“營改增”背景下租賃企業(yè)的納稅籌劃研究

●劉海英

“營改增”背景下租賃企業(yè)的納稅籌劃研究

●劉海英

“營改增”是“十二五”期間一項(xiàng)重要的稅制改革，有利于企業(yè)減輕稅負(fù)、優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展。融資租賃是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的重要組成部分，為第一批“營改增”試點(diǎn)行業(yè)。本文通過梳理“營改增”前后的稅收政策變化，分析“營改增”對融資租賃行業(yè)的稅負(fù)影響，探討租賃行業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃的空間，并結(jié)合案例具體分析，提出“營改增”后租賃行業(yè)稅務(wù)籌劃存在的問題和改進(jìn)思路，為租賃行業(yè)的企業(yè)財(cái)務(wù)管理、稅收籌劃提供參考。

“營改增” 租賃企業(yè) 納稅籌劃

融資租賃起源于美國20世紀(jì)50年代，80年代初引入我國，2007年起進(jìn)入快速發(fā)展期。根據(jù)有關(guān)部門統(tǒng)計(jì)，截至2015年三季度，全國融資租賃企業(yè)總數(shù)約3742家，每年的市場規(guī)模約2000億，已成為與銀行、證券、保險(xiǎn)、信托并列的五大金融業(yè)務(wù)形式之一。2012年起在融資租賃行業(yè)試點(diǎn)的“營改增”稅制改革，為企業(yè)的納稅籌劃提供了契機(jī)和可能。納稅籌劃是企業(yè)為實(shí)現(xiàn)自身利益最大化而在合法性、成本效益性原則下事先籌劃企業(yè)的各種稅收安排的行為。

一、融資租賃企業(yè)相關(guān)稅收政策演變

由于我國融資租賃起步較晚，且相關(guān)的稅收法律規(guī)定只散見于大量稅收法規(guī)當(dāng)中，多為解決單點(diǎn)問題而制定，未系統(tǒng)性地對融資租賃業(yè)務(wù)的稅收制度制定相關(guān)法律制度。本文就融資租賃行業(yè)“營改增”前后的相關(guān)稅收政策梳理見表1-3。

表1 “營改增”前融資租賃行業(yè)相關(guān)的稅收政策

表2 “營改增”后融資租賃行業(yè)相關(guān)的稅收政策

表3 “營改增”前后融資租賃企業(yè)稅收政策變化

二、“營改增”前后的融資租賃業(yè)務(wù)稅負(fù)對比

根據(jù)融資租賃企業(yè)稅收政策的演變歷程來看：“營改增”之前租賃企業(yè)均繳納營業(yè)稅，稅率5%；“營改增”后，有形動產(chǎn)租賃納入增值稅的增稅范圍，適用17%的增值稅稅率。本文通過案例的方式，分析“營改增”對租賃企業(yè)稅負(fù)產(chǎn)生的影響。

（一）直租業(yè)務(wù)模式下的稅負(fù)影響

案例1：2016年1月15日，A融資租賃公司（一般增值稅納稅人）與B企業(yè)（一般增值稅納稅人）簽訂了融資租賃合同，設(shè)備價款1000萬元，增值稅額170萬元，合同融資金額1000萬元，租賃合同利率7.5%，租賃期限2年，租賃公司從銀行融資的利率5%，租金和銀行貸款均采用按季還本付息方式，附加稅稅率13%，為簡化計(jì)算，暫不考慮保證金、留購價款、所得稅等影響，具體的還租明細(xì)見表4。

表4 租金回收和利息支出明細(xì)(單位：萬元)

從整個租賃項(xiàng)目期間分析，“營改增”前后的整體稅負(fù)變化見表5。

表5 “營改增”前后的整體稅負(fù)變化

從項(xiàng)目整體期間來看，“營改增”前稅負(fù)1.59萬元，“營改增”后稅負(fù)4.62萬元，稅負(fù)增加3.03萬元，出租人稅負(fù)增加明顯。

（二）回租業(yè)務(wù)模式下的稅負(fù)影響

案例2：A租賃公司與B企業(yè)簽訂的為售后回租融資租賃合同，設(shè)備價款1000萬元，合同融資金額1000萬元，其他各項(xiàng)要素參考案例1，項(xiàng)目稅負(fù)變化如表6。

