我國國有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)的前途與未來

李樂

我國國有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)的前途與未來

李樂

近年來,隨著國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，內(nèi)部經(jīng)營管理的要求也越來越高,增值型內(nèi)部審計(jì)在國有企業(yè)改制和促進(jìn)國有企業(yè)發(fā)展過程中扮演著更加重要的角色,其在增加組織價(jià)值、改進(jìn)組織經(jīng)營管理和評(píng)價(jià)組織控制體系等方面發(fā)揮著更為重大的作用。本文首先闡述研究背景,并逐步對(duì)增值型內(nèi)部審計(jì)與傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的優(yōu)缺點(diǎn)進(jìn)行比較。通過分析內(nèi)部審計(jì)在我國國有企業(yè)的發(fā)展歷程及增值型內(nèi)部審計(jì)在我國國有企業(yè)的應(yīng)用現(xiàn)狀,提出增值型內(nèi)部審計(jì)在我國國有企業(yè)開展的重要性及必要性,并指出現(xiàn)存的問題。針對(duì)這些問題,并提出完善我國國有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)運(yùn)行機(jī)制的相應(yīng)對(duì)策。

增值型內(nèi)部審計(jì)；運(yùn)行機(jī)制；增值服務(wù)

一、引言

1.研究背景

增值型內(nèi)部審計(jì)其實(shí)并不是一種全新的審計(jì)方式，而是一種全新的審計(jì)理念。其理念依據(jù)是國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)（IIA，1999）的一種全新的詮釋。增值型內(nèi)部審計(jì)是本世紀(jì)以來內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的一個(gè)新型階段，也是內(nèi)部審計(jì)理論研究和實(shí)務(wù)操作中的熱點(diǎn)和難點(diǎn)問題。為應(yīng)對(duì)全新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展態(tài)勢，更有力的迎接國際國內(nèi)兩個(gè)市場的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，我國著手推進(jìn)了一些新的經(jīng)濟(jì)制度、管理、服務(wù)等調(diào)控方案。而作為國內(nèi)經(jīng)濟(jì)支柱之一的國有企業(yè)而言，由于其自身經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，對(duì)其內(nèi)部經(jīng)營管理的要求也越來越高，強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)、促進(jìn)企業(yè)自我完善成為我國各個(gè)國企致力于探討的重要課題。經(jīng)過最近三十年的發(fā)展，我國國有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作雖然獲得了一些成效，但現(xiàn)階段仍存在一些問題，歸納起來具體表現(xiàn)在以下四個(gè)方面：

第一，內(nèi)部審計(jì)的職能定位不當(dāng)。我國國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)范圍過于狹窄，大多局限在財(cái)務(wù)領(lǐng)域會(huì)計(jì)記錄的正確性、資產(chǎn)的完整性、政策和程序的合規(guī)性的檢查等方面的監(jiān)督活動(dòng)上，對(duì)企業(yè)是否合法和是否合規(guī)經(jīng)營方面的的監(jiān)督力度欠缺，也很難使企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營管理發(fā)揮有效作用，所以在具體工作中因?yàn)槁毮芏ㄎ徊划?dāng)，影響了內(nèi)部審計(jì)職能的有效運(yùn)用。

第二，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性比較弱。目前，中國的國有企業(yè)中負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)的機(jī)構(gòu)往往只隸屬于其他部門，在受領(lǐng)導(dǎo)層管轄的同時(shí)又受到相關(guān)部門的牽制和干預(yù)，使得審計(jì)人員在開展工作時(shí)要兼顧多方利益，在實(shí)際操作過程中便無法根據(jù)客觀需求展開工作，致使內(nèi)部審計(jì)結(jié)果無法真實(shí)的反映企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營狀況。

第三，相較于事前和事中審計(jì)，更為注重事后審計(jì)。審計(jì)理念上，國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)關(guān)注對(duì)已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行審計(jì)，但忽視對(duì)企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)事先的預(yù)測和事中的分析，以至于不能更好監(jiān)控企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全過程，發(fā)生在企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的各種風(fēng)險(xiǎn)問題也不能得到及時(shí)的預(yù)測和防范，內(nèi)部審計(jì)很難在企業(yè)運(yùn)行的全過程發(fā)揮作用。

