對(duì)我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)現(xiàn)狀及問(wèn)題分析

關(guān)淑華

[摘要]我國(guó)的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)分為收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種。新會(huì)計(jì)制度中要求事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的核算應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。當(dāng)前，事業(yè)單位在會(huì)計(jì)核算中存在會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)與目標(biāo)不匹配，單位資產(chǎn)核算不準(zhǔn)確，單位負(fù)債核算常產(chǎn)生虛假平衡現(xiàn)象，單位收入、支出核算資金配比原則失衡，績(jī)效考評(píng)不明確等一系列問(wèn)題。而權(quán)責(zé)發(fā)生制已經(jīng)充分顯示出其優(yōu)越性，我國(guó)事業(yè)單位應(yīng)盡早引入。

[關(guān)鍵詞]事業(yè)單位會(huì)計(jì)；會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)；現(xiàn)狀及問(wèn)題分析

目前我國(guó)的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)分為收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種。在我國(guó)現(xiàn)行的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中明確指出：“會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)核算可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”，由此可以看出目前事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)所采取的主要方式仍然是收付實(shí)現(xiàn)制。收付實(shí)現(xiàn)制雖然在目前狀態(tài)下可以滿足事業(yè)單位對(duì)于預(yù)算管理的要求，但隨著預(yù)算管理制度的不斷大力改革與我國(guó)的市場(chǎng)化及企業(yè)化程度的提高，這一制度也暴露出越來(lái)越多的劣勢(shì)，甚至不能滿足新形勢(shì)下的預(yù)算管理的迫切需要。因此，事業(yè)單位必須進(jìn)行會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的深化改革，才能響應(yīng)調(diào)整發(fā)展的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的腳步，而改革的主要思想及做法就是將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)中來(lái)，并代替收付實(shí)現(xiàn)制成為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的主要制度。

一、我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的現(xiàn)狀分析

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的核心指導(dǎo)下，我國(guó)于2012年對(duì)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了重新修訂，2013年1月1日正式執(zhí)行，同時(shí)廢止了財(cái)政部在1997年7月頒布的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》。在2012版的新會(huì)計(jì)制度中明確規(guī)定：“事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的核算應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制?！睆倪@個(gè)規(guī)定中可以看出現(xiàn)階段收付實(shí)現(xiàn)制度仍然是我國(guó)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的主要執(zhí)行制度，而權(quán)責(zé)發(fā)生制僅用在少數(shù)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)中。主要是因?yàn)槭崭秾?shí)現(xiàn)制所固有的優(yōu)點(diǎn)決定的，操作簡(jiǎn)單、容易運(yùn)行是收付實(shí)現(xiàn)制的最大的特點(diǎn)，尤其在事業(yè)單位會(huì)計(jì)預(yù)算的執(zhí)行過(guò)程中具有明顯的優(yōu)勢(shì)，但是收付實(shí)現(xiàn)制也有一定的缺點(diǎn)，由于在收付實(shí)現(xiàn)制中無(wú)法將事業(yè)單位的“隱性負(fù)債”準(zhǔn)確全面的進(jìn)行記錄，導(dǎo)致單位的某些財(cái)政方面的風(fēng)險(xiǎn)不能被有效防范；收付實(shí)現(xiàn)制也無(wú)法有效的把某些事項(xiàng)的年終結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)行處理，導(dǎo)致單位的會(huì)計(jì)信息出現(xiàn)誤差；另外，收付實(shí)現(xiàn)制也無(wú)法精確的核算成本與費(fèi)用，對(duì)事業(yè)單位的運(yùn)行績(jī)效評(píng)價(jià)方面非常不利；同時(shí)，可能會(huì)引起會(huì)計(jì)范圍的政府權(quán)責(zé)不對(duì)應(yīng)，在某一程度上無(wú)法公正、客觀對(duì)事業(yè)單位的受托責(zé)任進(jìn)行考核與評(píng)價(jià)。