表6 “營改增”前后的項(xiàng)目稅負(fù)變化

根據(jù)財(cái)稅〔2013〕106號文規(guī)定，租賃企業(yè)對于售后回租方式的本金部分不用繳納流轉(zhuǎn)稅。回租模式下的項(xiàng)目稅負(fù)與直租模式下，相比同樣增加3.03萬元，但直租模式下，融資企業(yè)可采用本金分期出具方式獲取融資收益增值稅延期繳納的好處，由此看來，“營改增”為租賃企業(yè)的稅收籌劃提供了空間。

三、“營改增”后融資租賃企業(yè)的籌劃對策

（一）合理選擇納稅人身份，實(shí)現(xiàn)納稅籌劃

根據(jù)國稅38號文：小規(guī)模納稅人按3%的簡易計(jì)稅方法，一般納稅人稅率17%。融資租賃企業(yè)可根據(jù)經(jīng)營狀況、進(jìn)項(xiàng)稅的獲取情況等對稅負(fù)進(jìn)行合理評估，通過納稅人身份的選擇，盡可能地降低企業(yè)稅負(fù)。融資租賃企業(yè)可參考應(yīng)納稅額無差別平衡點(diǎn)的方法，計(jì)算出應(yīng)納稅額平衡點(diǎn)：銷售額×17%×（1-可抵扣率）=銷售額×3%。應(yīng)納稅額平衡點(diǎn)的可抵扣率為82%，若企業(yè)的可抵扣率＜82%，則企業(yè)選擇小規(guī)模納稅人身份承擔(dān)的稅負(fù)更低，否則選擇一般納稅人身份更有利于企業(yè)進(jìn)行合理的稅收籌劃。

（二）調(diào)整業(yè)務(wù)操作模式，尋找節(jié)稅空間

1、對增值稅業(yè)務(wù)模式進(jìn)行轉(zhuǎn)換或拆分，尋找節(jié)稅空間。增值稅稅率設(shè)置了幾檔稅率：如17%、13%、11%、6%，融資租賃企業(yè)可靈活變通企業(yè)的部分業(yè)務(wù)，在遵循法律的框架下，通過業(yè)務(wù)拆分，將高稅率業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)換成低稅率的業(yè)務(wù)類型，以達(dá)到節(jié)稅的目的。如租賃企業(yè)在給承租人提供融資的同時兼營咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)，租賃企業(yè)可通過業(yè)務(wù)拆分的方式，成立獨(dú)立的咨詢服務(wù)公司提供咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)，可采用6%的低稅率。通過變更業(yè)務(wù)操作模式的方式，如推行直租業(yè)務(wù)模式，融資租賃企業(yè)可先行獲取本金的進(jìn)項(xiàng)稅，通過分期開具租金本金票據(jù)的方式，實(shí)現(xiàn)延期納稅的目的，獲得稅金的資金時間價值，提高企業(yè)財(cái)務(wù)收益，延期納稅還可轉(zhuǎn)嫁通貨膨脹的風(fēng)險(xiǎn)。

2、布局營業(yè)稅業(yè)務(wù)，降低企業(yè)稅負(fù)。“營改增”試點(diǎn)中僅把有形動產(chǎn)租賃列為增值稅項(xiàng)目，且兼營營業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目的應(yīng)分別核算應(yīng)稅服務(wù)的銷售額和營業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目的營業(yè)額。企業(yè)可通過布局不動產(chǎn)租賃等營業(yè)稅業(yè)務(wù)模式，降低企業(yè)稅負(fù)。

（三）合理定價，實(shí)現(xiàn)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁

充分考慮增值稅對融資租賃企業(yè)和承租人的影響，通過價格的變化來轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)?！盃I改增”后承租人支付的費(fèi)用包括租賃利息、增值稅費(fèi)等，增值稅可通過進(jìn)項(xiàng)票抵扣。但租賃公司若仍采用營業(yè)稅項(xiàng)下的合同利率，會導(dǎo)致利息收入下降。租賃公司應(yīng)根據(jù)不同的業(yè)務(wù)模式，制訂不同的利率方案。通過提高利率等方式及時把稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，與承租人共享“營改增”改革紅利。