第四，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)人員配備不規(guī)范，人員結(jié)構(gòu)不科學(xué)，整體素質(zhì)比較低。當(dāng)代內(nèi)部審計(jì)是一種范圍極廣的專業(yè)性活動(dòng)，而當(dāng)前我國國有企業(yè)的內(nèi)審人員大多是財(cái)務(wù)出身，其知識(shí)結(jié)構(gòu)不符合企業(yè)的需求和發(fā)展。

2.文獻(xiàn)回顧

在西方資本主義國家，增值型內(nèi)部審計(jì)的快速興起已經(jīng)變?yōu)楣緝?nèi)部審計(jì)發(fā)展的一個(gè)必然趨勢，很多公司的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在減少費(fèi)用、提高利潤的激勵(lì)下，抑或是在外包壓力的驅(qū)動(dòng)下，試圖尋找提高審計(jì)價(jià)值的方法。Gary M.Stern與James Roth都曾在其著作《內(nèi)部審計(jì)部門增加價(jià)值的15種方法》和《內(nèi)部審計(jì)如何增加價(jià)值》中列舉將會(huì)幫助審計(jì)人員為企業(yè)增加價(jià)值的具體方法；美國著名的內(nèi)部審計(jì)學(xué)家勞倫斯B·索耶（Lawrence B.Sawyer）在其名著《現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)》中提出：現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)通過評(píng)估企業(yè)所有的經(jīng)營管理活動(dòng)來為組織服務(wù)，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)將視野轉(zhuǎn)向管理審計(jì)和增值審計(jì)方面，這要有新的態(tài)度、方法、分析和思想，另外，索耶還強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)應(yīng)對(duì)各項(xiàng)經(jīng)營活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行檢查和評(píng)估。

在我國，經(jīng)過近三十年的發(fā)展，雖然內(nèi)部審計(jì)發(fā)展態(tài)勢良好，但是我國大多數(shù)國有企業(yè)的內(nèi)審機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的了解仍然停留在過去的查錯(cuò)防弊觀念上，以致使大多數(shù)公司內(nèi)部審計(jì)處于發(fā)現(xiàn)性審計(jì)階段，內(nèi)部審計(jì)也因此不被重視，審計(jì)的價(jià)值得不到充分的體現(xiàn)。余玉苗、詹俊(2001)認(rèn)為價(jià)值創(chuàng)造的最終手段是提升企業(yè)的市場價(jià)值。內(nèi)部審計(jì)的任務(wù)不單在于剖析其怎樣影響價(jià)值，還要表明其怎樣實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值，并力圖完成企業(yè)市場價(jià)值的增加。閻紅玉在《內(nèi)部審計(jì)實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增值途徑探微》中指出增值型內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展對(duì)現(xiàn)代公司價(jià)值的影響很大，葉陳云（2013）在《公司內(nèi)部審計(jì)》中分析出，與傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)相比較，增值型內(nèi)部審計(jì)是公司將來的一項(xiàng)重要的保證性服務(wù)，價(jià)值增值型審計(jì)發(fā)生了許多創(chuàng)造性的變化，價(jià)值增值型審計(jì)將是未來公司內(nèi)部審計(jì)的永恒趨勢。

二、增值型內(nèi)部審計(jì)與傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)比較分析

1.增值型內(nèi)部審計(jì)與傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)比較分析

傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)經(jīng)過財(cái)務(wù)導(dǎo)向和業(yè)務(wù)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)這兩個(gè)階段的發(fā)展后，當(dāng)代已經(jīng)發(fā)展到管理導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)這一階段。但隨著經(jīng)濟(jì)的變化和發(fā)展，以內(nèi)部控制為中心的傳統(tǒng)管理導(dǎo)向性內(nèi)部審計(jì)的缺陷也日趨明顯，增值型內(nèi)部審計(jì)是指組織以幫助審計(jì)部門提高運(yùn)作效率、增加企業(yè)價(jià)值為目標(biāo)，通過對(duì)內(nèi)部審計(jì)的地位、資源和方法的充分利用而進(jìn)行的一種新型內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)。

