“營改增”對企業(yè)會計核算的影響探析

詹朝陽

摘要：“營改增”作為我國完善結(jié)構(gòu)性減稅，推動經(jīng)濟轉(zhuǎn)型的重要內(nèi)容，目前已在全國范圍內(nèi)實施了試點工作。將營業(yè)稅改增值稅不僅有利于完善稅制、消除重復(fù)征稅，而且有利于促進三次產(chǎn)業(yè)融合和國民經(jīng)濟健康協(xié)調(diào)發(fā)展。但在 “營改增”試點過程中，一些試點企業(yè)遇到了“營改增”后稅負(fù)增加等問題，因此本文著重分析了稅改后企業(yè)應(yīng)如何進行會計核算以規(guī)避涉稅風(fēng)險問題，希望對試點企業(yè)起到借鑒作用。

關(guān)鍵詞： 營改增； 企業(yè)會計核算； 影響

“營改增”稅制改革自2012年1月1日起在上海交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)拉開帷幕以來，全國其它省市也陸續(xù)開始開展了試點工作，并且行業(yè)范圍也在不斷擴大，如2013年8月廣播影視作品的制作、播映等納入試點，2014年1月1日郵政業(yè)試點工作也在全國范圍展開。2016年5月1日起，營業(yè)稅改征增值稅試點工作在全國范圍內(nèi)全面推行。本次稅制改革主要是針對企業(yè)重復(fù)繳納營業(yè)稅和增值稅的問題而開展，實施“營改增”能夠打通第二產(chǎn)業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)之間的增值稅抵扣鏈條，消除重復(fù)征稅，擺脫服務(wù)業(yè)發(fā)展受限的困境。但同時由于部分企業(yè)存在財務(wù)管理不扎實、會計核算不夠健全等等問題，而“營改增”稅制下對企業(yè)會計核算的要求要比營業(yè)稅稅制下更高，企業(yè)如果不能做好會計核算工作，將面臨由此帶來各種涉稅風(fēng)險，如：沒有對適用不同稅率的應(yīng)稅服務(wù)分別核算而導(dǎo)致從高適用稅率；因核算資料不準(zhǔn)確而無法申請財政補貼等。這些都影響著企業(yè)的經(jīng)營和稅負(fù)，因此，對企業(yè)會計核算問題進行深入研究，就顯得尤為重要。

一、對企業(yè)發(fā)票管理的影響

增值稅專用發(fā)票是經(jīng)濟活動中重要的交易憑證，是重要的原始憑證。加強增值稅專用發(fā)票管理，可以有效防范增值稅專用發(fā)票犯罪和偷漏稅犯罪。但“營改增”企業(yè)在改革前主要繳納營業(yè)稅，開具普通發(fā)票，改革后原有繳納營業(yè)稅的應(yīng)稅服務(wù)需要改為繳納增值稅，開具增值稅專用發(fā)票，因為普通發(fā)票與增值稅專用發(fā)票相比，其管理相對要寬松一些，所以試點企業(yè)對征收增值稅有一個適應(yīng)過程，主要是在進項稅額項目上容易混淆可抵扣的和不可抵扣的項目，從而出現(xiàn)漏繳、少繳甚至是錯繳。如，建筑企業(yè)、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為了購買廉價原材料，采購不開發(fā)票現(xiàn)象較為常見，采購原材料、接受勞務(wù)不開發(fā)票，就說明沒有繳稅，造成國家稅款流失?！盃I改增”的全面推行，使得每個企業(yè)都會自覺地向材料的銷售方、勞務(wù)的提供方索取發(fā)票，既加強了發(fā)票的管理，把住了征稅的閘門，也規(guī)范了企業(yè)的納稅行為，減少了偷漏稅現(xiàn)象。由此稅改后企業(yè)要加強增值稅專用發(fā)票的管理，規(guī)范業(yè)務(wù)流程，加強過程控制。從增值稅專用發(fā)票的領(lǐng)購、保管，到發(fā)票的開具、繳銷等各個環(huán)節(jié)的業(yè)務(wù)操作，都要嚴(yán)格按規(guī)定辦理[1]。