二、事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)存在的問(wèn)題分析

（一）會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)與目標(biāo)不匹配

會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的選擇很大程度上受會(huì)計(jì)目標(biāo)的影響，會(huì)計(jì)目標(biāo)一旦設(shè)定，會(huì)計(jì)基礎(chǔ)就隨之確定?！缎率聵I(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中明確規(guī)定：事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算目標(biāo)是向會(huì)計(jì)信息使用者提供與事業(yè)單位財(cái)務(wù)狀況、事業(yè)成果、預(yù)算執(zhí)行等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映事業(yè)單位受托責(zé)任履行情況，有助于會(huì)計(jì)信息使用者進(jìn)行社會(huì)管理、作出經(jīng)濟(jì)決策。從中可以很清晰的獲取會(huì)計(jì)目標(biāo)的內(nèi)涵所在，在新事業(yè)單位準(zhǔn)則中規(guī)定了會(huì)計(jì)目標(biāo)必須滿足信息使用者的需要，而且還要對(duì)政府宏觀調(diào)控與控制預(yù)算提供必要的信息，同時(shí)還要能反映出事業(yè)單位受托責(zé)任的執(zhí)行狀態(tài)。就目前我國(guó)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)制度來(lái)說(shuō)，要實(shí)現(xiàn)這樣的會(huì)計(jì)目標(biāo)幾乎是不可能的，因此，將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理制度中是非常迫切的。

以往的事業(yè)單位的預(yù)算與編制始終與單位會(huì)計(jì)緊密聯(lián)系，會(huì)計(jì)也就成了單位預(yù)算管理的一種重要手段。在這樣的背景下，事業(yè)單位執(zhí)行收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)就能很好的滿足需要，因?yàn)槭崭秾?shí)現(xiàn)制核算基礎(chǔ)能直接反映實(shí)際收支的資金，操作簡(jiǎn)單直觀，同時(shí)對(duì)于資金收支合法性的評(píng)估非常有利，可以直觀的體現(xiàn)單位是否有腐敗與浪費(fèi)現(xiàn)象。

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制的不斷深化改革與發(fā)展，以及國(guó)家對(duì)事業(yè)單位的新要求，舊體制中的會(huì)計(jì)目標(biāo)已經(jīng)不再適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，因此，在多方面的促成下，我國(guó)于2013年開(kāi)始執(zhí)行新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這是符合社會(huì)與時(shí)代發(fā)展的。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)目標(biāo)主要圍繞在單位財(cái)務(wù)狀況與事業(yè)成果的評(píng)價(jià)上進(jìn)行，同時(shí)也反映事業(yè)單位的受托責(zé)任執(zhí)行情況，以便更好的滿足政府與社會(huì)對(duì)于會(huì)計(jì)的要求。但是事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度卻沒(méi)能跟上新會(huì)計(jì)目標(biāo)的腳步，導(dǎo)致會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)目標(biāo)無(wú)法協(xié)調(diào)一致。在新的會(huì)計(jì)制度中要求事業(yè)單位會(huì)計(jì)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)通常都使用收付實(shí)現(xiàn)制，這樣勢(shì)必會(huì)讓使用財(cái)務(wù)信息的人對(duì)于單位資產(chǎn)、負(fù)債、成本等內(nèi)部不能全方位了解，對(duì)于事業(yè)單位的財(cái)務(wù)工作效率及公共服務(wù)也不能進(jìn)行有效的考核。因此，只有將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)中，才能解決新會(huì)計(jì)制度下的有關(guān)問(wèn)題。

（二）會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)要素存在的問(wèn)題分析

1.單位資產(chǎn)核算存在的問(wèn)題

在舊的會(huì)計(jì)制度中，固定資產(chǎn)在報(bào)廢前都是以購(gòu)入的資金作為其資產(chǎn)價(jià)值，而實(shí)際上，固定資產(chǎn)的價(jià)值由于使用過(guò)程中的不斷磨損而處于持續(xù)減值狀態(tài)。2013年的新會(huì)計(jì)制度對(duì)這一現(xiàn)象改變，規(guī)定對(duì)購(gòu)入的固定資產(chǎn)做雙分錄，一是把支付的真實(shí)價(jià)款直接入帳作為當(dāng)期資金支出；二是按照購(gòu)買成本對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行借記處理，貸記為非流動(dòng)資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)科目。所有固定資產(chǎn)都存在折舊處理問(wèn)題，新會(huì)計(jì)制度使用虛提的方式對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊，與舊的會(huì)計(jì)制度中不計(jì)提折舊顯示出很大的改進(jìn)，可以形象、客觀的表現(xiàn)出單位固定資產(chǎn)與時(shí)間的關(guān)系及隨之發(fā)生的價(jià)值減少情況。

