關(guān)于編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)問題初探

常悅美?張志花

摘要：2015年，《編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表試點方案》已經(jīng)黨中央、國務(wù)院同意，這標(biāo)志著我國探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表工作的正式啟動。本文通過對國內(nèi)外的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的研究情況分析，發(fā)現(xiàn)了編制過程中較常見的問題，并針對各項問題提出了相關(guān)建議，以期對我國編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表產(chǎn)生積極影響。

關(guān)鍵詞：自然資源資產(chǎn)負(fù)債表；核算；技術(shù)系統(tǒng)

中圖分類號：F326.2；F302.6 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）08-0000-02

一、研究自然資產(chǎn)負(fù)債表的意義

對我們國家來說，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制工作是一項嶄新的課題，具有深入研究必要性；針對現(xiàn)實情況而言，探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表具有重大的意義。

首先，有利于促進(jìn)扭轉(zhuǎn)“唯GDP論”政績考核體系。通過建立自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對領(lǐng)導(dǎo)干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計，會從根本上遏制許多地區(qū)以犧牲環(huán)境為代價片面來謀求經(jīng)濟(jì)快速增長。

其次，有利于改進(jìn)傳統(tǒng)的國民經(jīng)濟(jì)核算體系，完善經(jīng)濟(jì)社會的精細(xì)化管理。將國內(nèi)生產(chǎn)總值等發(fā)展指標(biāo)剝離資源質(zhì)量下降、加速資源枯竭預(yù)期、污染物排量增加等因素作用反映社會真正財富。

最后，有助于充分反映政府對自然資源的占用情況，確定各級政府相應(yīng)的權(quán)利和責(zé)任。通過公布生動、具體的數(shù)據(jù)，剔除GDP增長額度中虛假繁榮的部分， 擠掉高耗用資源引發(fā)的經(jīng)濟(jì)增長的水分，揭露發(fā)展的潛在風(fēng)險，促進(jìn)政府科學(xué)決策，為提高我國的生態(tài)效益貢獻(xiàn)力量。

二、國內(nèi)外研究情況

（一）國外理論研究情況

1992年 的“世界環(huán)境與發(fā)展大會” 是國外環(huán)境研究的分水嶺。1992年之前，國際上主要學(xué)術(shù)活動有：1946年，英國經(jīng)濟(jì)學(xué)家約翰·?？怂故状翁岢隽司G色GDP思想；1953年，西方國家提出了國民賬戶體系（SNA）；1973年，前蘇聯(lián)提出了物質(zhì)產(chǎn)品平衡表體系（MPS）；我們要知道，SNA只關(guān)注經(jīng)濟(jì)的“總量”與“速度”，忽略了資源基礎(chǔ)和環(huán)境條件；MPS作為計劃經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，片面強(qiáng)調(diào)物質(zhì)性服務(wù)。在二者影響下，世界部分國家先后開啟了研究資源環(huán)境核算的進(jìn)程。1993年，聯(lián)合國統(tǒng)計司在借鑒SNA情況下建立了綜合環(huán)境與經(jīng)濟(jì)核算體系（SEEA-1993）。2003年，聯(lián)合國對其修訂，形成SEEA-2003。在SEEA的影響下，國際社會先后推出了《歐洲森林環(huán)境與經(jīng)濟(jì)核算框架（IEEAF）》（IEEAF-2002）、《聯(lián)合國糧農(nóng)組織林業(yè)環(huán)境與經(jīng)濟(jì)核算指南（Manual for Environmental and Economic Accounts for Forestry： a Tool for Cross-sectoral Policy Analysis）》等①。標(biāo)志著資源環(huán)境核算由理論探索向?qū)嵺`應(yīng)用的過渡。2012年，聯(lián)合國根據(jù)國際統(tǒng)計標(biāo)準(zhǔn)創(chuàng)建了含有評估及應(yīng)對環(huán)境退化等內(nèi)容的SEEA中心框架（簡稱 SEEA-2012）。

（二）部分國家進(jìn)展經(jīng)驗

美國在自然資源核算領(lǐng)域并沒有發(fā)揮領(lǐng)導(dǎo)者作用。目前，美國利用市場估價法核算的不含水資源的八類自然資源資產(chǎn)，在政府要求的附加信息或者管理責(zé)任信息中披露。英國通過由自然資源核算賬戶（主要是土地、木材及已探明的石油和天然氣）、物流核算賬戶（主要是化石燃料與能源耗減、大氣排放和物料流量）、財政核算賬戶（主要是環(huán)境稅和環(huán)境保護(hù)支出）三部分構(gòu)成的政府資產(chǎn)負(fù)債表框架“環(huán)境賬戶”科目反映其自然資源資產(chǎn)②。加拿大披露的“自然資源資產(chǎn)”包括可應(yīng)用于制造品生產(chǎn)中的自然資源存量、保證經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行的土地和對經(jīng)濟(jì)提供直接與間接服務(wù)的生態(tài)系統(tǒng)三類。作為第一批建立環(huán)境賬戶的挪威，目前已把空氣污染物排放量納入國民經(jīng)濟(jì)核算體系，通過評估環(huán)境對于經(jīng)濟(jì)作用程度，決策國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展。荷蘭提出含污染物排放量的國民核算矩陣在成員國中得到較廣泛的推廣。