增值型內(nèi)部審計(jì)與傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的不同主要表現(xiàn)在審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)職能、審計(jì)重點(diǎn)和審計(jì)方法這四個(gè)方面上。審計(jì)目標(biāo)的區(qū)別：傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)主要通過事后評(píng)價(jià)幫助組織管理者履行職責(zé)，而增值型內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)主要表現(xiàn)為幫助組織增加價(jià)值，當(dāng)代企業(yè)以公司市場價(jià)值最大化為目標(biāo)，而增值型內(nèi)部審計(jì)也以實(shí)現(xiàn)組織增值為目標(biāo)，兩者的相同目標(biāo)實(shí)現(xiàn)了緊密的相連。審計(jì)職能的區(qū)別：傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的職能主要是監(jiān)督和評(píng)價(jià)，增值型內(nèi)部審計(jì)在保持監(jiān)督職能的同時(shí)，強(qiáng)化了確認(rèn)咨詢職能，通過該職能為組織價(jià)值的增加發(fā)揮作用。審計(jì)領(lǐng)域和審計(jì)重點(diǎn)的區(qū)別：傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的重點(diǎn)主要表現(xiàn)在對(duì)財(cái)務(wù)領(lǐng)域會(huì)計(jì)記錄的正確性、資產(chǎn)的完整性、政策和程序的合規(guī)性的檢查等方面的監(jiān)督活動(dòng)上。增值型內(nèi)部審計(jì)是一種創(chuàng)造價(jià)值的活動(dòng)，內(nèi)容涉及到內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理等多個(gè)方面，并且還要對(duì)內(nèi)部控制和管理活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督，提升運(yùn)作效率和經(jīng)營管理水平，由此可見，其代表內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的大方向，在以經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)為重點(diǎn)的情況下，最終降低企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)程度，提高企業(yè)的綜合效率，進(jìn)而為組織增加價(jià)值。審計(jì)方法的區(qū)別：傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的操作方法不夠先進(jìn)，增值型內(nèi)部審計(jì)通過運(yùn)用科學(xué)的、高效的計(jì)算機(jī)技術(shù)和方法，把事前、事中和事后審計(jì)密切地結(jié)合在一起，對(duì)其防護(hù)和建設(shè)功效進(jìn)行有效地利用，使內(nèi)部審計(jì)能夠有參與公司經(jīng)營管理的各個(gè)環(huán)節(jié)。

表1 傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)與增值型內(nèi)部審計(jì)的比較

2.增值型內(nèi)部審計(jì)的重要性及必要性

增值型內(nèi)部審計(jì)之所以能夠保證內(nèi)部控制的有效性，其自我監(jiān)督和自我評(píng)價(jià)功能是內(nèi)部控制的關(guān)鍵組成部分，在公司治理結(jié)構(gòu)中有著無法替代的作用。增值型內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)完善自我監(jiān)控和自我約束的重要機(jī)制，是確保經(jīng)營控制權(quán)的手段，是管理體制的有機(jī)組成部分，對(duì)完善企業(yè)內(nèi)部審計(jì)體系，促進(jìn)國有企業(yè)可持續(xù)發(fā)展具有重大意義。由于增值型內(nèi)部審計(jì)在增加組織價(jià)值、改進(jìn)組織經(jīng)營管理和評(píng)價(jià)組織控制體系等方面發(fā)揮著作用，而且在國有企業(yè)改制和促進(jìn)國有企業(yè)發(fā)展過程中也扮演著重要角色。因此，在國有企業(yè)中推行增值型內(nèi)部審計(jì)勢在必行。

首先，是切實(shí)貫徹和執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范的需要。建立完備的內(nèi)部控制體系，更有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的增值，提升企業(yè)的經(jīng)營管理效益，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的完成，增值型內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)范圍相較于傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)范圍是不斷擴(kuò)大的，通過評(píng)價(jià)和防范企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)企業(yè)現(xiàn)存的風(fēng)險(xiǎn)可以提出更為有效的建議，從而達(dá)到實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增加這一目的。

