企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組的特殊性稅務(wù)處理

秦勤

摘 要：隨著我國經(jīng)濟(jì)制度改革的不斷深入，市場競爭越來越激烈。部分企業(yè)為優(yōu)化企業(yè)發(fā)展環(huán)境，使自身的經(jīng)濟(jì)效益最大化，便采取內(nèi)部資產(chǎn)重組方式重新調(diào)整和配置企業(yè)內(nèi)部資源，為企業(yè)發(fā)展創(chuàng)造機(jī)會，奠定基礎(chǔ)。但企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組過程涉及大量稅務(wù)處理問題，倘若涉稅部分處理不當(dāng)，將對企業(yè)產(chǎn)生大量稅金，使企業(yè)承擔(dān)不必要的稅費(fèi)，引起經(jīng)濟(jì)損失，企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組的特殊性稅務(wù)處理值得研究。本文將針對企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重置的特殊性稅務(wù)處理展開分析和探討。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部重組；資產(chǎn)重組；稅務(wù)處理；特殊性；企業(yè)

一、引言

新時代背景下，經(jīng)濟(jì)全球化趨勢越來越明顯，在激烈市場競爭中，大型企業(yè)集團(tuán)面臨前所未有的挑戰(zhàn)，一些企業(yè)甚至因市場競爭陷入生存困境。因此，部分企業(yè)為優(yōu)化內(nèi)部資產(chǎn)配置結(jié)構(gòu)，梳理內(nèi)部產(chǎn)權(quán)關(guān)系，強(qiáng)化核心競爭力，促進(jìn)企業(yè)持續(xù)發(fā)展，采取了內(nèi)部資產(chǎn)重組措施。但企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組將涉及諸多資產(chǎn)交易內(nèi)容，而這些資產(chǎn)交易的發(fā)生將引起涉稅問題。若處理不當(dāng)將產(chǎn)生較大稅務(wù)成本，企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組的特殊性稅務(wù)處理值得研究和探討。

二、企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組的基本概念

企業(yè)資產(chǎn)重組主要分為：內(nèi)部資產(chǎn)重組與外部資產(chǎn)重組兩大類。內(nèi)部資產(chǎn)重組屬于企業(yè)自主行為，與外部資產(chǎn)重組不同，資產(chǎn)所有權(quán)不會產(chǎn)生轉(zhuǎn)移，指的是企業(yè)將其內(nèi)部資產(chǎn)進(jìn)行從新調(diào)整和配置，從而優(yōu)化企業(yè)資產(chǎn)配置方案與結(jié)構(gòu)，使企業(yè)現(xiàn)有資產(chǎn)得到充分利用，使企業(yè)達(dá)到最大經(jīng)濟(jì)價值，解決內(nèi)部經(jīng)濟(jì)問題。

從內(nèi)部資產(chǎn)重組交易方式角度來看，內(nèi)部資產(chǎn)重組分為：收購、合并、分立等方式。從企業(yè)資產(chǎn)內(nèi)部重組動因來看，主要分為：糾錯型內(nèi)部資產(chǎn)重組、效率型內(nèi)部資產(chǎn)重組、博弈型內(nèi)部資產(chǎn)重組等幾大類。

糾錯型內(nèi)部資產(chǎn)重組是為適應(yīng)國家體制改革，糾正不規(guī)范運(yùn)作模式，解決政企不分問題，降低企業(yè)成本。效率型內(nèi)部資產(chǎn)重組是當(dāng)前較為常見的企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組類型，通常以市場需要為導(dǎo)向，主要目的是適時調(diào)整企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略，高效配置資源，培養(yǎng)新的利潤增長點(diǎn)，為企業(yè)擴(kuò)大和成長奠定基礎(chǔ)。其基本戰(zhàn)略思想是：市場需要→調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)→調(diào)整生產(chǎn)結(jié)構(gòu)→生產(chǎn)精準(zhǔn)優(yōu)勢。其他兩種企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組動因都是內(nèi)部資本市場運(yùn)作，而博弈型內(nèi)部資產(chǎn)重組是內(nèi)外結(jié)合，通過內(nèi)部資本市場對外部資本市場的代替，來降低企業(yè)經(jīng)營成本，合理利用企業(yè)邊界內(nèi)的現(xiàn)有資源，提高資產(chǎn)利用率，是企業(yè)依據(jù)經(jīng)營發(fā)展需要采取的戰(zhàn)略性內(nèi)部資金重組措施，是企業(yè)為發(fā)展新平臺的低成本調(diào)整策略。

三、企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組的特殊性稅務(wù)處理

從前文對企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組基本概念的分析可知道，企業(yè)會出于各式各樣的動因采取內(nèi)部資產(chǎn)重組措施，且重組方式與資產(chǎn)交易類型各有不同。而企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組過程中，每種資產(chǎn)交易都可能涉及稅費(fèi)。雖國家為鼓勵企業(yè)實施內(nèi)部資產(chǎn)重組，出臺了很多稅收政策。但企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組過程復(fù)雜，涉稅種類多，而相關(guān)稅收政策散亂，如不能適用于特殊重組，將對企業(yè)產(chǎn)生大量稅金。