（三）我國的研究現(xiàn)狀

我國對自然資源的探索起步較晚，在80年代基本實現(xiàn)了由MPS向SNA的轉(zhuǎn)變。一直以來的相關(guān)研究處于借鑒、探索階段，在克服了研究基礎(chǔ)薄弱的現(xiàn)實后，相關(guān)學(xué)者先后也形成了深刻認(rèn)識。雷明通過建立《資源—環(huán)境綠色投入產(chǎn)出表》，反映經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)和資源環(huán)境的關(guān)系。立足自然資源資產(chǎn)負(fù)債表基本概念，耿建新從自然資源資產(chǎn)離任審計出發(fā)，對我國自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制與運(yùn)用進(jìn)行了初步探討。封志明、李鵬、楊艷昭，黃溶冰、趙謙等初步梳理了國內(nèi)外自然資源核算研究歷程和方法進(jìn)展，提出了我國未來可能會編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的大概框架以及編制的相關(guān)路徑。研究發(fā)現(xiàn)，盡管我國尚未建立成熟的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制方法，但立足于我國當(dāng)前環(huán)境經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀，仍有學(xué)者們不斷投入對自然資源資產(chǎn)核算等問題的探索工作中來。近年來，在SEEA-2012指導(dǎo)下，中國國家統(tǒng)計局在相關(guān)領(lǐng)域也開展了試點工作。

三、存在主要問題

就已發(fā)布的試點自然資源資產(chǎn)負(fù)債表來看，基本上清晰反映自然資源資產(chǎn)總量、使用情況，說明經(jīng)濟(jì)發(fā)展的資源成本耗用效率。在審核試點報表的專家組看來，這是一次有益的嘗試，提出了很多創(chuàng)新性的想法，今后的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制工作提供了經(jīng)驗。但是，在試點以及今后的推廣的編制工程中，仍面臨諸多問題。

（一）產(chǎn)權(quán)問題造成價值評估缺乏信度

在我國，除了部分土地、林地屬于集體所有，各級政府在很大程度上作為代理的自然資源的所有權(quán)主體，擁有對自然資源的所有權(quán)，但是沒有相關(guān)法律法規(guī)明確這種支配權(quán)具體由哪級政府行使，從而造成產(chǎn)權(quán)主體虛置。例如，國家擁有長江的水資源所有權(quán)，但是它流經(jīng)的省份并沒有獲得確定的水資源的所有權(quán)，造成自然資源資產(chǎn)統(tǒng)計主體不明確、責(zé)任不清晰，加上國家目前缺乏對統(tǒng)計對象、口徑和時間的統(tǒng)一規(guī)定，最終的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表缺乏規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化，導(dǎo)致即使公布了報表，但也不能充分地評估、分割其產(chǎn)生的效益、生態(tài)價值。

（二）多部門管理共同管理資源，造成評估資源的數(shù)據(jù)共享性差

我國自然資源資產(chǎn)類型復(fù)雜、受多個部門管理共同管理，形成自然資源資產(chǎn)統(tǒng)計標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，彼此各個部門之間缺乏溝通，導(dǎo)致在編制統(tǒng)一報表時獲取的部分?jǐn)?shù)據(jù)的不合規(guī)范、不能直接入賬。以水資源為例，水務(wù)局負(fù)責(zé)市民飲用水的供應(yīng)，編制《供水統(tǒng)計報表》；城建局負(fù)責(zé)雨水、污水等的處理；農(nóng)業(yè)局主要負(fù)責(zé)農(nóng)田灌溉；統(tǒng)計部門負(fù)責(zé)能源、工業(yè)用水及污水處理的記錄，編制《城市污水處理情況表》等。從反映的內(nèi)容來說，各部門負(fù)責(zé)編制的報表都有很強(qiáng)的專業(yè)領(lǐng)域、具體地區(qū)的量化的特質(zhì)，彼此幾乎互不相容，缺乏統(tǒng)一的價值指標(biāo)的計量。