再次，是減輕生存壓力，適應(yīng)審計(jì)自身發(fā)展的需要。

內(nèi)部審計(jì)外包以及高成本的壓力對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的日常工作產(chǎn)生了極大的威脅，如果內(nèi)部審計(jì)沒有對(duì)企業(yè)的價(jià)值增值作出貢獻(xiàn)，就會(huì)被淘汰。

最后，是提升內(nèi)部審計(jì)地位，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的需要。

內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)公司價(jià)值的貢獻(xiàn)大小決定了其在企業(yè)中的地位，隨著增值型內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)范圍擴(kuò)展到風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理等方面，在實(shí)務(wù)操作中內(nèi)部審計(jì)就能夠積極有效地進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理，完善內(nèi)部控制、提高公司治理水平，最后提升企業(yè)的價(jià)值。

三、我國國有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展現(xiàn)狀

1.我國國有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)發(fā)展歷程

回顧我國國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)近30年的發(fā)展歷程，將其大致劃分為三個(gè)階段，第一階段是被動(dòng)組建階段（80年代中期至90年代初期），在國家法令的要求下，產(chǎn)生了內(nèi)部審計(jì)，因此其管理制度從創(chuàng)設(shè)時(shí)起就帶有濃重的政治色彩。內(nèi)部審計(jì)對(duì)國家的政策有較強(qiáng)的依賴性，審計(jì)的獨(dú)立性無法保證，致使內(nèi)部審計(jì)的職能定位不當(dāng)，目的不明確，從而其監(jiān)督職能不能得到有效的發(fā)揮。第二階段是重新定位階段（90年代初期至21世紀(jì)初），這一階段，國有企業(yè)在完善內(nèi)部審計(jì)組織結(jié)構(gòu)、提升內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)等方面進(jìn)行了許多有益嘗試，并取得了一定的成效。但內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)中人員閑置的現(xiàn)象仍然存在，難以發(fā)揮其有效性。21世紀(jì)初至今為規(guī)范整合階段，針對(duì)長期限制國有企業(yè)變革的制度性問題，國家制定出相應(yīng)的法律法規(guī)，創(chuàng)建出更為完善的國有資產(chǎn)管理體制。

2.我國國有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)應(yīng)用的現(xiàn)狀

增值型內(nèi)部審計(jì)的長處使其在西方發(fā)達(dá)國家應(yīng)用普遍，而我國國有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)的逐步發(fā)展源于政府審計(jì)強(qiáng)力推動(dòng)。從根本上說，我國國有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)制度是在國家法令法規(guī)的壓力下設(shè)立的，不是在國有企業(yè)內(nèi)部需求的基礎(chǔ)上主動(dòng)建立的，致使增值型內(nèi)部審計(jì)在我國國有企業(yè)的實(shí)際應(yīng)用還存在許多問題，主要表現(xiàn)在以下六個(gè)方面：①增值理念和增值目標(biāo)認(rèn)識(shí)不充分。②增值功能與增值效果不明顯。③增值型內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量較低。④審計(jì)部門的隸屬層次不理想。⑤調(diào)查方法不先進(jìn)。⑥業(yè)務(wù)范圍狹窄。

四、完善我國國有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)運(yùn)行機(jī)制的對(duì)策

增值型內(nèi)部審計(jì)作為一種新型的審計(jì)理念，在國外的一些企業(yè)中，其增值作用得到了充分的肯定，為企業(yè)價(jià)值的增加發(fā)揮了積極的作用，但在我國，由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度的不同，我國國有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)在應(yīng)用過程中存在一些需要解決的問題。所以，在研究了我國國有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)的應(yīng)用現(xiàn)狀后，提出一些對(duì)策，希望對(duì)完善我國國有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)應(yīng)用提供幫助。

1.提升對(duì)增值型內(nèi)部審計(jì)增值理念的認(rèn)識(shí)