但是這種虛提方式也存在一些一些問(wèn)題。首先，固定資產(chǎn)的即時(shí)資產(chǎn)值雖然可以在非流動(dòng)資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)科目中體現(xiàn)出來(lái)，但在固定資產(chǎn)科目中仍然顯示其原購(gòu)入值，不能體現(xiàn)出損耗減值，這樣使單位資產(chǎn)總值出現(xiàn)虛增。其次，在事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度中沒(méi)有成本資產(chǎn)的概念，固定資產(chǎn)在購(gòu)置時(shí)，被借記事業(yè)支出、經(jīng)營(yíng)支出或?qū)Ｓ没鸬瓤颇?，將固定資產(chǎn)體現(xiàn)在費(fèi)用上，這樣就使得固定資產(chǎn)在記帳后只能體現(xiàn)虛提折舊，與成本人為降低，并盈余增加，無(wú)法體現(xiàn)實(shí)際上的會(huì)計(jì)核算的資金配比方式。另外，國(guó)家財(cái)政部門沒(méi)有為固定資產(chǎn)設(shè)計(jì)其固有的使用年限，事業(yè)單位只能各自確定固定資產(chǎn)的使用年限，并依此計(jì)提折舊，所以最后事業(yè)單位上報(bào)的總資金數(shù)據(jù)是沒(méi)有意義和效果的，并不能把事業(yè)單位的真實(shí)情況如實(shí)的反映出來(lái)。

新會(huì)計(jì)制度同時(shí)規(guī)定了各事業(yè)單位對(duì)于自身的基建資金進(jìn)行單獨(dú)核算，定期導(dǎo)入單位在建工程科目或其它科目來(lái)反映資金情況?？墒悄壳皣?guó)家執(zhí)行的財(cái)政預(yù)算制度及支付制度的體制下，事業(yè)單位所有的財(cái)政性資金都必須收入國(guó)庫(kù)，在這樣的政策下，基建資金帳戶就沒(méi)有了資金源，也談不到實(shí)行獨(dú)立核算的問(wèn)題。并且單位的基建帳目與單位財(cái)務(wù)的基本賬目間有很多內(nèi)部往來(lái)資金項(xiàng)目，對(duì)真實(shí)反映單位的債權(quán)債務(wù)問(wèn)題非常不利。若要解決以上問(wèn)題，事業(yè)單位必須要明確本單位的基建項(xiàng)目資金的處理方式問(wèn)題。

2.單位負(fù)債核算存在的問(wèn)題

當(dāng)前，我國(guó)事業(yè)單位有很多種方式進(jìn)行籌措資金，而向銀行貸款則是其中一個(gè)非常重要的方式。在銀行的款項(xiàng)資金到帳以后，沒(méi)有對(duì)銀行的貸款利息進(jìn)行入賬記錄，因?yàn)樵跁?huì)計(jì)制度上沒(méi)有對(duì)利息進(jìn)行要求。而在向銀行償還貸款時(shí)，就按實(shí)際需支付的利息金額，將利息款項(xiàng)借記其它支出科目，貸記銀行存款科目?；蜚y行借款被用在固定資產(chǎn)的使用上，且固定資產(chǎn)的投產(chǎn)期與支付銀行利息的時(shí)間不能同時(shí)進(jìn)行，就會(huì)出現(xiàn)固定資產(chǎn)價(jià)值減少的情況。若銀行利息支付的時(shí)間與固定資產(chǎn)的投產(chǎn)期一致，單位所支出科目列出的只是支付的數(shù)額，卻不是應(yīng)該支出的借款利息的數(shù)額，這樣就會(huì)給單位造成一種隱形債務(wù)。在事業(yè)單位的債務(wù)到期后，隱形債務(wù)會(huì)給單位的財(cái)務(wù)造成極大的困難。同時(shí)，由于實(shí)際存在的債務(wù)沒(méi)有體現(xiàn)，事實(shí)發(fā)生的資金又沒(méi)有列支，就會(huì)造成收支的一種虛假平衡現(xiàn)象。