（三）缺乏專業(yè)人員與監(jiān)督機(jī)制，不能保證收集的數(shù)據(jù)質(zhì)量

自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，作為一個新生事物，在國際上也尚未形成一套公認(rèn)的核算模式，在我國越發(fā)缺乏發(fā)展的基礎(chǔ)。一方面，由于缺乏具備專業(yè)知識、熟練掌握信息技術(shù)統(tǒng)計工作人員，難以實現(xiàn)系統(tǒng)地、嚴(yán)肅地和連續(xù)地獲得相關(guān)統(tǒng)計數(shù)據(jù)；另一方面，面對瞬息萬變的經(jīng)濟(jì)社會，對自然資源資產(chǎn)統(tǒng)計工作要求時效性，而對現(xiàn)有的統(tǒng)計結(jié)果缺乏有效的檢驗和監(jiān)督，已經(jīng)統(tǒng)計出來的數(shù)據(jù)質(zhì)量難有保證。總之，人員配給與監(jiān)督機(jī)制不完善，將會影響自然資源資產(chǎn)統(tǒng)計結(jié)果不符合編制報表信息要求。

（四）核算方法是最大難點

核算方法是最大難點。我們知道，如果用實物存量反映自然資源，編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表將會很容易，但也將必然導(dǎo)致統(tǒng)計標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，無法合理評估自然資源的真實價值，對經(jīng)濟(jì)發(fā)展的指示作用也將大大縮水。然而，要實現(xiàn)以貨幣標(biāo)準(zhǔn)來計量自然資源，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制需要一套完整的理論構(gòu)架支撐，輔以定義明確的概念和科學(xué)的數(shù)據(jù)處理方法。但是截至到目前，我國在這方面缺乏成熟的可借鑒吸收的經(jīng)驗。

四、相關(guān)改進(jìn)建議

（一）明確產(chǎn)權(quán)，確定相應(yīng)責(zé)任

要明確產(chǎn)權(quán)，確定相關(guān)責(zé)任，一方面，摸清自然資源家底，理順自然資源所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)的關(guān)系，通過自然資源產(chǎn)權(quán)改革，鼓勵和推動企事業(yè)盈利或非盈利單位運(yùn)營自然資源，實現(xiàn)提高自然資源管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)上的績效。另一方面，梳理資源分配情況，成立“國家自然資源管理委員會”類似組織機(jī)關(guān)，整合各行政管理部門的自然資源行政管理權(quán)限，推進(jìn)政府自然資源行政管理改革，擔(dān)負(fù)披露自然資源資產(chǎn)負(fù)債表最終責(zé)任。在管理委員會的管理下，各部門、下屬政府機(jī)關(guān)需要對所管轄區(qū)域范圍相關(guān)工作和工作內(nèi)容明確相關(guān)責(zé)任，最終形成與編制要求相適應(yīng)的管理體制。

（二）政府部門加強(qiáng)合作，促進(jìn)統(tǒng)計數(shù)據(jù)共享

在我國當(dāng)前條塊、分散的行政體制作用下，管理分散的自然資源，很難實現(xiàn)相關(guān)數(shù)據(jù)信息統(tǒng)一收集與溝通。編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表工作復(fù)雜不僅僅在于具體時點的靜態(tài)狀況，更需要對自然資源資產(chǎn)形成、開發(fā)、配置、運(yùn)用、儲存、保護(hù)、循環(huán)使用、變化監(jiān)測等多個環(huán)節(jié)、多方面工作結(jié)果和狀態(tài)的統(tǒng)計、監(jiān)測和核定。要完成一份自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，需要土地管理部、環(huán)保護(hù)監(jiān)測部、生態(tài)區(qū)域規(guī)劃部、勘察設(shè)計部、權(quán)證及交易許可發(fā)放部、經(jīng)濟(jì)核算部門、統(tǒng)計部門和審計部門等相互協(xié)調(diào)配合。在確立國家資源管理委員會編制主體地位的基礎(chǔ)上，相關(guān)負(fù)責(zé)部門利用科學(xué)、統(tǒng)一的自然資源核算體系，收集自然資源數(shù)據(jù)，加強(qiáng)部門間信息共享，協(xié)調(diào)處置部門間統(tǒng)計標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一矛盾，為最終的報表編制奠定扎實的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。