（四）充分利用稅收優(yōu)惠政策

加強(qiáng)稅收法律知識的學(xué)習(xí)，掌握稅收籌劃現(xiàn)狀，充分利用稅收優(yōu)惠政策。

1、企業(yè)地點(diǎn)的選擇。目前國家大力支持融資租賃業(yè)務(wù)的發(fā)展，很多地區(qū)為推進(jìn)租賃業(yè)務(wù)的發(fā)展都采取不同的稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)可充分研究各地稅收政策，將企業(yè)設(shè)置在低稅率、享受國家稅收減免的地區(qū)，尋求稅收籌劃的空間。

2、充分利用稅收優(yōu)惠政策，降低企業(yè)稅負(fù)。目前“營改增”仍在試點(diǎn)過渡期，為了推進(jìn)“營改增”政策的平穩(wěn)過渡，各地推出很多稅收優(yōu)惠政策。融資租賃企業(yè)應(yīng)充分利用稅收優(yōu)惠政策，最大化地降低稅負(fù)或延期納稅，獲得稅收的時間價值。如“營改增”企業(yè)可繼續(xù)享用原營業(yè)稅下的稅收優(yōu)惠政策，試點(diǎn)企業(yè)的稅負(fù)若對比營業(yè)稅增加的，國家規(guī)定將由財(cái)政部門給予定期的補(bǔ)助。增值稅稅收優(yōu)惠主要是通過先征后返、免抵退方式進(jìn)行，充分利用關(guān)于“增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策”，享受稅收優(yōu)惠。

（五）提高財(cái)務(wù)管理人員素質(zhì)，建立稅收籌劃管理體系

為適應(yīng)國家宏觀調(diào)控政策，國家的稅收政策一直處于發(fā)展變化中。企業(yè)在開展稅收籌劃時，要及時了解稅收政策的變化，根據(jù)最新的稅收政策，實(shí)時調(diào)整稅收籌劃方案。

1、注重專業(yè)人才培養(yǎng)，提高財(cái)務(wù)管理人員素質(zhì)。企業(yè)要定期組織稅收法律法規(guī)的學(xué)習(xí)，讓員工更好地掌握國家的稅收籌劃現(xiàn)狀，及時掌握稅收政策變化對涉稅事件的影響，實(shí)時調(diào)整企業(yè)稅收籌劃方案。定期聘請外部稅務(wù)專家為員工進(jìn)行涉稅案例分享，增強(qiáng)稅收籌劃人員專業(yè)知識和稅收籌劃能力；加強(qiáng)高素質(zhì)專業(yè)稅務(wù)人才的招聘，建立高素質(zhì)的稅務(wù)籌劃人員團(tuán)隊(duì)。

2、加強(qiáng)稅收籌劃價值的宣導(dǎo)，提高管理層的重視程度。企業(yè)要加強(qiáng)稅收籌劃經(jīng)濟(jì)效益重要性的宣導(dǎo)，引起管理層對稅收籌劃工作的重視，建立稅收籌劃管理體系，為開展稅收籌劃工作提供保障。融資租賃企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身財(cái)務(wù)狀況、內(nèi)部結(jié)構(gòu)、經(jīng)營模式等特點(diǎn)，制定適合本企業(yè)的稅收籌劃管理方案，涉及稅收籌劃目標(biāo)、總方針、推進(jìn)步驟和責(zé)任歸屬等。將稅收籌劃工作業(yè)績與薪酬掛鉤，激勵稅收管理人員更好地完成納稅籌劃工作。

四、結(jié)束語

隨著“營改增”稅制改革的進(jìn)一步推進(jìn)，融資租賃行業(yè)已完成了從繳納營業(yè)稅到增值稅的轉(zhuǎn)變，“營改增”政策的實(shí)施增加了租賃企業(yè)的稅負(fù)，為租賃企業(yè)的稅收籌劃提供了空間。作為融資租賃企業(yè)，通過納稅人身份的選擇、業(yè)務(wù)操作模式的調(diào)整、稅負(fù)的轉(zhuǎn)嫁、有效利用國家稅收優(yōu)惠等措施，合理而有效地進(jìn)行納稅籌劃。■

（作者單位：遠(yuǎn)東國際租賃有限公司）

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