二、對企業(yè)經(jīng)營收入核算的影響

營業(yè)稅是價內(nèi)稅，也即是稅款包含在征稅對象的價格之中。如，建設(shè)單位支付給建筑業(yè)企業(yè)的工程款中包含建筑業(yè)企業(yè)需要向稅務(wù)機關(guān)繳納的稅款，因此，工程造價是含稅價格。企業(yè)在組織會計核算時，從存貨、固定資產(chǎn)到工程施工成本的核算，到合同費用與合同收入的確認(rèn)，都是含稅的金額。增值稅是價外稅，即獨立于征稅對象的價格之外的稅額。如建設(shè)單位在購買建筑勞務(wù)時，除需要支付約定的價款（買價）外，還須支付按規(guī)定的稅率計算出來的增值稅，兩者要分開計算，因而工程造價是一種不含稅的價格。企業(yè)在組織會計核算時，從購入材料、設(shè)備等物資時，就要將增值稅與買價分別核算，工程施工成本、合同費用、合同收入都是不含稅的金額?！盃I改增”后，成本的入賬價值與進項抵扣額掛鉤，因此企業(yè)的經(jīng)營利潤收入就會受到一定的影響[2]。

如我國某企業(yè)是一般納稅人，邀請某廣告公司為其產(chǎn)品設(shè)計一個廣告，當(dāng)廣告設(shè)計通過時，該企業(yè)將106萬元的廣告費用支付給了廣告公司。在“營改增”之前該企業(yè)和廣告公司的營業(yè)稅稅率均為5%，“營改增”之后，則都適用于6%的稅率。假設(shè)廣告公司在此期間購進了5萬元設(shè)備，并取得了增值稅專用發(fā)票，進項稅額為0.85萬元，則新稅制下兩公司的經(jīng)營收入變化如表1所示：

通過表1可以看出，該企業(yè)在“營改增”后，對于購進的服務(wù)實行價稅分離，獲得了減賦效益；對于廣告公司來說，盡管營業(yè)收入減少了，但其所交稅費也在相應(yīng)降低。

三、對企業(yè)納稅的影響

（一）對應(yīng)納增值稅的影響

統(tǒng)一的稅制改革政策，不僅為試點企業(yè)提供了公平的市場競爭環(huán)境，而且對促進企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級也有積極作用。從稅制改革的總體效果來看，企業(yè)稅負(fù)水平是下降的，但也有部分行業(yè)有所上升，究其原因和納稅人身份的選擇密不可分。根據(jù)新稅制規(guī)定，年應(yīng)稅銷售額在500萬元以下的為小規(guī)模納稅人，500萬及其以上的且有健全的會計核算制度的為一般納稅人。以物流行業(yè)來說，新稅制小規(guī)模納稅人，根據(jù)應(yīng)稅服務(wù)銷售額計征增值稅，沒有增值稅進項稅額抵扣。對于裝卸、運輸來說，盡管從稅率角度來看，3%的稅率沒有發(fā)生變化，但從稅種角度來說消除了重復(fù)納稅的影響；對于貨代等物流企業(yè)稅負(fù)由5%的營業(yè)稅改為了3%的增值稅，稅負(fù)明顯降低。增值稅一般納稅人將原征收營業(yè)稅3%、5%，改為按應(yīng)稅服務(wù)銷售額的11%、6%征收增值稅，盡管可進行進項抵扣，但對于人工費、路橋費等開支較大又無法取得進項抵扣的成本項目來說，企業(yè)的稅負(fù)會呈現(xiàn)上升趨勢[3]。

如我國某物流企業(yè)，下設(shè)貨物運輸和貨物代理、倉儲服務(wù)的兩家公司，假設(shè)該企業(yè)在2016年貨物運輸服務(wù)取得收入111萬元，倉儲服務(wù)取得收入424萬元，共計535萬元（含稅）。營改增稅制下，貨物運輸稅率由3%營業(yè)稅變?yōu)?1%的增值稅，倉儲服務(wù)由5%的營業(yè)稅變?yōu)?%的增值稅，則進項稅額對應(yīng)納增值稅的影響為：

假設(shè)當(dāng)期取得可抵扣進項稅額為11萬元，由于銷售稅額=銷售收入-不含稅銷售收入=（111-111÷1.11）+（424-424 ÷1.06）=35萬元，應(yīng)納稅額=35-11= 24萬元，增值稅實際稅負(fù)=24÷（100+400） =4.8%；若當(dāng)期取得可抵扣進項稅額為22萬元，則應(yīng)納稅額=35-22=13萬元，增值稅實際稅負(fù)=13÷（100+400）=2.6%。