增值型內(nèi)部審計(jì)要在我國國有企業(yè)發(fā)展中得到積極發(fā)展，其增值理念必須要深入人心。因此，我國國有企業(yè)要在開展增值型內(nèi)部審計(jì)應(yīng)用的過程中取得成果，就得讓企業(yè)各個(gè)利益相關(guān)者充分認(rèn)識(shí)到這一理念有利于企業(yè)價(jià)值的增加。

2.設(shè)置合理的增值型內(nèi)部審計(jì)組織模式

通過對(duì)國內(nèi)成功應(yīng)用增值型內(nèi)部審計(jì)的實(shí)踐表明，比較合理的內(nèi)部審計(jì)組織模式是內(nèi)部審計(jì)隸屬于董事會(huì)或其下屬的審計(jì)委員會(huì)，對(duì)管理層和董事會(huì)負(fù)責(zé)并報(bào)告審計(jì)工作。在這種雙向報(bào)告機(jī)制下，內(nèi)部審計(jì)部門在職能上要受審計(jì)委員會(huì)的監(jiān)督評(píng)價(jià)，在行政上要受高級(jí)管理層的領(lǐng)導(dǎo)。如圖1。

這種內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)組織模式不僅保證了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，使之不再受制于管理當(dāng)局，但由于各國有企業(yè)的管理理念、規(guī)模大小和審計(jì)資源等要素各不相同，所以在設(shè)置內(nèi)部審計(jì)的組織模式時(shí)，要充分考慮到各國有企業(yè)的具體情況，而無論選擇何種組織模式，必須保持內(nèi)部審計(jì)部門組織上的獨(dú)立性。

3.完善增值型內(nèi)部審計(jì)的方法和技術(shù)

隨著增值型內(nèi)部審計(jì)在我國國有企業(yè)中的開展運(yùn)用，在轉(zhuǎn)變審計(jì)理念的同時(shí)還要相應(yīng)地完善內(nèi)部審計(jì)技術(shù)和方法，以便于提高內(nèi)部審計(jì)的效率，減少內(nèi)部審計(jì)的成本，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)價(jià)值增加的目標(biāo)。

4.拓展內(nèi)部審計(jì)的增值服務(wù)

增值型內(nèi)部審計(jì)以增加企業(yè)價(jià)值為目的，一些國有企業(yè)逐步意識(shí)到增值型內(nèi)部審計(jì)的增值功能，但是在實(shí)際應(yīng)用增值型內(nèi)部審計(jì)時(shí)，其對(duì)實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的作用未得到完全的發(fā)揮，一個(gè)關(guān)鍵原因就是內(nèi)部審計(jì)的增值服務(wù)范圍狹窄，根據(jù)我國國有企業(yè)的具體情況，可以從以下幾個(gè)方面入手：①拓展增值服務(wù)職能。②拓展增值服務(wù)領(lǐng)域。③轉(zhuǎn)變?cè)鲋祵徲?jì)方式。

圖1 增值型內(nèi)部審計(jì)雙向報(bào)告機(jī)制

5.培養(yǎng)復(fù)合型的內(nèi)部審計(jì)人員

內(nèi)部審計(jì)人員的綜合素質(zhì)是實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)的基本保證，人力資源的好壞直接關(guān)系著內(nèi)部審計(jì)增值作用能否充分發(fā)揮，增值型內(nèi)部審計(jì)的增值目標(biāo)要求增值型內(nèi)部審計(jì)人員除了專業(yè)素養(yǎng)外，還應(yīng)掌握經(jīng)營管理方面的知識(shí)和熟練運(yùn)用計(jì)算機(jī)等方面的知識(shí)。所以，在我國國有企業(yè)中開展增值型內(nèi)部審計(jì)的應(yīng)用時(shí)，培養(yǎng)一個(gè)綜合能力素質(zhì)高的復(fù)合型內(nèi)部審計(jì)人員團(tuán)隊(duì)是非常重要的，這可以使增值型內(nèi)部審計(jì)達(dá)到更好的增值效果。

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（作者單位：浙江工商大學(xué)）