從企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組交易類型，按涉稅種類分為：股權(quán)交易、債權(quán)交易、土地交易、專利交易、材料交易、不動產(chǎn)交易、動產(chǎn)交易、商標(biāo)權(quán)交易等等。根據(jù)《西部地區(qū)鼓勵類產(chǎn)業(yè)目錄（2014）》（國家發(fā)展和改革委員會第15號令）相關(guān)文件來看。企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組適用特殊稅務(wù)處理的條件是：具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；被收購、合并或分立部分資產(chǎn)或股權(quán)比例符合規(guī)定的比例；重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動；重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合規(guī)定的比例；重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

從具體企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組特殊稅務(wù)的處理來看，對不同交易類型做出了不同規(guī)定，所以企業(yè)應(yīng)基于相關(guān)規(guī)定制定相應(yīng)稅務(wù)管理計劃。股權(quán)交易中雖涉及控制權(quán)轉(zhuǎn)移，但其他資產(chǎn)權(quán)屬未發(fā)生變更，僅涉及印花稅和所得稅。而根據(jù)《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）規(guī)定的特殊型稅務(wù)處理辦法條件，企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組中的股權(quán)交易可暫不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得，所以無需交所得稅。從債權(quán)交易來看，企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組發(fā)生的債權(quán)交易不屬于營業(yè)稅的征稅范圍，也不屬于印花稅的征稅范圍。但交易過程中產(chǎn)生的損益要計入當(dāng)期所得稅，所以無需繳納印花稅和營業(yè)稅，僅需繳納企業(yè)所得稅。從不動產(chǎn)交易方面來看，土地使用權(quán)、房產(chǎn)，都要涉及印花稅、企業(yè)所得稅、營業(yè)稅、印花稅等稅費(fèi)。但合并方式下的企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組不動產(chǎn)交易屬于特殊交易，滿足特殊性稅務(wù)處理條件，可免交營業(yè)稅、土地增值稅、契稅。

從前文分析可知，不論是收購、合并，還是分立，都需要滿足一定條件，交易過程涉稅，才會符合特殊性稅務(wù)處理標(biāo)準(zhǔn)。因此，企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組時，若想合理避免稅費(fèi)，要事先理清企業(yè)那些資產(chǎn)需要重組，如何交易類型完成重組，要有明確重組目標(biāo)。另外，要充分了解相關(guān)稅種優(yōu)惠政策，對內(nèi)部資產(chǎn)重組過程中，所選交易類型可能涉及到的稅種進(jìn)行分析，尋找相關(guān)優(yōu)惠政策間的共性，從而得出最佳企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組方案，降低可能涉及到的稅費(fèi)。

例如，某企業(yè)一期項目不能享受西部大開發(fā)優(yōu)惠政策，而二期項目符合相關(guān)政策，能享受所得稅減15%的優(yōu)惠政策。合并前兩個項目為兩個獨(dú)立法人，如進(jìn)行合并從組就要考慮到合并后能否享受優(yōu)惠政策，應(yīng)作哪些方面稅收籌劃，分析特殊性稅務(wù)處理條件。首先，根據(jù)特殊性稅務(wù)處理政策，合并發(fā)生時股東取得的股權(quán)支付金額不得低于其交易支付總額的85%，合并企業(yè)可接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)原有計稅基礎(chǔ)確定；其次，合并后的企業(yè)正常運(yùn)行后，應(yīng)通過經(jīng)營預(yù)算控制的方式，讓二期鼓勵類業(yè)務(wù)收入占到合并后企業(yè)總收入70%。只有鼓勵類資產(chǎn)收入達(dá)到條件后，新企業(yè)才能繼續(xù)享受西部大開發(fā)優(yōu)惠政策，降低新企業(yè)運(yùn)營產(chǎn)生的稅費(fèi)。

四、結(jié)語

隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，國內(nèi)企業(yè)對同行業(yè)競爭，產(chǎn)能偏低的企業(yè)單位生產(chǎn)成本處于劣勢。在激烈的市場競爭中，一部分企業(yè)便會通過內(nèi)部資產(chǎn)重組來調(diào)整內(nèi)部資產(chǎn)配置結(jié)構(gòu)，為企業(yè)可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)的實現(xiàn)奠定基礎(chǔ)，梳理產(chǎn)權(quán)管理，培養(yǎng)新的利潤增長點(diǎn)。但通過正文分析可知道，企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)重組交易過程涉及諸多稅種，可能導(dǎo)致企業(yè)稅費(fèi)增加。特別是大型企業(yè)在經(jīng)濟(jì)相對落后的地區(qū)，稅收收入對地方政府財務(wù)收入影響較大。企業(yè)合并的稅務(wù)備案工作應(yīng)更加嚴(yán)謹(jǐn)，并作好事前與稅務(wù)部門溝通協(xié)調(diào)工作，避免稅企雙方對合并業(yè)務(wù)的理解偏差，引起不必要的稅收成本。

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