由此可以總結(jié)出，應(yīng)稅服務(wù)銷售額以及經(jīng)營中獲得可抵扣的進項稅額，都能影響一般納稅人稅負(fù)。

（二）對企業(yè)所得稅的影響

企業(yè)經(jīng)營利潤的變化情況決定了企業(yè)所得稅的變化，一般來說，兩者呈正相關(guān)，也即是經(jīng)營利潤增加的越多，企業(yè)所得稅也越多，反之企業(yè)所得稅會減少。如表1中廣告公司，由于新稅制下營業(yè)收入減少了6萬元，則相應(yīng)的企業(yè)經(jīng)營利潤也減少了6萬元，假設(shè)其他成本不發(fā)生變化，則企業(yè)所得稅也會相應(yīng)減少，其金額=6 25%=1.5萬元。

四、對企業(yè)財務(wù)指標(biāo)的影響

“營改增”之前，企業(yè)繳納營業(yè)稅時主營業(yè)務(wù)收入是含稅收入，新稅制下主營業(yè)務(wù)收入為不含稅收入，增值稅部分被分離出來了，由此給企業(yè)財務(wù)指標(biāo)也會造成一定的影響。如上述物流企業(yè)案例中，假設(shè)當(dāng)期營業(yè)成本為400萬元，則企業(yè)凈利潤率的變化為：

稅改前：企業(yè)凈利潤率=（535-400-24.53）÷535=20.65%；

稅改后：企業(yè)凈利潤率=（100+400-400）÷（100+400）=20%；

由此可以看出企業(yè)凈利潤率有所下降，但需要說明的是如果當(dāng)期銷售價格提高，或者營業(yè)成本降低，企業(yè)的凈利潤率則會上升，因此在實際操作中，并不是必然帶來凈利潤率降低。

五、新稅制下做好會計核算的建議

“營改增”盡管給企業(yè)帶來了一定的沖擊，但同時也給企業(yè)提供了良好的發(fā)展契機，因此企業(yè)應(yīng)采取積極措施應(yīng)對環(huán)境政策的改變。

首先在企業(yè)應(yīng)多方收集積累經(jīng)驗，以此來重新梳理制定貼切新稅制制度的企業(yè)會計核算方法，同時還要規(guī)范增值稅發(fā)票的管理，提高“營改增”實務(wù)操作應(yīng)變能力，盡可能避免“營改增”的負(fù)面影響。

其次涉稅部門人員的綜合能力和稅務(wù)意識直接關(guān)系著企業(yè)會計核算水平，因此企業(yè)要做好財務(wù)部門、業(yè)務(wù)部門的管理工作，不斷提升其業(yè)務(wù)知識和涉稅管理能力，進而合理規(guī)避對企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營利益的穩(wěn)定增長[4]。

最后科學(xué)的稅務(wù)籌劃是降低企業(yè)稅負(fù)的良好的途徑，通過制定合理的稅收籌劃方案，優(yōu)化內(nèi)部操作流程，能夠有效地強化會計核算工作。此外規(guī)范財務(wù)資料的處理，保證憑證的完整性以便于在企業(yè)實際稅負(fù)增加的情況下，申請資金扶持，以降低企業(yè)的名義稅率。

六、結(jié)語

總的來說，“營改增”稅制下會計核算相比營業(yè)稅復(fù)雜很多，營改增以后相關(guān)會計核算模式的變化，使得會計核算的工作量也會增大。特別是在目前全面推行營改增的情況下，實行增值稅后，企業(yè)會計核算、財務(wù)報表列報方面都會發(fā)生重要變化，因此企業(yè)必須建立完善的會計核算制度，強化稅收籌劃，并增設(shè)增值稅相關(guān)科目。只有在正確的核算基礎(chǔ)上，才能正確計算企業(yè)的會計利潤，實現(xiàn)企業(yè)自身的可持續(xù)發(fā)展。

參考文獻：

[1]丁華飛，賴萌超.“營改增”會計處理及其對企業(yè)財務(wù)影響探討[J].現(xiàn)代營銷（下旬刊），2015（10）.

[2]韋慧峰.淺議營改增對會計核算帶來的影響[J].財會學(xué)習(xí)，2016（07）.

[3]薛玉玲.“營改增”對企業(yè)會計核算的影響分析[J].商業(yè)經(jīng)濟，2013（06）.

[4]桑廣成，焦建玲.營業(yè)稅改增值稅對建筑企業(yè)財務(wù)的影響及對策[J].建筑經(jīng)濟，2014（6）.

（作者單位：福建經(jīng)濟學(xué)校）