淺議《政府會計準則》的核算基礎(chǔ)

馬飛

【摘 要】主要簡要介紹《政府會計準則》的核算基礎(chǔ)，權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制的概念、區(qū)別及其各自的適用范圍，同時舉例解析政府會計核算基礎(chǔ)不同，二者核算的差異。

【關(guān)鍵詞】淺議《政府會計準則》的核算基礎(chǔ)

一、權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制的概念、區(qū)別及其各自的適用范圍

一般情況下，企業(yè)都是用權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進行會計核算，行政事業(yè)單位運用收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)進行會計核算。權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實現(xiàn)制在本期之中有同時發(fā)生的說法，這種說法從某種角度來說是正確的，但也不能一概而論。關(guān)于權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的概念比較說明。企業(yè)會計核算應(yīng)當以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。凡是本期已實現(xiàn)的收入和已發(fā)生的費用，無論款項是否收付，都應(yīng)作為本期的收入和費用；凡不屬于本期的收入和費用，即使款項已在本期收付，也不作為本期的收入和費用進行會計核算，企業(yè)對于發(fā)生的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)和交易事項有時候并不完全同步。例如，現(xiàn)金已經(jīng)收到，但實際的銷售并沒有實現(xiàn)；或者現(xiàn)金已經(jīng)付出，但這并不是當期企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動而產(chǎn)生的現(xiàn)金流。為了進一步明確會計核算的會計基礎(chǔ)，更加客觀地反映特定時點財務(wù)狀況和特定期間的經(jīng)營成果，這就要求企業(yè)在會計核算過程中應(yīng)當以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會計核算的基礎(chǔ)。收付實現(xiàn)制是與權(quán)責(zé)發(fā)生制相對應(yīng)的一種會計核算基礎(chǔ)，它是以收到或支付款項作為確認本期收入和費用的依據(jù)。目前，我國的行政事業(yè)單位較多采用收付實現(xiàn)制進行會計核算，事業(yè)單位對于經(jīng)營業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，其他業(yè)務(wù)仍然采用收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)進行會計核算。

二、政府會計準則核算基礎(chǔ)

根據(jù)黨的十八屆三中全會精神要求，政府會計今后要編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財務(wù)報告和政府部門財務(wù)報告，這就要求政府會計核算運用權(quán)責(zé)發(fā)生制。而對于政府總決算和部門決算仍然堅持過去的收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)進行會計核算，兩個會計核算基礎(chǔ)同時并存應(yīng)用，而不是替代的關(guān)系。

政府會計基本準則堅持了政府會計的確認、計量、記錄和報告應(yīng)當以收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制為會計的雙重會計核算基礎(chǔ)。在實務(wù)中，政府的經(jīng)濟活動的發(fā)生期間和貨幣收付時間會不完全一樣。為了進一步真實、公允地反映特定時點的財務(wù)狀況和特定期間的經(jīng)營成果，《政府會計基本準則》明確規(guī)定，政府會計準則在會計確認、計量、記錄和報告中規(guī)定可以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會計核算基礎(chǔ)。

收付實現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制是相對應(yīng)的一種會計核算基礎(chǔ)，它以收到或付出的現(xiàn)金作為確認收入和費用的依據(jù)。而權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會計核算的一般原則加以規(guī)范。經(jīng)過修訂后，《政府會計基本準則》明確規(guī)定將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會計核算基礎(chǔ)列入總則中，而不是在會計信息質(zhì)量要求中加以規(guī)定，主要原因是權(quán)責(zé)發(fā)生制是相對于收付實現(xiàn)制的會計基礎(chǔ)，貫穿于整個會計準則體系的總過程，屬于財務(wù)會計的基本問題，層次較高，統(tǒng)馭作用強。

此次政府會計準則在原來收付實現(xiàn)制核算的基礎(chǔ)上引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，下面舉例說明予以歸納：

2017年某市交警隊2月1日開具違法處理通知單給張三，金額為200元，張三持交警部門開具的處罰通知單于2月8日到農(nóng)業(yè)銀行代收點繳納罰款，請按照權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制會計基礎(chǔ)分別進行賬務(wù)處理。

解析：按照權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進行會計核算的賬務(wù)處理：

2月1日：開具罰款通知單時，

借：應(yīng)收賬款 200

貸：其他應(yīng)付款 200

2月8日：交警部門收到罰款時

借：銀行存款 200

貸：應(yīng)收賬款 200

借：其他應(yīng)付款 200

貸：應(yīng)繳財政款 200

借：應(yīng)繳財政款 200

貸：銀行存款 200

若以后期間收不到該罰款時，計提相應(yīng)的壞賬準備

借：待處理財產(chǎn)損溢 200

貸：應(yīng)收賬款 200

借：其他應(yīng)付款 200

貸：待處理財產(chǎn)損溢200

同時在備查賬上進行登記

若以后期間又收回該罰款時：

借：銀行存款 200

貸：應(yīng)繳財政款 200

收繳時：

借：應(yīng)繳財政款 200

貸：銀行存款 200

若按照收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)進行核算

2月8日：交警部門收到罰款時

借：銀行存款 200

貸：應(yīng)繳財政款 200

借：應(yīng)繳財政款 200

貸：銀行存款 200

但是對于開具罰款單的業(yè)務(wù)顯然不能進行清晰的反映。

比較上述兩種會計核算，就不難發(fā)現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的業(yè)務(wù)反映了業(yè)物的來龍去脈，從開具罰款單到收繳罰款，壞賬準備的計提、核銷，以后期間收回都能全面反映，也吻合會計信息質(zhì)量要求中的全面性原則，而收付實現(xiàn)制核算比較簡單，但不能反映業(yè)務(wù)的全貌。借鑒國際會計做法，目前新的《政府會計準則——基本準則》，兩種核算基互相補充，相互運用。

通過上述兩種會計核算的比較，可以清晰的反映預(yù)算會計與財務(wù)會計適度分離又相互銜接的政府會計核算體系。與實行多年的預(yù)算會計核算體系相比較而言，《政府會計基本準則》進一步強化了政府財務(wù)會計的核算，即政府會計由過去預(yù)算會計和現(xiàn)在財務(wù)會計構(gòu)成，前者一般實行收付實現(xiàn)制進行會計核算，后者實行權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算。通過預(yù)算會計核算形成政府的決算報告，通過財務(wù)會計核算形成政府的財務(wù)報告，從而全面、清晰反映出政府預(yù)算執(zhí)行信息和資產(chǎn)負債的財務(wù)信息。

參考文獻：

中國財政經(jīng)濟出版社《政府會計準則—基本準則》.