單位財(cái)務(wù)還包括對(duì)于職工福利的資金管理，在會(huì)計(jì)制度中并沒(méi)對(duì)職工福利資金的核算方式給予規(guī)定，事實(shí)上這兩種資金的性質(zhì)與內(nèi)容根本不相同，會(huì)計(jì)制度中對(duì)職工福利基金進(jìn)行了劃分，它歸資產(chǎn)類科目管理。對(duì)于職工福利費(fèi)用，歸屬負(fù)債類科目管理。事業(yè)單位職工福利費(fèi)用一般用來(lái)對(duì)生活比較困難的職工進(jìn)行生活補(bǔ)助，對(duì)工傷職工的醫(yī)療進(jìn)行費(fèi)用報(bào)銷，對(duì)探親職工報(bào)銷差旅費(fèi)用。對(duì)于職工集體福利設(shè)施及待遇主要由職工福利基金支付。若把二者不加區(qū)分的混淆，就無(wú)法顯示出職工福利費(fèi)所造成的債務(wù)。

3.單位收入核算存在的問(wèn)題

在目前的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)及國(guó)家政策的影響下，許多事業(yè)單位可能會(huì)進(jìn)行一些其它活動(dòng)的投資。

因此，新的會(huì)計(jì)制度將事業(yè)單位的投資進(jìn)行了分類規(guī)定，分為長(zhǎng)期投資和短期投資，其中長(zhǎng)期投資包括長(zhǎng)期債權(quán)投資和長(zhǎng)期股權(quán)投資兩種。同時(shí)新會(huì)計(jì)制度規(guī)定事業(yè)單位的投資所得實(shí)際收益，要進(jìn)行記賬，借記銀行存款科目，貸記投資收益科目。會(huì)計(jì)制度中的投資收益依據(jù)以實(shí)際收到為準(zhǔn)，并不是依據(jù)收入實(shí)現(xiàn)的原則，這樣導(dǎo)致資金配比原則得不到應(yīng)用，也無(wú)法計(jì)量當(dāng)期收益信息。此外，若投資長(zhǎng)期股權(quán)的投資出現(xiàn)虧損，則投資單位就不進(jìn)行人賬處理，也不能真實(shí)反映投資的損失情況。

4.單位支出核算存在的問(wèn)題

事業(yè)單位在使用收付實(shí)現(xiàn)制時(shí)，通常把資本性支出項(xiàng)目與經(jīng)常性支出項(xiàng)目混同，這樣導(dǎo)致政府部門對(duì)公共資金使用績(jī)效考評(píng)時(shí)會(huì)出現(xiàn)不明確現(xiàn)象，對(duì)考評(píng)非常不利。特別是將兩種支出混同后，就很難全面反映周期比較長(zhǎng)的資本性支出，有些資本性支出經(jīng)?？缭蕉鄠€(gè)會(huì)計(jì)年度。例如，單位所屬的房屋進(jìn)行修繕發(fā)生的費(fèi)用及某些大宗服務(wù)費(fèi)等支出，按會(huì)計(jì)制度規(guī)定記入當(dāng)期事業(yè)支出科目，導(dǎo)致支出費(fèi)用跨越年度，增大支出，使得減少了當(dāng)年結(jié)余。

三、結(jié)論

對(duì)以上的分析，可以看出，現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度核算基礎(chǔ)存在很多問(wèn)題，在收付實(shí)現(xiàn)制下事業(yè)單位的財(cái)務(wù)有眾多需要解決的問(wèn)題。而權(quán)責(zé)發(fā)生制則會(huì)比收付實(shí)現(xiàn)制更適合用于我國(guó)事業(yè)單位的財(cái)務(wù)運(yùn)行中，并且已經(jīng)充分顯示出優(yōu)越性。我國(guó)的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不斷的進(jìn)行體制的深化改革、政府職能轉(zhuǎn)變及公共財(cái)務(wù)體系構(gòu)建，對(duì)于帶來(lái)單位財(cái)務(wù)資金信息要求越來(lái)越透明，也更加深層次的了解掌握事業(yè)單位的財(cái)務(wù)情況，因此對(duì)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算的所有內(nèi)容都將有更高的需要。將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到事業(yè)單位的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)核算就能夠達(dá)到目前所要求的狀態(tài)，能夠使會(huì)計(jì)信息更加準(zhǔn)確、財(cái)務(wù)信息更加透明、會(huì)計(jì)信息的利用率及利用價(jià)值會(huì)更好，綜合所述，我國(guó)事業(yè)單位對(duì)于會(huì)計(jì)制度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是非常迫切的。