（三）加強(qiáng)專業(yè)隊伍建設(shè)，完善監(jiān)督機(jī)制

我們知道，編制科學(xué)的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表依賴于會計理論和方法，進(jìn)一步說，需要依靠相關(guān)會計人員的努力。針對當(dāng)下會計、審計學(xué)界對自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的關(guān)注度較低和缺乏深入探討現(xiàn)狀，國家要加大專項投入力度，鼓勵推出自然資源會計準(zhǔn)則，發(fā)布相關(guān)政策指引，提供統(tǒng)計自然資源的法律規(guī)范和操作依據(jù)，加強(qiáng)專業(yè)隊伍建設(shè)。通過對參與自然資源資產(chǎn)統(tǒng)計人員專業(yè)培訓(xùn)，增強(qiáng)其基礎(chǔ)知識、管理規(guī)范能力，最終確保統(tǒng)計工作的質(zhì)量和進(jìn)度。同時，要建立健全統(tǒng)計信息監(jiān)督機(jī)制。各級自然資源資產(chǎn)專業(yè)管理機(jī)構(gòu)要對其所統(tǒng)計的對象、范圍生成的指標(biāo)、指標(biāo)解釋等數(shù)據(jù)質(zhì)量負(fù)責(zé)；對提供的虛假數(shù)據(jù)人員及其主要負(fù)責(zé)人，建立明確的嚴(yán)厲處罰規(guī)定，保證統(tǒng)計的數(shù)據(jù)的真實性。

（四）建立和完善自然資源統(tǒng)計技術(shù)系統(tǒng)

建立和完善自然資源統(tǒng)計技術(shù)系統(tǒng)。我們需要參考借鑒企業(yè)會計核算準(zhǔn)則，創(chuàng)新自然資源數(shù)據(jù)統(tǒng)計工作。要想實現(xiàn)統(tǒng)計自然資源數(shù)據(jù)具體價值化，關(guān)鍵步驟在于獲取的量化數(shù)據(jù)精準(zhǔn)以及應(yīng)用合適的價值轉(zhuǎn)換方法。

實物量核算是自然資源核算是基礎(chǔ)的一步。通過與遙感、測繪等部門的溝通配合，充分利用衛(wèi)星遙感技術(shù)、實地清查測量、地質(zhì)勘探等的現(xiàn)代調(diào)查技術(shù)手段，獲取如高精度土地、礦產(chǎn)、森林和生物資源數(shù)量、結(jié)構(gòu)及分布的情況，增強(qiáng)科技對自然資源資產(chǎn)統(tǒng)計工作的巨大推動。對于計算機(jī)技術(shù)無法計量的資源，要切實展開實地調(diào)查、分析工作，對各項自然資源資產(chǎn)進(jìn)行登記，使其成為價值量核算的基礎(chǔ)。同時，針對收集的某些數(shù)據(jù)不實問題，需要利用綜合手段，篩除影響因素，盡可能還原數(shù)據(jù)的真實準(zhǔn)確性，確保自然資源資產(chǎn)統(tǒng)計數(shù)據(jù)的質(zhì)量。

價值量核算則是通過后續(xù)核算手段對自然資源實物數(shù)據(jù)獲得的價值量指標(biāo)，最終實現(xiàn)對使用的自然資源效率有效評價。實現(xiàn)數(shù)據(jù)的量化統(tǒng)計到價值統(tǒng)計，具體的做法是先分類合計，再匯總。比如，對于長江的水資源價值的統(tǒng)計，我們先根據(jù)某座水力發(fā)電廠的收入估計水資源價值，進(jìn)一步地，將全流域水電企業(yè)的相關(guān)數(shù)據(jù)全部計算出來，便可得到整個流域的水能源價值； 同理，根據(jù)航運(yùn)企業(yè)和水務(wù)企業(yè)的收入數(shù)據(jù)推算水資源在航運(yùn)和城市供水中的價值，將這些價值合并起來，便可以得到水資源的總價值。利用同樣的處理方法，我們可以對礦產(chǎn)及森林、土地等資源價值的估算。此外，我們可以利用日趨成熟的影子價格、成本法、市場法、澤價法、收入損失型估價方法、維護(hù)成本型估價方法等核算技術(shù)，對實物量核算的數(shù)據(jù)進(jìn)行價格化處理，為編制自然資源資產(chǎn)綜合價值量表奠定基礎(chǔ)。

五、結(jié)束語

總的來說，編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表關(guān)系我國未來經(jīng)濟(jì)發(fā)展，廣大的會計工作者需要高度重視起來，通過深入的探索研究，建立合理的編制規(guī)范，真實地反映我國自然資源的價值，摸清我們的資源“家底”，充分發(fā)揮報表在經(jīng)營決策中的重大作用，才會有效地促進(jìn)經(jīng)濟(jì)科學(xué)健康發(fā)展。

注釋：

①封志明，楊艷昭，李鵬《從自然資源核算到自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制》《中國科學(xué)院院刊》，2014年第29期

②黃溶冰；趙謙：自然資源核算——從賬戶到資產(chǎn)負(fù)債表：演進(jìn)與啟示，《財經(jīng)理論與實踐》

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作者簡介：常悅美，（1991-），女，漢族，籍貫：內(nèi)蒙古自治區(qū)呼和浩特市清水河縣，工作單位：延邊大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院會計學(xué)系，碩士在讀。

指導(dǎo)老師：張志花副教授（延邊大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院會計學(xué)系）。