(wù)量的增長,科研經(jīng)費(fèi)來源渠道多樣化,很多單位2014年度逐步變?yōu)樵鲋刀愐话慵{稅人,稅率為6%。當(dāng)事業(yè)單位轉(zhuǎn)為一般納稅人之后,其會(huì)計(jì)處理也發(fā)生了變化。

    (1)先開發(fā)票,項(xiàng)目(課題)經(jīng)費(fèi)未到賬。

    借:應(yīng)收賬款

    貸:合同預(yù)收款

    (2)計(jì)提增值稅,因合同預(yù)收款是項(xiàng)目(課題)核算,在年度決算再進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn),平時(shí)在計(jì)提增值稅時(shí)。沖減合同預(yù)收款。

    借:合同預(yù)收款

    貸:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)

    (3)收到項(xiàng)目(課題)經(jīng)費(fèi),沖減應(yīng)收賬款。

    借: 銀行存款

    貸:應(yīng)收賬款

    (4)購買材料時(shí),取得增值稅專用發(fā)票。

    借:項(xiàng)目(課題)支出

    應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)

    貸:銀行存款

    (5)按月繳納增值稅。

    借:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——已交稅金

    貸:銀行存款

    (6)年底核算。

    借:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)(年底調(diào)整后為0)

    貸:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)(已抵扣累計(jì)數(shù))

    應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——已交稅金(累計(jì)數(shù))

    事業(yè)單位轉(zhuǎn)變?yōu)橐话慵{稅人之后,會(huì)計(jì)分錄稍顯復(fù)雜,因事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度和企業(yè)有所不同,每個(gè)項(xiàng)目結(jié)題、驗(yàn)收需要單獨(dú)核算收支情況。因此,在每個(gè)月計(jì)提繳納增值稅時(shí)直接沖減合同預(yù)收款,清晰地顯示項(xiàng)目(課題)收支結(jié)余情況,可以方便項(xiàng)目負(fù)責(zé)人查詢預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度,避免在年底項(xiàng)目(課題)核算時(shí)出現(xiàn)混亂,為整個(gè)項(xiàng)目(課題)執(zhí)行奠定良好的財(cái)務(wù)基礎(chǔ)。事業(yè)單位“營改增”轉(zhuǎn)變?yōu)橐话慵{稅人之后,盡管銷項(xiàng)稅額的稅率比以前提高了三個(gè)百分點(diǎn),但單位總體稅負(fù)是在降低,也逐漸被科研人員理解。

    三、對(duì)事業(yè)單位“營改增”賬務(wù)處理的建議

    事業(yè)單位實(shí)行“營改增”,需要注意四方面:

    一是因增值稅的申報(bào)程序較為復(fù)雜,管理也較為嚴(yán)格,致使事業(yè)單位需要不斷地對(duì)自身的稅制制度進(jìn)行調(diào)整,適應(yīng)新的稅收體系。事業(yè)單位應(yīng)對(duì)單位內(nèi)部報(bào)稅人員進(jìn)行培訓(xùn)、學(xué)習(xí),提升稅務(wù)人員的職業(yè)技能。

    二是加強(qiáng)事業(yè)單位內(nèi)部管理水平及風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)能力,采取科學(xué)合理的方法進(jìn)行管理,設(shè)置AB稅務(wù)復(fù)核崗。國家對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理較營業(yè)稅嚴(yán)格很多,嚴(yán)禁委托除稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位代開,且不能進(jìn)行稅務(wù)外包,單位財(cái)務(wù)部門應(yīng)實(shí)行專人、專柜管理,防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

    三是規(guī)范管理流程,在單位內(nèi)部控制中加入稅務(wù)管理流程,明確相關(guān)人員的職責(zé)與分工,制定科學(xué)、合理的稅務(wù)計(jì)劃。在購買材料時(shí),選擇可以開具增值稅專用發(fā)票的納稅人合作,盡可能多地獲取可以用作抵扣的增值稅發(fā)票,進(jìn)而最大限度地控制稅務(wù)成本。

    四是要做好國稅和地稅業(yè)務(wù)賬務(wù)處理的銜接?!盃I改增”之后,因勞務(wù)費(fèi)、咨詢費(fèi)等個(gè)人業(yè)務(wù),發(fā)票在國稅局代開,但是相應(yīng)的個(gè)稅在地稅局繳納,因財(cái)政項(xiàng)目(課題)經(jīng)費(fèi)不能在稅局代扣代繳,也不能直接劃扣,所以項(xiàng)目負(fù)責(zé)人報(bào)銷代開發(fā)票時(shí),財(cái)務(wù)人員應(yīng)分兩步賬務(wù)處理,先掛賬,然后再付款。

    “營改增”是社會(huì)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展的一個(gè)必然結(jié)果,實(shí)行之后,使事業(yè)單位整體經(jīng)濟(jì)效益得到了提升,得到了很多事業(yè)單位的肯定,有效解決了重復(fù)征稅的問題。相關(guān)部門要不斷地完善國家的稅收、征稅制度,推動(dòng)我國事業(yè)單位持續(xù)、健康、和諧的發(fā)展。Z

    參考文獻(xiàn):

    [1]財(cái)政部,國家稅務(wù)總局.營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法[S]. 2011.

    [2]劉赪.“營改增”對(duì)現(xiàn)代物流企業(yè)財(cái)務(wù)決策的影響及選擇——基于案例公司的數(shù)據(jù)分析[J].商業(yè)會(huì)計(jì),2016,(6).

    [3]龐鳳喜.中國服務(wù)業(yè)“營改增”理論效應(yīng)分析與制度設(shè)計(jì)[J].稅務(wù)與經(jīng)濟(jì),2015, (3).

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